段全偉 中國(guó)社會(huì)科學(xué)院大學(xué)（研究生院）

一、應(yīng)稅范圍

美國(guó)是世界上開征房地產(chǎn)稅最早的國(guó)家之一，其征收房地產(chǎn)稅的歷史起源于殖民時(shí)期，最早可以追溯到17世紀(jì)，經(jīng)過不斷地調(diào)整與改革，美國(guó)已經(jīng)成為了世界上房地產(chǎn)稅制最完善的國(guó)家之一。美國(guó)的房地產(chǎn)稅屬于地方稅種，稅法由各州制定，房產(chǎn)稅由地方政府進(jìn)行征收，稅收收入主要用于提供公共服務(wù)和進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。由于美國(guó)屬于聯(lián)邦制國(guó)家，各州在房地產(chǎn)稅法方面有著極大的自主權(quán)，因此，各州的房地產(chǎn)稅政策在稅率、免稅、估價(jià)等方面存在著諸多差異（黎顯揚(yáng)，2009）。

美國(guó)房地產(chǎn)稅的課稅對(duì)象既包含房產(chǎn)，也包含地產(chǎn)。如果某房產(chǎn)坐落在某一地塊上，則房產(chǎn)和地產(chǎn)一并計(jì)稅；如果該地塊上沒有房產(chǎn)，則僅對(duì)地產(chǎn)計(jì)稅（任強(qiáng)，2015）。美國(guó)對(duì)土地以及地上的建筑物進(jìn)行征稅，各州的主要的房地產(chǎn)稅收對(duì)象為不動(dòng)產(chǎn)，并沒有包括全部的不動(dòng)產(chǎn)與動(dòng)產(chǎn)，而對(duì)于無形財(cái)產(chǎn)和動(dòng)產(chǎn)通常也不在應(yīng)稅范圍之內(nèi)。在征收房地產(chǎn)稅的過程中，政府會(huì)對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行分類，而不同類型的資產(chǎn)通常有著不同的稅收政策。對(duì)于有些具有公共服務(wù)性質(zhì)的財(cái)產(chǎn)以及弱勢(shì)群體，各州政府有著相應(yīng)的免稅或減稅政策。而房地產(chǎn)的納稅人為房地產(chǎn)的擁有人，納稅人多為個(gè)人，通常包括房地產(chǎn)的擁有者、房地產(chǎn)的出租者。而房地產(chǎn)的承租者是否為納稅人，由于各州稅法的不同，有著不同的規(guī)定。

二、免稅制度

美國(guó)現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策包括減免稅優(yōu)惠、延期納稅和稅款抵扣三種，其中減免稅優(yōu)惠是最為重要的優(yōu)惠政策，可分為免稅和減稅兩種。免稅是指對(duì)于個(gè)人或機(jī)構(gòu)的某些特殊財(cái)產(chǎn)進(jìn)行不同程度的免稅，適用于居民購(gòu)買的第一套非經(jīng)營(yíng)性自用房產(chǎn)，公共服務(wù)、宗教、慈善等非營(yíng)利性的自用房地產(chǎn)以及文化、科研、環(huán)保等事業(yè)機(jī)構(gòu)的自用房地產(chǎn)。在大多數(shù)情況下，免稅是可以累加的。如果納稅人同時(shí)符合兩種或以上的免稅條件，那么就可以將多項(xiàng)免稅在稅基中一同扣除。美國(guó)重要的房地產(chǎn)免稅政策主要包括宅地免稅政策、退伍軍人免稅政策和老年人免稅政策。為解決房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)值和納稅人當(dāng)期收入不匹配的問題，美國(guó)推出了房地產(chǎn)稅的“斷路器”的稅收抵免。斷路器可以簡(jiǎn)述為，當(dāng)房地產(chǎn)稅納稅額超過納稅人收入一定比例后，在房地產(chǎn)稅中可以得到相應(yīng)的減免（何楊等，2018）。

