謝凱

摘要：租賃是現(xiàn)代企業(yè)為降低運營管理成本，通過租賃來獲得大型固定資產(chǎn)或者其他服務的使用權(quán)，從而促進企業(yè)的高效運轉(zhuǎn)。然而隨著租賃行業(yè)的成熟，有關(guān)財務信息可靠性對投資人利益相關(guān)方顯得愈加重要，所以租賃會計準則處于持續(xù)優(yōu)化完善當中。2016年國際會計準則理事會正式頒布第16號準則，于2019年1月1日正式施行，取締之前17號租賃準則。而我國會計準則通常與國際會計準則進行看齊，所以國際租賃準則的變化也會影響我國租賃準則的調(diào)整。航運企業(yè)中租賃業(yè)務是比較重要的業(yè)務環(huán)節(jié)，通常作為表外融資的有效途徑，對于會計報表真實性具有重要影響。新融資租賃準則中將該會計處理進行調(diào)整，必定會對航運行業(yè)的財務、經(jīng)營、風險等產(chǎn)生諸多影響。文章對融資租賃準則的變化進行梳理，以此作為依據(jù)對航運企業(yè)的影響進行分析，并且提出具體的應對策略，幫助我國航運業(yè)更好在融資租賃準則的變化中平穩(wěn)過渡。

關(guān)鍵詞：新租賃準則;航運企業(yè);影響探究

新租賃會計準則是基于17號租賃準則基礎(chǔ)上所形成的，整個過程十分漫長。租賃業(yè)務在經(jīng)濟全球化背景下逐漸發(fā)展壯大，而傳統(tǒng)的國際租賃準則當中所明確的經(jīng)營性租賃資產(chǎn)并不會在資產(chǎn)負債表當中進行列報披露，從而許多企業(yè)大量的租賃資產(chǎn)會成為表外資產(chǎn)，極易干擾到會計信息的真實性、精確性，對會計信息使用各利益方造成極大的負面影響。因此國家會計準則委員會針對租賃準則進行修訂，在2016年頒布新租賃準則，并且確定2019年1月1日正式施行。新租賃準則實施將會給我國航運業(yè)等融資依賴較大的行業(yè)形成沖擊，航運企業(yè)如何應對租賃準則的變化并抓住外部環(huán)境變化下的重要機遇值得深究。

一、租賃業(yè)務準則變化分析

新租賃準則的頒布主要目的就是確保會計信息質(zhì)量符合信息使用者的需要，確保會計信息真實、準確，也是租賃業(yè)務雙方出租人、承租人會計信息披露的重要保障。會計的實質(zhì)就是匯集企業(yè)各個業(yè)務環(huán)節(jié)的財務信息，對其進行記錄、核算并進行輸出。因此租賃準則的變化將會對會計的記錄、計量以及輸出都會形成影響，需要航運企業(yè)財務管理進行適當調(diào)整，將新租賃準則的變化進行梳理，從而為新租賃準則會計核算的應用奠定基礎(chǔ)。

（一）租賃準則的變化

新租賃準則當中對租賃定義進行重新界定。將傳統(tǒng)的融資租賃、經(jīng)營租賃等多種租賃方式進行劃分，使得航運企業(yè)此類租賃業(yè)務占據(jù)較大內(nèi)容的受到極大的沖擊。本文針對新舊租賃準則進行對比分析后，發(fā)現(xiàn)新租賃準則當中主要有以下方面的調(diào)整。

第一，租賃概念界定以及形式劃分重新梳理、打造。新租賃準則當中的租賃概念被界定為某項合同安排，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)通過有償?shù)姆绞浇桓督o承租人;并且針對租賃合同當中的細則進行明確，規(guī)定倘若合同當中一方讓渡在某段時間內(nèi)控制一項或多項已識別資產(chǎn)使用的權(quán)利以換取對價，表明該合同就是租賃或者涵蓋租賃業(yè)務。新租賃準則的定義以及細則當中將產(chǎn)權(quán)特性進行突出，從資產(chǎn)使用權(quán)與所有權(quán)分離角度出發(fā)對租賃概念進行界定。而租賃業(yè)務分類方面，新準則當中要求承租人不再需要針對租賃業(yè)務進行區(qū)分;舊準則中從會計實質(zhì)重于形式的信息質(zhì)量要求，通常會將租賃業(yè)務劃分為融資租賃以及經(jīng)營租賃。其中融資租賃的特性就是在承租期內(nèi)，此段周期所獲得的收益、風險等均歸承租人承擔;因此融資租賃通常會被歸納到承租企業(yè)資產(chǎn)負債表當中，但是經(jīng)營租賃則不具有上述性質(zhì)。另外，新租賃準則中也明確提出，相關(guān)租賃業(yè)務不再進行經(jīng)營與融資類型的劃分;還針對租賃運用統(tǒng)一核算的處理方式，都需要對相關(guān)資產(chǎn)、負債進行確定，核算計提折舊以及利息費用等等;同時在租賃業(yè)務當中，則是將低值租賃、短租等進行劃分。新準則當中則是將短期租賃定義為小于一個完整會計年底（12個月）的租賃;而低值租賃概念則界定為單次業(yè)務總體價值較低的租賃。上述兩種類型租賃業(yè)務都需要運用原有的經(jīng)營租賃的會計核算處理方法。

