陳苗苗

摘要：在大數(shù)據(jù)時代，審計數(shù)據(jù)海量化、多樣化，同時出現(xiàn)了易修改、不安全等諸多問題，區(qū)塊鏈可以有效解決數(shù)據(jù)風險的難題，區(qū)塊鏈和大數(shù)據(jù)審計的結合會引起審計技術方法顛覆性的改變。因此，文章著眼于大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈技術下，從評價區(qū)塊鏈有效性、審計測試自動化等五個方面探究審計技術方法的變革。旨在探究大數(shù)據(jù)運用和區(qū)塊鏈對審計技術方法的影響，從而加快傳統(tǒng)審計的轉型升級。

關鍵詞：大數(shù)據(jù);區(qū)塊鏈;審計技術方法

一、引言

在大數(shù)據(jù)時代下，審計數(shù)據(jù)呈現(xiàn)海量化、數(shù)據(jù)類型多樣化和異構化、數(shù)據(jù)價值密度低、數(shù)據(jù)處理速度快等大數(shù)據(jù)獨有的特點。同時也呈現(xiàn)出固有的問題，例如：數(shù)據(jù)存儲不同于紙質存儲媒介，電子信息的修改有可能實現(xiàn)無痕修改，即使修改留有痕跡，網(wǎng)絡世界和現(xiàn)實世界的脫節(jié)也很難找到篡改信息的源頭;電子數(shù)據(jù)信息很有可能遭受黑客的攻擊造成不可彌補的毀損等諸多問題，審計數(shù)據(jù)的可靠性存在著巨大的挑戰(zhàn)。區(qū)塊鏈以其透明性、安全性、不變性和可追溯性等特征可以有效解決大數(shù)據(jù)時代審計數(shù)據(jù)風險的難題，區(qū)塊鏈和大數(shù)據(jù)審計的完美結合將引領審計未來的發(fā)展，顛覆性的改變審計的技術方法，大數(shù)據(jù)運用和區(qū)塊鏈對審計技術的影響可以視為一場媲美互聯(lián)網(wǎng)的重大革命，因此探討該研究就具有了重要的理論和實踐意義。

二、大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈對審計技術方法的影響

在研究大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈對審計技術方法的影響之前，首先需要探討一下區(qū)塊鏈對審計目標產生的影響，審計目標的轉變，必然會帶動審計計劃的改變，進而引起審計技術方法的轉變，為了更好的理解大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈對審計技術方法的影響，本文將從以下幾個方面展開探討。

（一）大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈對審計目標的影響

娜塔莉.布蘭德博士在其研究區(qū)塊鏈對審計職業(yè)影響的調研中發(fā)現(xiàn)，62%的受訪者認為：財務審計的主要目標不再是確保公司財務報表的規(guī)律性和真實性，而是審查信息系統(tǒng)，特別是確保區(qū)塊鏈技術適當設置和部署。筆者表示贊同以上說法，筆者認為傳統(tǒng)財務審計的主要目標是確保公司財務報表的規(guī)律性和公允性，而在區(qū)塊鏈技術下。只需要確保區(qū)塊鏈技術適當設置和部署，就可以確保公司財務報表的規(guī)律性和真實性，這里需要提出的是，大數(shù)據(jù)審計技術使得全面審計將完全替換審計抽樣等審計方法，區(qū)塊鏈技術將意味著審計人員無需去驗證審計證據(jù)的可靠性，因此財務審計目標不再是傳統(tǒng)的確保公司財務報表的公允性，而是可以達到確保財務報表的真實性。