減稅是指對(duì)于特定財(cái)產(chǎn)的部分價(jià)值不予課稅的優(yōu)惠政策。減稅主要包括稅基減免、稅率優(yōu)惠、免征優(yōu)惠三種類型。稅基減免是通過縮小計(jì)稅依據(jù)來實(shí)現(xiàn)稅收減免，其措施包括對(duì)于稅基評(píng)估的增長(zhǎng)值進(jìn)行限制；稅率優(yōu)惠是指對(duì)于不同的群體、不同類別的財(cái)產(chǎn)實(shí)行差別稅率，大多數(shù)州的稅率介于0.8%與3%之間；免征優(yōu)惠則適用于按一定的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)居民的普通住宅給予一定的免征優(yōu)惠。延期納稅是對(duì)由于外部原因造成納稅人的財(cái)產(chǎn)價(jià)值的大幅上升時(shí)仍按照財(cái)產(chǎn)的原有價(jià)值進(jìn)行納稅的一種稅負(fù)減免政策，而所納稅款與應(yīng)納稅款之間的差額可以推遲到以后進(jìn)行繳納，至于兩者的差額各州的規(guī)定有著不同的規(guī)定。稅款抵扣是在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)將居民以貸款方式購(gòu)入自用房產(chǎn)的貸款利息費(fèi)用給予扣除。由于各州對(duì)于房地產(chǎn)稅法的不同，因此在房地產(chǎn)的免稅政策上就存在著差異，以下以佛羅里達(dá)州為例進(jìn)行更具體的介紹。

佛羅里達(dá)州法典規(guī)定如作了有關(guān)財(cái)產(chǎn)稅豁免事項(xiàng)。免稅申請(qǐng)應(yīng)該在每年的1月1日至3月1日之間做出，沒有按期提交免稅申請(qǐng)將導(dǎo)致喪失免稅資格，在特殊情況下允許延期申請(qǐng)。在初次申請(qǐng)獲得批準(zhǔn)后，大部分免稅資格將按照佛羅里達(dá)州法典由財(cái)產(chǎn)估價(jià)部門自動(dòng)延期。自動(dòng)延期保證納稅人不會(huì)因?yàn)殄e(cuò)過申請(qǐng)免稅而喪失免稅資格，然而也有部分免稅資格需要每年申請(qǐng)更新。在眾多免稅待遇中，住宅免稅是最為重要的一項(xiàng)。每個(gè)在1月1日時(shí)擁有并居住在佛羅里達(dá)州不動(dòng)產(chǎn)的人，如果以該不動(dòng)產(chǎn)為永久居住地，他將有資格獲得住宅免稅，可以獲得的免稅額度為25000美元。如果夫妻雙方中有一方為財(cái)產(chǎn)所有權(quán)人，另一方可以在本人同意下申請(qǐng)免稅。此外，居家使用的動(dòng)產(chǎn)也可以獲得免稅待遇。

對(duì)于那些遭遇不幸的人，財(cái)產(chǎn)稅也給予優(yōu)惠待遇。例如佛羅里達(dá)州的完全終生殘族人、寡婦、鰥夫和盲人可以獲得500美元的免稅。退役軍人如果由于戰(zhàn)爭(zhēng)或者不幸在服役期間遭受10%或以上的殘疾程度，將獲得最高達(dá)5000美元的免稅。對(duì)于年齡超過65歲的人可以獲得額外的住宅免稅。住宅免稅額總計(jì)可達(dá)稅50000美元。對(duì)于年齡超過65歲且因?yàn)閼?zhàn)爭(zhēng)而殘疾的退伍軍人，其住宅上的財(cái)產(chǎn)稅可以減免。此外，獲得住宅減免稅的納稅人在享受免稅后如果仍有納稅義務(wù)，可以申請(qǐng)延遲納稅，應(yīng)納稅額超過上年收人5%的部分可以延期繳納。對(duì)于年齡超過65歲的納稅人，應(yīng)納稅額超過上年收入3%的部分可以延期繳納。但是，如果延期納稅，可能需要支付相應(yīng)的利息。此外，在估價(jià)過程中，享有住宅免稅待遇的房產(chǎn)增值也受到限制。住宅的增值不能超過前一年的3%或者當(dāng)年消費(fèi)價(jià)格指數(shù)的增長(zhǎng)。此優(yōu)惠待遇源自一項(xiàng)稱為“拯救我們的房屋”的政策（楊小強(qiáng)等，2011）。

