姜園園

摘要：國有企業(yè)中殘缺的行政權(quán)和失效的控制權(quán)容易誘發(fā)腐敗，國企高管利用職權(quán)謀取私利的事件頻頻發(fā)生。為此，政府實(shí)行各項(xiàng)制度監(jiān)督制約腐敗，如薪酬管制、“八項(xiàng)規(guī)定”等。從會(huì)計(jì)政策的選擇上來看，腐敗交易或事項(xiàng)在會(huì)計(jì)確認(rèn)上存在費(fèi)用化和資產(chǎn)化的歸類差異，當(dāng)面臨制度約束時(shí)，采用資產(chǎn)化會(huì)計(jì)政策確認(rèn)腐敗是掩蓋腐敗的最佳選擇。國有企業(yè)選擇資產(chǎn)化歸類方式確認(rèn)腐敗導(dǎo)致國有企業(yè)偏好長期資產(chǎn)配置，結(jié)果是國有企業(yè)發(fā)生較多的長期資產(chǎn)處置損失和較低的長期資產(chǎn)盈利率。這一發(fā)現(xiàn)為制度約束背景下，國有企業(yè)腐敗高發(fā)、頻發(fā)的原因給予了會(huì)計(jì)視角的詮釋，同時(shí)為國企腐敗治理指明了方向。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)政策;國企腐敗;資產(chǎn)化

腐敗與反腐敗是世界各國共同面臨的話題。早在2001年，世界銀行就曾指出腐敗導(dǎo)致世界經(jīng)濟(jì)每年增加成本超過1萬億美元，嚴(yán)重阻礙世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。國有企業(yè)高級(jí)管理人員的奢靡消費(fèi)、貪污腐敗將無效率地消耗國家資源，嚴(yán)重影響社會(huì)公平正義。為了遏制國企高管職務(wù)消費(fèi)等權(quán)力尋租行為，國資委和財(cái)政部等相關(guān)部門出臺(tái)了一系列規(guī)章制度，以強(qiáng)化對(duì)國企高管的薪酬約束。在職務(wù)消費(fèi)和薪酬管制雙重約束背景下，國企高管以何種方式規(guī)避監(jiān)管并實(shí)施腐敗呢？是否以更加隱蔽的資本化會(huì)計(jì)政策實(shí)現(xiàn)自己的控制權(quán)私利？

1.會(huì)計(jì)政策的經(jīng)濟(jì)后果

根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)規(guī)范的要求，經(jīng)濟(jì)組織發(fā)生的交易或事項(xiàng)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露過程中存在可供選擇的不同原則、基礎(chǔ)和方法，會(huì)計(jì)政策差異影響資源配置效率，反映管理者的資源配置動(dòng)機(jī)和利益分配方向。會(huì)計(jì)政策偏好體現(xiàn)管理者的經(jīng)濟(jì)動(dòng)因，企業(yè)高管的會(huì)計(jì)政策選擇動(dòng)機(jī)包括以避稅為目的、獲取超額薪酬、規(guī)避立法管制、轉(zhuǎn)移政治成本、攫取腐敗收益等許多方面。當(dāng)企業(yè)高管有腐敗行為或腐敗傾向時(shí)，必然選擇有助于掩蓋腐敗的會(huì)計(jì)政策，此時(shí)，會(huì)計(jì)政策偏好以轉(zhuǎn)移企業(yè)財(cái)富、掩蓋腐敗行為的目的。

2.國有企業(yè)腐敗的治理現(xiàn)狀

高管腐敗是一種權(quán)力尋租，是管理層利用職權(quán)牟取私利的行為，也是激勵(lì)契約缺乏效率引致的替代性選擇（陳冬華等，2005）[1]。國有企業(yè)高管腐敗源于政府的薪酬管制并對(duì)企業(yè)績(jī)效產(chǎn)生消極影響（徐細(xì)雄和劉星，2013）[2]，薪酬管制與國有企業(yè)高管腐敗呈正相關(guān)關(guān)系（陳信元等，2009）。由于薪酬約束導(dǎo)致國有企業(yè)高管的薪酬水平?jīng)]有與市場(chǎng)接軌，在職消費(fèi)作為薪酬激勵(lì)不足的補(bǔ)償性替代扮演著激勵(lì)和自利雙重角色（姜付秀和黃繼承，2011）。為了遏制國有企業(yè)高管的過度消費(fèi)、超額薪酬等權(quán)力尋租行為，國資委、財(cái)政部等有關(guān)部門出臺(tái)了系列規(guī)章制度，目的是限制國有企業(yè)高管的薪酬水平上限。然而國有企業(yè)腐敗依然高發(fā)頻發(fā)，表明國有企業(yè)高管有能力和動(dòng)機(jī)掩蓋腐敗行為并順利逃避政府監(jiān)管。

