趙陳美

【摘 要】借款費(fèi)用資本化與否，不僅影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、損益、財(cái)務(wù)狀況，資本范圍的確認(rèn)也受到影響。鋼鐵企業(yè)工程項(xiàng)目建設(shè)周期長、投資金額大，借款費(fèi)用資本化的操作對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值和期間費(fèi)用有很大影響，本文結(jié)合鋼鐵企業(yè)工程項(xiàng)目建設(shè)實(shí)際，對(duì)借款費(fèi)用資本化問題進(jìn)行思考，提出一些具體操作方法。

【關(guān)鍵詞】鋼鐵企業(yè);借款費(fèi)用;資本化

一、引言

面對(duì)激烈的市場競爭，企業(yè)在實(shí)際的生產(chǎn)和發(fā)展中，需要大量的資金維持經(jīng)營和擴(kuò)大規(guī)模，僅憑企業(yè)自有資金很難滿足，需要向銀行、證券、信托等金融機(jī)構(gòu)借款。從金融機(jī)構(gòu)借入長期或者短期款項(xiàng)時(shí)，企業(yè)需要付出的成本即為借款費(fèi)用，在向金融機(jī)構(gòu)借款時(shí)，辦理款項(xiàng)劃轉(zhuǎn)等也需要支付一些手續(xù)費(fèi)，也歸屬于借款費(fèi)用。借款費(fèi)用的處理方式，一種是費(fèi)用化即直接計(jì)入當(dāng)期損益，另一種是資本化即計(jì)入相應(yīng)的成本當(dāng)中。借款費(fèi)用在企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展中普遍存在且分量較大，借款費(fèi)用資本化的應(yīng)用越來越廣泛，但在企業(yè)的實(shí)際操作中也存在著一些具體問題需要解決。本文在借款費(fèi)用費(fèi)用化和資本化分析的基礎(chǔ)上，對(duì)鋼鐵企業(yè)工程項(xiàng)目借款費(fèi)用處理實(shí)務(wù)操作進(jìn)行思考，探索可具體應(yīng)用的處理方法。

二、借款費(fèi)用資本化的內(nèi)容和必要性

對(duì)于借款費(fèi)用的范圍，不管舊準(zhǔn)則還是新準(zhǔn)則所做的界定是一致的。主要是企業(yè)發(fā)生借款時(shí)發(fā)生的利息、手續(xù)費(fèi)或者外幣借款時(shí)產(chǎn)生的匯兌差額，或者企業(yè)發(fā)行債券時(shí)產(chǎn)生的利息以及折價(jià)或溢價(jià)攤銷額，這些均是借款費(fèi)用的組成內(nèi)容。借款費(fèi)用的資本化，就是確定借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方式，即通過資本化處理將這些借款費(fèi)用計(jì)入到相關(guān)成本當(dāng)中。

企業(yè)想要長遠(yuǎn)發(fā)展需要不斷擴(kuò)大規(guī)模，往往需要構(gòu)建固定資產(chǎn)，因?yàn)橥顿Y較大通常都會(huì)進(jìn)行借款。因借款而產(chǎn)生的借款費(fèi)用，雖然是企業(yè)承擔(dān)的成本，但同時(shí)會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，影響企業(yè)的經(jīng)營成果，企業(yè)必須準(zhǔn)確計(jì)量。借款費(fèi)用資本化，即把借款費(fèi)用歸為企業(yè)固定資產(chǎn)價(jià)值的一部分，通過資本化把借款費(fèi)用計(jì)入到企業(yè)資產(chǎn)成本中，這種做法有利于明確企業(yè)固定資產(chǎn)的實(shí)際成本，符合企業(yè)資產(chǎn)的成本計(jì)量原則和確認(rèn)條件，體現(xiàn)了企業(yè)核算的準(zhǔn)確性。

三、鋼鐵企業(yè)工程項(xiàng)目借款費(fèi)用資本化的操作難點(diǎn)