另外，農(nóng)業(yè)用地的估價(jià)方法區(qū)別于商業(yè)用地。因此，如何區(qū)別商業(yè)用地和農(nóng)業(yè)用地非常重要。為了符合農(nóng)業(yè)用地的條件，在1月1日當(dāng)日，該土地需作為農(nóng)業(yè)用地使用或者合理努力使該地作為農(nóng)業(yè)用地使用。如果土地是善意地用于農(nóng)業(yè)用途，其價(jià)值就是基于其正常的農(nóng)業(yè)實(shí)用而非其市場(chǎng)價(jià)值。庭院不得作為農(nóng)業(yè)用地，而要按照市場(chǎng)價(jià)值估價(jià)；作為住宅一部分的庭院雖然與住房分開估價(jià)但可以獲得住宅免稅待遇。有關(guān)農(nóng)業(yè)用地的待遇需要在每年1月1日至3月1日之間申請(qǐng)。如果發(fā)生了所有權(quán)的變更或?qū)嵉乜疾彀l(fā)現(xiàn)土地未善意地用于農(nóng)業(yè)用途，土地將失去該資格。農(nóng)業(yè)用地資格不可轉(zhuǎn)讓，如果土地發(fā)生了轉(zhuǎn)讓則該土地的資格需要重新申請(qǐng)(楊小強(qiáng)等，2011)。

三、美國(guó)房地產(chǎn)稅的征收

（一）估價(jià)

美國(guó)房地產(chǎn)稅通常將房地產(chǎn)評(píng)估的市場(chǎng)價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)，市場(chǎng)價(jià)值是指在沒有任何外部條件干擾下，買方和賣方有充分信息的情況下，自愿交易所形成的市場(chǎng)價(jià)格。財(cái)產(chǎn)的估計(jì)通常包括比較銷售價(jià)格法、成本法以及收益法三種方法。

比較銷售價(jià)格法是通過比較最近交易的具有相似特點(diǎn)的房地產(chǎn)價(jià)格得出相應(yīng)房地產(chǎn)的應(yīng)稅價(jià)值，適用于有著充分的交易信息，交易數(shù)量較大的情況；成本法是通過評(píng)估資產(chǎn)的重置成本以及相應(yīng)的折舊因素來確定市場(chǎng)價(jià)值，適用于市場(chǎng)交易數(shù)量較少或者特殊的不動(dòng)產(chǎn)的估計(jì)；收益法是通過分析計(jì)算房地產(chǎn)未來預(yù)期收益的現(xiàn)值之和進(jìn)行市場(chǎng)價(jià)值的評(píng)估，適用于酒店、辦公樓等大型投資財(cái)產(chǎn)的評(píng)估。為提高房地產(chǎn)價(jià)值評(píng)估的效率，滿足在較短的時(shí)間內(nèi)實(shí)現(xiàn)對(duì)大量房地產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估，美國(guó)將計(jì)算機(jī)批量評(píng)估系統(tǒng)與地理信息系統(tǒng)相結(jié)合以實(shí)現(xiàn)大量、快速的市場(chǎng)價(jià)值評(píng)估。

房地產(chǎn)稅作為一種地方稅種，各州對(duì)于房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值的評(píng)估有著不同的規(guī)定。比如新澤西州規(guī)定，房地產(chǎn)稅以房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)為依據(jù)核定計(jì)稅價(jià)值，而紐約州則按照房產(chǎn)全部?jī)r(jià)值的一定比例作為計(jì)稅價(jià)值。在房地產(chǎn)的實(shí)際估價(jià)過程中，估計(jì)價(jià)值通常遠(yuǎn)低于市場(chǎng)的實(shí)際交易價(jià)格，一方面是出于政府吸引外來資本的需要①，另一方面是出于降低民眾對(duì)于房地產(chǎn)稅征收的不滿。大多數(shù)情況下，政府會(huì)將估計(jì)的房地產(chǎn)價(jià)值定為市場(chǎng)價(jià)格的3/4甚至一半。例如，加利福尼亞州房地產(chǎn)稅法規(guī)定，房地產(chǎn)稅的課稅依據(jù)是房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格，但僅以當(dāng)?shù)卣畬ｉT從事房地產(chǎn)價(jià)值評(píng)估部門所確定的市場(chǎng)價(jià)的40%作為課稅價(jià)格。根據(jù)13號(hào)法案的修訂，大部分由地方評(píng)估的不動(dòng)產(chǎn)（與由州評(píng)估的財(cái)產(chǎn)對(duì)應(yīng)）按財(cái)產(chǎn)取得時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格（基年價(jià)值），根據(jù)通脹情況調(diào)整后（經(jīng)調(diào)整的基年價(jià)值）作為該財(cái)產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值(楊小強(qiáng)等，2011)。