第二，會計報表產(chǎn)生變化。新租賃準則因為對租賃概念以及分類規(guī)定直接導致根本性的會計報表的調(diào)整;該調(diào)整主要目的就是解決舊準則經(jīng)營租賃沒有納入到報表列示，極易造成會計信息失真的問題。從承租人角度看，因為融資租賃、經(jīng)營租賃兩者不再劃分進行會計處理;承租人就必須要將企業(yè)運營過程中，所有符合新準則租賃業(yè)務的合同均需要納入到資產(chǎn)負債表當中，確保會計信息的真實性、準確性。此外就是租賃業(yè)務過程所形成的負債，當承租人在獲得租賃使用權(quán)時所付出的總體對價的貼現(xiàn)價值。另外就是使用權(quán)資產(chǎn)，因為該資產(chǎn)對承租人來說并不是有形的資產(chǎn)，更多是企業(yè)擁有使用權(quán)的資產(chǎn)，然而又沒有辦法完全運用無形資產(chǎn)的概念界定。因此屬于會計準則當中新引入的概念。新準則規(guī)定對于租賃業(yè)務的核算是在租賃負債的基礎(chǔ)上增加初始直接費用，并且在后續(xù)會計計量當中，必須要針對租賃資產(chǎn)使用權(quán)的相關(guān)規(guī)定進行相應的計提折舊。所以新租賃準則當中將承租企業(yè)原先的經(jīng)營租賃業(yè)務會計根據(jù)融資租賃業(yè)務進行處理，而且確定相關(guān)的資產(chǎn)以及負債，最終在會計報表當中進行列報。

（二）航運企業(yè)會計處理變化

航運企業(yè)作為資本密集型企業(yè)，對于資金具有較高的需求。主要經(jīng)營業(yè)務就是通過水路進行船舶運輸，最主要資源就是船舶資源。而船舶資源作為大型重資產(chǎn)，不僅資金耗費較大，日常維護也是極大的支出。因此航運企業(yè)通常會向外部通過船舶租賃的方式來彌補生產(chǎn)能力的欠缺，從而幫助船運企業(yè)緩解長期資產(chǎn)投資有限的窘境;并且也可以將部分航運企業(yè)生產(chǎn)能力過剩的問題進行解決，促進整個航運行業(yè)資源的高效配置。新租賃準則將租賃業(yè)務進行完善后，使得許多航運企業(yè)要將經(jīng)營租賃進行明確劃分。

航運企業(yè)作為承租人需要運用單一、精確的會計租賃業(yè)務處理方式，就需要航運企業(yè)就絕大多數(shù)租賃業(yè)務納入到資產(chǎn)負債表當中，以此作為標準進行核算。而某些航運企業(yè)作為出租人，就需要對租賃業(yè)務劃分經(jīng)營與融資租賃。出租人需要在租賃開始時間將租賃業(yè)務進行明確，劃分經(jīng)營與融資租賃類型。針對融資租賃確認應收融資租賃款;而且融資租賃的初始核算過程中，作為出租方的航運企業(yè)應該核算租賃投資凈額初始入賬價值，租賃投資凈額為未擔保余值與租賃期開始尚未收到的租賃應收款項根據(jù)租賃周期內(nèi)，含利率折現(xiàn)的限值綜合。