（二）大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈對審計計劃的影響

財務審計總體目標的變化，必然會帶來總體審計策略和具體審計計劃發(fā)生相應的變化，例如：在總體審計策略方面，IT審計人員的工作將更著重于部署訪問區(qū)塊鏈源代碼和參數(shù)的時間安排和所需溝通的性質等方面的工作，以及初步識別區(qū)塊鏈設置和部署的有效性等，而不再是確定適當?shù)闹匾运降葌鹘y(tǒng)的審計計劃，以及審計的范圍、審計的策略、審計人員的配置等都會發(fā)生變化。在具體審計計劃方面，審計的程序、審計技術方法、以及對審計人員的勝任能力的考量等方面都會有別于傳統(tǒng)的審計計劃，IT審計人員無需大量驗證審計證據(jù)的可靠性，意味著簽證性審計工作在急劇消失，例如：函證的審計方法將會退出審計程序，審計測試實現(xiàn)自動化，大數(shù)據(jù)分析程序在審計工作中將會大量被使用，以及需要安排更多的IT審計人員和新專業(yè)人員，如分析專員、數(shù)據(jù)科學家甚至統(tǒng)計師等，接下來，本文將從審計技術方法的角度具體分析大數(shù)據(jù)以及區(qū)塊鏈對審計技術方法所帶來的巨大變革。

（三）大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈對審計技術方法的影響

在討論大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈對審計技術方法的影響之前，必須強調，大數(shù)據(jù)應用和處理技術以及區(qū)塊鏈技術都無法取代審計人員的專業(yè)判斷，所以筆者需再次表明大數(shù)據(jù)應用和區(qū)塊鏈將取代審計人員的工作，財務審計在未來將要消失的觀點是筆者極度不贊同的。但是，毋庸置疑，大數(shù)據(jù)的信息處理技術以及區(qū)塊鏈技術必然會導致傳統(tǒng)的審計技術方法的革新，并且這種革新的力度是巨大的、顛覆性的，就如同互聯(lián)網(wǎng)技術經歷的變革一樣重大。筆者在以下幾個方面作了初步探討。

1. 評價區(qū)塊鏈有效性

正如同娜塔莉.布蘭德博士調研結果，財務審計人員的工作將是審查信息系統(tǒng)，特別是確保區(qū)塊鏈技術設置和部署的有效性。因此財務審計的工作重點也將從簽證財務報表公允性的大量簽證性工作轉向更加專業(yè)的區(qū)塊鏈源代碼的審查，確切地說，審查聯(lián)盟鏈和私有鏈源代碼設置和部署的有效性將成為IT審計人員工作的核心。審計技術方法由傳統(tǒng)的檢查資料和文件，詢問財務人員的工作內容，以及在細節(jié)性測試中的穿行測試等將轉向審查區(qū)塊鏈技術設置和部署的有效性，這就需要更加專業(yè)的IT審計人員和新專業(yè)人員的參與以及審查區(qū)塊鏈技術設置和部署的有效性的工作流程規(guī)范和技術軟件支撐。

2. 審計測試自動化

區(qū)塊鏈技術是一種分布式交易數(shù)據(jù)庫，通過一致性算法對交易以及細節(jié)信息（日期、地點、金額以及其他信息）進行記錄和相互驗證，每一個已完成的交易和信息的記錄都可以由一串字符來識別，并且會快速傳播到網(wǎng)絡中的每個角落，每個節(jié)點均有相同備份，不僅可以節(jié)省服務器的高額成本與維護費用，更重要的是保障了數(shù)據(jù)的完整性和安全性。這就使得審計測試自動化成為可能，至少提高了審計的效率和效果，審計人員可以實時訪問被審計方和區(qū)塊鏈的其他參與者的數(shù)據(jù)，而且這些進入?yún)^(qū)塊鏈的數(shù)據(jù)又是極度可靠和透明的、無需第三方認證的，且具有追溯性，這就意味著傳統(tǒng)的一些審計方法，例如順查法來驗證審計證據(jù)的完整性，逆查法來驗證審計證據(jù)的真實性，重新計算等方法無需存在，因為交易的可追蹤性和持續(xù)監(jiān)控都能得到有效保證，以上這些無需特殊專業(yè)知識的審計相關任務就會消失。審計工作更偏向于需要復雜的需要職業(yè)能力判斷的工作范圍，例如：公允價值的分析，資產減值損失的分析，投資風險和合理性的分析等方面的工作。但是，需要指出的是，這并不意味著傳統(tǒng)審計技術方法的完全消失。