（二）爭(zhēng)議處理

在土地估價(jià)人員對(duì)本地所有財(cái)產(chǎn)的完全市場(chǎng)價(jià)值進(jìn)行估價(jià)之后，如果納稅人對(duì)評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估結(jié)果有異議，首先可以與稅基評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)行申訴，并提供必要的證據(jù)，以保證估價(jià)人員獲得更加全面的信息，雙方就爭(zhēng)議的事實(shí)進(jìn)行協(xié)商，若雙方就估價(jià)達(dá)成一致，則爭(zhēng)議解決，否則可以進(jìn)入下一程序進(jìn)行申訴。其次，在協(xié)商不能達(dá)成滿意結(jié)果之后，納稅人可以向政府復(fù)核委員會(huì)進(jìn)行申訴。委員會(huì)成員通常具有豐富的房地產(chǎn)評(píng)估經(jīng)驗(yàn)和相關(guān)和法律知識(shí)，通常由政府直接任命。納稅人向委員會(huì)陳述理由并提供證據(jù)，由復(fù)核委員會(huì)對(duì)結(jié)果給出書面意見。如果復(fù)核委員會(huì)的申訴也沒有達(dá)成滿意的結(jié)果，那么納稅人可以向法院或法庭提起法律訴訟。在美國(guó)，房地產(chǎn)估價(jià)的爭(zhēng)議通常由專門的稅收法庭或稅收法院受理，地方未設(shè)稅務(wù)法庭或稅收法院的，由地方法院受理。在申訴期間，納稅人仍需要按通知單納稅。

（三）稅率

美國(guó)沒有統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅率，房地產(chǎn)稅率因?yàn)榈貐^(qū)的差異而有所不同，大部分地區(qū)的稅率介于0.8%與3%之間。房地產(chǎn)稅率由地方政府根據(jù)財(cái)政支出預(yù)算計(jì)算出的房地產(chǎn)稅的數(shù)額與房地產(chǎn)的應(yīng)稅價(jià)值確定。首先，由地方政府確定本年度財(cái)政支出總額，并且通過預(yù)算收支總額決定財(cái)政支出中由房地產(chǎn)稅提供的數(shù)額，其次通過評(píng)估機(jī)構(gòu)確定房地產(chǎn)的應(yīng)稅價(jià)值，最后地方政府通過預(yù)算支出中房地產(chǎn)稅的數(shù)額和房地產(chǎn)的應(yīng)稅價(jià)值確定房地產(chǎn)稅稅率。比如，如果某地方政府下一年的財(cái)政預(yù)算支出為3億美元，其中由房地產(chǎn)稅來負(fù)擔(dān)的數(shù)額為2億美元，假設(shè)該區(qū)域內(nèi)房地產(chǎn)的應(yīng)稅價(jià)值為200億美元，那么該地區(qū)房地產(chǎn)稅的稅率為2億美元除以200億美元，即稅率為1%。

此外，美國(guó)的房地產(chǎn)稅制考慮較為周全，對(duì)未婚和已婚的標(biāo)準(zhǔn)不同，并根據(jù)房地產(chǎn)所處地理位置不同實(shí)行不同的稅率，如郡、城市和學(xué)區(qū)三者之間的稅率比例為1：1:5（胡怡建等，2017）。加利福尼亞州房地產(chǎn)稅稅率由基本稅率與附加稅率構(gòu)成，基本稅率為1%，附加稅率是根據(jù)到期政府債券與加利福尼亞州應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)應(yīng)稅價(jià)值總額確定的一個(gè)百分?jǐn)?shù)，根據(jù)到期債券數(shù)額的不同，不同郡的稅率可能不一樣，同一郡不同地方的稅率也可能不一樣。

注釋：

①房地產(chǎn)稅既是一種受益稅，又是一種資本稅。房產(chǎn)稅的征收會(huì)影響資本的回報(bào)率和不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格，因此盡管土地?zé)o法流動(dòng)，但資本可以自由流動(dòng)，在這一情況下房地產(chǎn)稅會(huì)扭曲資本的使用，導(dǎo)致資本從高稅率區(qū)域流向低稅率的區(qū)域，造成全國(guó)存量資本配置效率降低。因此，為吸引資本流入，政府存在壓低實(shí)際房地產(chǎn)稅稅負(fù)的動(dòng)機(jī)。