從上述分析來看，新租賃準則的變化由于將租賃業(yè)務進行充分劃分，使得航運企業(yè)需要從出租方、承租方角度考慮自身的租賃業(yè)務的會計核算工作。

二、新準則的推廣應用對航運企業(yè)的影響及應對

（一）租賃確定與合同設(shè)計

新租賃準則的推廣應用必定會對航運企業(yè)租賃業(yè)務形成一定沖擊，從上述準則變化以及對航運企業(yè)會計核算的變化，可以發(fā)現(xiàn)新租賃準則對于航運企業(yè)作為承租人的影響是根本性的。因此對于通過租賃船舶方式進行生產(chǎn)的航運企業(yè)應該重視新租賃準則的頒布，并且對于租賃合同要進行重新合理的設(shè)計，識別各項合同安排是否構(gòu)成新準則的租賃要素。針對合同涉及直接影響到租賃業(yè)務的類型劃分，租賃業(yè)務的判斷也會影響到會計核算以及報表制作。因此在進行租賃合同設(shè)計時，航運企業(yè)必須要充分考慮到下列因素。首先，航運企業(yè)需要考慮出租人對于標的資產(chǎn)是否有權(quán)利進行相應的替換，而且隨時能夠?qū)Υ祟愄鎿Q進行主導;否則就不能夠?qū)⒃摌I(yè)務列為租賃業(yè)務。其次，承租人能夠在租賃周期全權(quán)處置資產(chǎn)的使用權(quán)，也就是對于所租賃的船舶等其他資產(chǎn)的運用形式、目的等進行決定;倘若承租航運企業(yè)對于船舶的運用形式以及目的無法進行決定，則不能夠構(gòu)成租賃業(yè)務。只有在合同設(shè)計當中明確租賃界限，才能確保租賃業(yè)務會計核算處理精準性。

（二） 經(jīng)營與財務風險

舊租賃準則當中對于租賃業(yè)務構(gòu)建兩套計量方式，主要從融資租賃與經(jīng)營租賃構(gòu)成。經(jīng)營租賃不會納入到承租航運企業(yè)的資產(chǎn)負債表當中，歸屬為表外融資形式。但是新租賃準則當中則是明確規(guī)定在租賃業(yè)務當中，作為承租方并不再對經(jīng)營與融資租賃業(yè)務進行區(qū)分，除非是短期以及低值租賃。該調(diào)整也會對航運企業(yè)埋下相應的經(jīng)營與財務風險。

首先，是財務結(jié)果出現(xiàn)惡化。經(jīng)營租賃可以幫助航運企業(yè)發(fā)揮出更大的財務杠桿作用，作為承租方的航運企業(yè)重要的一種調(diào)節(jié)盈余的方法。新準則背景下承租航運企業(yè)就沒有辦法將租賃業(yè)務列出表外，對于財務報表的指標具有重大的負面影響，許多航運企業(yè)的資產(chǎn)負債率也會大幅度提升。其次，是財務風險顯著提升。當財務結(jié)果出現(xiàn)惡化時，則表明航運企業(yè)經(jīng)營管理過程面臨困難;加上外界對于財務報表的分析，會使得航運企業(yè)的評估價值降低。而且航運企業(yè)在獲得銀行貸款等方面也會面臨較大困難，最終會導致航運企業(yè)出現(xiàn)現(xiàn)金流短缺的情況。

（三）戰(zhàn)略應對

面對上述航運企業(yè)在新租賃準則下所存在的經(jīng)營與財務風險，需要航運企業(yè)積極的制定戰(zhàn)略進行應對。比如航運企業(yè)必須要從經(jīng)營、法律層面對租賃業(yè)務進行流程梳理與改造。經(jīng)營層面需要航運企業(yè)測算租賃船舶成本以及購置船舶的成本，結(jié)合財務數(shù)據(jù)的比較分析對經(jīng)營戰(zhàn)略進行決策;并且需要將經(jīng)營部門業(yè)務流程進行梳理改造，從而配合財務信息的生成;法律層面需要航運企業(yè)對新租賃準則有關(guān)法律問題進行深入研究，聘請學者、專家對航運企業(yè)原先的租賃合同框架進行設(shè)計，確保航運企業(yè)在新準則下可以高效的進行租賃業(yè)務的會計核算;財務層面則要求航運企業(yè)將會計租賃核算、固定資產(chǎn)管理核算以及財務各類匯總報表進行升級，不僅需要配合新準則將租賃業(yè)務進行優(yōu)化，還需要對某些崗位進行二次設(shè)計，為租賃準則的應用奠定環(huán)境基礎(chǔ)。

三、結(jié)語

新租賃準則對于重資產(chǎn)運營的行業(yè)具有較大影響，尤其是航運企業(yè)作為資金密集型企業(yè)，將會新租賃準則的深遠影響。需要航運企業(yè)積極應對新準則所帶來的沖擊。

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（作者單位：中遠海運投資控股有限公司）