1.工程集中建設(shè)投資，借款占用情況不清晰。

鋼鐵企業(yè)構(gòu)建資產(chǎn)一般會(huì)集中投資和建設(shè)，多項(xiàng)工程同時(shí)進(jìn)行，這會(huì)帶來專門借款無法滿足集中支付的問題，此時(shí)需一般借款來補(bǔ)充。當(dāng)鋼鐵企業(yè)工程項(xiàng)目建設(shè)占用一般借款時(shí)，需要確認(rèn)累計(jì)資產(chǎn)支出超出專門借款金額的資產(chǎn)支出的加權(quán)平均數(shù)和一般借款的資本化率，這就要求對(duì)一般借款資金和工程項(xiàng)目建設(shè)支出作出對(duì)應(yīng)關(guān)系，滿足這個(gè)條件才能進(jìn)行資本化，但在實(shí)務(wù)操作中這是非常困難的。另外，鋼鐵企業(yè)項(xiàng)目建設(shè)需要大量資金，固定資產(chǎn)投資的資金來源一般包括項(xiàng)目資本金和銀行等金融機(jī)構(gòu)貸款，國家為了控制金融風(fēng)險(xiǎn)做了相關(guān)防范措施，出臺(tái)了相關(guān)文件對(duì)固定資產(chǎn)投資的資本金最低額度提出了要求，對(duì)投資項(xiàng)目的資本結(jié)構(gòu)提出了指導(dǎo)意見。對(duì)于資本金投資，企業(yè)是必須使用自有資金的，不能用借款代替，因項(xiàng)目建設(shè)的資本金不足使用借款的，對(duì)應(yīng)金額是無法資本化的。

2.多個(gè)工程項(xiàng)目同步進(jìn)行，資本化資產(chǎn)存在分配問題。

如果企業(yè)只有單個(gè)工程項(xiàng)目正在構(gòu)建，那么借款費(fèi)用資本化計(jì)入資產(chǎn)的金額無需分配，會(huì)計(jì)處理相對(duì)簡單也沒有太大爭議。但鋼鐵企業(yè)的實(shí)際情況是，建設(shè)規(guī)模較大，冶煉軋制等工序多，產(chǎn)線多，項(xiàng)目數(shù)量多，一級(jí)項(xiàng)目下存在多個(gè)子項(xiàng)目，經(jīng)常多個(gè)項(xiàng)目（含子項(xiàng)目）同時(shí)建設(shè)，并且項(xiàng)目的構(gòu)建開始時(shí)間不同，建設(shè)周期不同，投產(chǎn)投運(yùn)時(shí)間也不同。因項(xiàng)目建設(shè)借入的多項(xiàng)借款，對(duì)于借款費(fèi)用，實(shí)際分配時(shí)應(yīng)根據(jù)借款在各項(xiàng)資產(chǎn)中的支出比例來分配，但是由于鋼鐵企業(yè)項(xiàng)目建設(shè)復(fù)雜情況的制約，借款實(shí)際的使用情況沒有辦法在同時(shí)進(jìn)行的項(xiàng)目之間清晰區(qū)分，會(huì)計(jì)處理難度很大，對(duì)于多項(xiàng)資產(chǎn)之間的資本化金額分配，準(zhǔn)則也沒有作出明確規(guī)定，這對(duì)實(shí)務(wù)操作來說非常困難。

四、鋼鐵企業(yè)工程項(xiàng)目建設(shè)借款費(fèi)用資本化的具體操作建議

1.借款費(fèi)用資本化確認(rèn)總體原則。

因工程項(xiàng)目建設(shè)而發(fā)生的借款，不再嚴(yán)格區(qū)分專門借款和一般借款，重點(diǎn)關(guān)注工程項(xiàng)目建設(shè)整體占用的借款總額。因借款利率有所不同，不再計(jì)算借款的資本化率，重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)月度實(shí)際的綜合融資成本率。資本化的確認(rèn)原則為，工程項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前，相應(yīng)的借款費(fèi)用進(jìn)行資本化處理，對(duì)應(yīng)金額計(jì)入相關(guān)工程項(xiàng)目建設(shè)成本。

2.借款費(fèi)用資本化時(shí)點(diǎn)。

（1）開始資本化時(shí)點(diǎn)。

必須同時(shí)滿足三個(gè)條件：①有項(xiàng)目（含子項(xiàng)目）已經(jīng)開始支付建設(shè)投資款項(xiàng);②已經(jīng)從金融機(jī)構(gòu)借款，即企業(yè)存在長期或者短期借款;③工程項(xiàng)目（含子項(xiàng)目）已經(jīng)開始建設(shè)。

（2）停止資本化時(shí)點(diǎn)。

工程項(xiàng)目包含一級(jí)項(xiàng)目和子項(xiàng)目，一級(jí)項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)當(dāng)月，整個(gè)項(xiàng)目停止資本化。