3. 第三方函證消失

在傳統(tǒng)審計工作中，向第三方單位函證是審計工作中必不可少的一部分，在收集審計證據(jù)方面起到重要作用，通常審計人員會更加信賴第三方函證所獲取的審計證據(jù)，但是不得不說“錯誤”的回函會對審計人員發(fā)表恰當審計意見造成巨大的危害，而區(qū)塊鏈技術將會使得第三方函證審計方法退出審計工作流程，因為進入?yún)^(qū)塊鏈的信息是高度可靠的，無需第三方認證，源于區(qū)塊鏈的去中心化特征，信息來源是可追溯的，且公有鏈、聯(lián)盟鏈和私有鏈自由聯(lián)通。也就是說，如果企業(yè)購買了一個蘋果，在大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈技術下，就可以知道從農場的生產到物流全環(huán)節(jié)的過程，并且有政府的監(jiān)管過程、專業(yè)的監(jiān)測數(shù)據(jù)、企業(yè)的質量檢測數(shù)據(jù)和企業(yè)納稅情況數(shù)據(jù)，而這些相互驗證的數(shù)據(jù)任何一方都不可篡改，這些全流程數(shù)據(jù)要比第三方函證所獲取的數(shù)據(jù)更加真實可靠，更具有簽證力。

4. 全面實時審計

實現(xiàn)全面審計源于大數(shù)據(jù)的時代特征，大數(shù)據(jù)的IT工具在審計工作上的運用，可以實現(xiàn)對大量審計證據(jù)信息的檢查，而非當前審計依據(jù)所建議的對樣本進行抽樣測試，也就真正突破了傳統(tǒng)審計的抽樣審計調查的固有局限。區(qū)塊鏈審計技術的誕生，又有效的保證了這些審計數(shù)據(jù)的真實性和可靠性，也就是說，大數(shù)據(jù)IT審計技術使得全面審計成為可能，而區(qū)塊鏈技術又進一步增強了審計的效果。另外，傳統(tǒng)的財務審計是一項以過去為導向的活動，旨在合理保證“被審計單位的財務報表在所有重大方面均已按照適用的財務報告編制基礎編制”，以便在特定的時期發(fā)表正確的審計意見，而使用大數(shù)據(jù)信息處理技術以及區(qū)塊鏈技術，使得審計人員能夠實現(xiàn)實時審計和前瞻性分析，不僅解決了后期事項的審計問題，而且使得審計意見更具有前瞻性和戰(zhàn)略性。

還需要提出的是，傳統(tǒng)的審計技術方法要受到時間、地點的約束，審計人員無論是采用資料審查還是現(xiàn)場觀察、詢問等方式，都需要同被審單位相互溝通、協(xié)調，在大數(shù)據(jù)時代和區(qū)塊鏈技術下，不僅可以實現(xiàn)全面前瞻性的審計，更是實時靈活的審計，審計人員只需要實時訪問區(qū)塊鏈即可開展審計工作，總之，在大數(shù)據(jù)時代和區(qū)塊鏈技術下，審計方法更加便捷高效，傳統(tǒng)抽樣測試將轉向全面審計，大幅度提升審計的效率和效果。

5. 大數(shù)據(jù)分析程序

傳統(tǒng)審計方法中的分析程序在審計工作中功不可沒，并貫穿整個審計過程。例如對財務報表審查核對、評判估計風險和檢驗風險中都大量使用到了分析程序，主要用于識別財務報表中的重大錯報風險。相對于傳統(tǒng)的審計分析程序來說，大數(shù)據(jù)和區(qū)塊鏈下的分析程序發(fā)生了巨大的變化，具體表現(xiàn)在以下幾個方面。