3.腐敗誘導(dǎo)的會(huì)計(jì)政策偏好

面臨雙重約束的國企高管要實(shí)現(xiàn)權(quán)力尋租必然發(fā)生尋租活動(dòng)，并導(dǎo)致企業(yè)發(fā)生無效率支出。企業(yè)支出可劃分為收益性支出與資本性支出，對(duì)于受益期在一年或一個(gè)營業(yè)周期以內(nèi)的支出作為收益性支出直接計(jì)入當(dāng)期損益，而對(duì)受益期長于一年或一個(gè)營業(yè)周期的支出予以資本化計(jì)入長期資產(chǎn)成本。在會(huì)計(jì)確認(rèn)上，腐敗交易事項(xiàng)存在費(fèi)用化和資產(chǎn)化的歸類確認(rèn)差異。費(fèi)用化歸類確認(rèn)是將腐敗交易事項(xiàng)計(jì)入當(dāng)期損益，容易被監(jiān)管，屬于制度約束的范圍。資產(chǎn)化歸類確認(rèn)是將腐敗交易事項(xiàng)確認(rèn)為資產(chǎn)成本，不容易被監(jiān)管，不屬于制度約束的范圍。

3.1簡(jiǎn)單易行的費(fèi)用化會(huì)計(jì)政策

選擇費(fèi)用化的會(huì)計(jì)歸類政策，腐敗交易事項(xiàng)直接計(jì)入當(dāng)期損益，導(dǎo)致當(dāng)期利潤下降，容易引起監(jiān)管部門的監(jiān)管。權(quán)衡資本化和費(fèi)用化會(huì)計(jì)歸類政策，需要結(jié)合國有企業(yè)高管所處的監(jiān)管環(huán)境，當(dāng)制度環(huán)境對(duì)國企高管的在職消費(fèi)、超額薪酬等不存在約束時(shí)，費(fèi)用化會(huì)計(jì)歸類政策掩蓋腐敗簡(jiǎn)單易行。靡當(dāng)面臨在職消費(fèi)、薪酬管制等制度約束時(shí)，國有企業(yè)高管具有強(qiáng)烈的動(dòng)機(jī)尋找更加隱蔽的方式獲取腐敗收益，資產(chǎn)化會(huì)計(jì)歸類政策正好符合國企高管的尋租目的，既實(shí)現(xiàn)個(gè)人私利最大化，又能規(guī)避政府監(jiān)管。

3.2安全隱蔽的資產(chǎn)化會(huì)計(jì)政策

資本化的國企高管腐敗在會(huì)計(jì)信息上表現(xiàn)為公司資產(chǎn)規(guī)模增長，隨著資產(chǎn)的使用，資本化的高管腐敗以折舊、攤銷等方式逐期轉(zhuǎn)入損益，對(duì)企業(yè)損益的影響具有遞延性、分散性和隱蔽性，不容易被監(jiān)管部門監(jiān)管。對(duì)于雙重約束背景下的國企高管，選擇資本化的會(huì)計(jì)政策確認(rèn)隱性腐敗是國企高管腐敗的最新表現(xiàn)形式。針對(duì)企業(yè)來說，選擇資本化的會(huì)計(jì)政策確認(rèn)高管腐敗必然導(dǎo)致過度配置長期資產(chǎn)，致使企業(yè)資產(chǎn)總額中長期資產(chǎn)占比畸高、長期資產(chǎn)營利率下降，同時(shí)，還可能計(jì)提大量的長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備并發(fā)生較多的長期資產(chǎn)處置損失。

4.研究結(jié)論與政策建議

對(duì)企業(yè)來說，將高管腐敗交易或事項(xiàng)確認(rèn)為資產(chǎn)成本，具有不利的經(jīng)濟(jì)后果，導(dǎo)致國有企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模虛假膨脹，侵蝕企業(yè)的長期創(chuàng)利能力和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力，致使國有企業(yè)資產(chǎn)配置缺乏效率，不能為帶來經(jīng)營業(yè)績(jī)。國有企業(yè)偏好過度配置長期資產(chǎn)，這種偏好或許成為面臨制度約束的國有企業(yè)高管掩蓋腐敗、獲取腐敗收益的最佳手段。這一研究結(jié)論對(duì)制度約束背景下頻繁發(fā)生的國有企業(yè)腐敗，從會(huì)計(jì)政策選擇的視角給予解釋，為加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督治理國有企業(yè)高管腐敗指明了方向。因此，提升國有企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行力度、嚴(yán)格規(guī)范財(cái)務(wù)運(yùn)行過程是防范國有企業(yè)高管腐敗的重要舉措。同時(shí)，提高國有企業(yè)財(cái)務(wù)信息的透明度也是防范國有企業(yè)高管腐敗的有效途徑。

參考文獻(xiàn)：

[1]陳冬華，陳信元，萬華林.國有企業(yè)中的薪酬管制與在職消費(fèi)[J].經(jīng)濟(jì)研究，2005（02）：92-101.

[2]徐細(xì)雄，劉星.放權(quán)改革、薪酬管制與企業(yè)高管腐敗[J].管理世界，2013（03）：119-132.