3.借款費(fèi)用資本化計(jì)量。

為工程項(xiàng)目建設(shè)而借入專門借款和占用一般借款的，資本化借款總額不能突破可研資料中明確的資本金與借款的比例。

（1）月度資本化借款總額的確定方法。

為工程項(xiàng)目建設(shè)而借入專門借款和占用一般借款的，月度資本化借款總額按以下三者最小者計(jì)算：①累計(jì)借款余額;②可研資料中明確的該工程項(xiàng)目可使用的借款總額度（按照資本金與借款比例確定）;③工程項(xiàng)目累計(jì)支出總額度，“工程項(xiàng)目累計(jì)支出額”即“賬面在建工程余額”。

（2）月度借款費(fèi)用資本化金額的確認(rèn)方法。

若月度資本化借款總額中，累計(jì)借款余額最小，月度借款費(fèi)用資本化金額=當(dāng)月實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用。

若月度資本化借款總額中，可研資料中明確的該工程項(xiàng)目可使用的借款總額度或工程項(xiàng)目累計(jì)支出總額度最小，月度借款費(fèi)用資本化金額=[可研資料中明確的該工程項(xiàng)目可使用的借款總額度或工程項(xiàng)目累計(jì)支出總額度]×當(dāng)月綜合融資成本率，其中當(dāng)月綜合融資成本率=當(dāng)月借款費(fèi)用÷當(dāng)月借款平均余額。

4.借款費(fèi)用資本化金額項(xiàng)目分?jǐn)偂?/p>

（1）借款費(fèi)用資本化金額一級(jí)項(xiàng)目月度分?jǐn)偡椒ǎ?/p>

分?jǐn)偮?一級(jí)在建項(xiàng)目賬面余額÷Σ一級(jí)在建項(xiàng)目賬面余額

分?jǐn)傤~=分?jǐn)偮省帘驹陆杩钯M(fèi)用資本化金額

注：一級(jí)項(xiàng)目全部投產(chǎn)后，該一級(jí)項(xiàng)目不再參與資本化借款費(fèi)用的分?jǐn)偂?/p>

（2）借款費(fèi)用資本化金額投產(chǎn)子項(xiàng)目分?jǐn)偡椒ǎ?/p>

分?jǐn)偮?子項(xiàng)目暫估轉(zhuǎn)固額（建安+設(shè)備）÷一級(jí)項(xiàng)目概算（建安+設(shè)備）

分?jǐn)傤~=分?jǐn)偮省烈患?jí)項(xiàng)目已分?jǐn)偟慕杩钯M(fèi)用資本化金額

注：當(dāng)月投產(chǎn)的子項(xiàng)目，當(dāng)月起不再參與資本化借款費(fèi)用的分?jǐn)?一級(jí)項(xiàng)目的最后一個(gè)子項(xiàng)目，直接分?jǐn)傇撘患?jí)項(xiàng)目剩余的資本化借款費(fèi)用。

5.其他事項(xiàng)。

上述討論形成的資本化借款費(fèi)用項(xiàng)目分?jǐn)偡椒?，前提需要企業(yè)按照項(xiàng)目投產(chǎn)時(shí)間先后順序提交相關(guān)信息，同時(shí)建立借款費(fèi)用資本化金額項(xiàng)目分?jǐn)偱_(tái)賬，每月根據(jù)實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用資本化金額及項(xiàng)目投產(chǎn)情況更新臺(tái)賬，以便保證借款費(fèi)用資本化分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性。

五、結(jié)語

借款費(fèi)用資本化問題一直備受關(guān)注，具體操作對(duì)鋼鐵企業(yè)來說是實(shí)務(wù)中的熱點(diǎn)和難點(diǎn)，借款費(fèi)用資本化處理是否合理恰當(dāng)，既影響鋼鐵企業(yè)當(dāng)期利潤，又影響鋼鐵企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，對(duì)鋼鐵企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策有重要意義。本文提出的借款費(fèi)用資本化操作建議，對(duì)實(shí)務(wù)操作有一定指導(dǎo)意義，為鋼鐵企業(yè)進(jìn)行有效的、準(zhǔn)確的借款費(fèi)用資本化處理提供了一定依據(jù)，能保證固定資產(chǎn)成本的準(zhǔn)確計(jì)量，對(duì)鋼鐵企業(yè)會(huì)計(jì)核算的規(guī)范有一定的幫助，完善企業(yè)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)管理，從而進(jìn)一步提升鋼鐵企業(yè)的財(cái)務(wù)管理能力和水平，在當(dāng)前市場環(huán)境激烈的情況下提升鋼鐵企業(yè)在行業(yè)中的整體競爭力。

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（作者單位：寶鋼湛江鋼鐵有限公司）