（1）大數(shù)據(jù)分析程序可以實現(xiàn)全程監(jiān)控和分析，具體分為：①事前防控：評價和預控區(qū)塊鏈設置和部署。審計人員通過對整體行業(yè)的全局數(shù)據(jù)對比分析，預評本企業(yè)的區(qū)塊鏈設置和部署的有效性，預測區(qū)塊鏈的缺陷和風險。②事中控制：規(guī)則模型監(jiān)控。建立、運行規(guī)則建模的方式達到監(jiān)控異動數(shù)據(jù)，達到對尚未發(fā)生的或在發(fā)生中的風險進行控制的目標，需要指出的是，這里所說的異動數(shù)據(jù)并不是指不真實的數(shù)據(jù)，因為區(qū)塊鏈技術已經可以確保進入?yún)^(qū)塊鏈的數(shù)據(jù)的真實性和透明性，而是指不符合規(guī)律的數(shù)據(jù)，例如：成本的異動數(shù)據(jù)、管理費用的異動數(shù)據(jù)等，可以通過分析和關聯(lián)驗證為公司管理層提高其經營效率和效果提供戰(zhàn)略性建議，可以說這更多的是內部審計的工作范圍。③事后審查：數(shù)據(jù)分析。是一種通過大數(shù)據(jù)分析程序找出異動數(shù)據(jù)的方法，屬于事后審查。與傳統(tǒng)的分析程序相比，大數(shù)據(jù)分析程序更加關注數(shù)據(jù)間的整體性和相關性，通過對多個可關聯(lián)的同一對象的風險標簽進行組合，以查找數(shù)據(jù)間的異常，并發(fā)現(xiàn)區(qū)塊鏈源代碼的缺失和冗余條件，評價公司的區(qū)塊鏈設置和部署的有效性，并提出對區(qū)塊鏈源代碼優(yōu)化的建議方案，進而簽證公司財務報表的真實性和規(guī)律性，以及為管理層提供戰(zhàn)略性發(fā)展分析建議。

（2）在運用大數(shù)據(jù)分析程序時，還需要考慮的是區(qū)塊鏈中的數(shù)據(jù)轉化的問題。不同系統(tǒng)的后臺數(shù)據(jù)的形式是不同的，不同系統(tǒng)中的后臺數(shù)據(jù)是不能直接做審計分析的，2017年賴麗珍在其論文《大數(shù)據(jù)背景下云審計平臺系統(tǒng)的構建》一文中所提出的數(shù)據(jù)采集轉化、數(shù)據(jù)存儲管理的思想為區(qū)塊鏈中非結構性數(shù)據(jù)的轉化和存儲提供了解決方案，保證了數(shù)據(jù)的可分析性，從而得到了大數(shù)據(jù)分析的基礎數(shù)據(jù)。

三、結語

區(qū)塊鏈技術應用已經延伸到數(shù)字金融、物聯(lián)網(wǎng)、智能制造、供應鏈管理、數(shù)字資產交易等多個領域，四大會計師事務所也在紛紛部署區(qū)塊鏈技術在財務審計中的應用，在大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈技術不斷發(fā)展的背景下，傳統(tǒng)的審計技術方法面臨著順應時代的轉型升級，理論界和實務界都對該時代背景下審計技術方法的發(fā)展產生了極大的預期，本文提出在該時代背景下，傳統(tǒng)的審計技術方法將會在評價區(qū)塊鏈有效性、審計測試自動化等五個方面產生變革，旨在為加快審計變革提供理論依據(jù)，為政府出臺新型審計依據(jù)和流程規(guī)范文件提供參考性建議。不足之處：本文只是對大數(shù)據(jù)時代區(qū)塊鏈在審計技術方面中運用的初步探討，以后筆者將進一步在該領域進行深入研究。

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（作者單位：廣西金融職業(yè)技術學院）