秦春青

（濟(jì)南大學(xué) 山東 濟(jì)南 250022）

一、引言

《國家中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010—2020年）》，不僅對(duì)高等教育質(zhì)量、人才培養(yǎng)和科學(xué)研究提出了要求，還強(qiáng)調(diào)了高校應(yīng)增強(qiáng)社會(huì)服務(wù)能力，推進(jìn)產(chǎn)學(xué)研用結(jié)合，加快科技成果轉(zhuǎn)化，規(guī)范校辦產(chǎn)業(yè)發(fā)展。高?；顒?dòng)的擴(kuò)展，使得高校的財(cái)務(wù)活動(dòng)日漸復(fù)雜，因此要充分發(fā)揮財(cái)務(wù)分析在財(cái)務(wù)管理中的作用。高校通過開展財(cái)務(wù)分析，不僅可以了解掌握自身的財(cái)務(wù)狀況，還可以為學(xué)校各個(gè)層面的管理決策提供支持。

目前，關(guān)于高校財(cái)務(wù)分析的研究，主要集中在高校財(cái)務(wù)分析存在的問題和應(yīng)對(duì)措施，大多是著眼于財(cái)務(wù)內(nèi)部進(jìn)行分析。本文認(rèn)為財(cái)務(wù)分析是為管理服務(wù)的，把學(xué)校發(fā)展戰(zhàn)略和財(cái)務(wù)分析結(jié)合起來進(jìn)行綜合財(cái)務(wù)分析，更能發(fā)揮財(cái)務(wù)分析的價(jià)值。鑒于此，本文在總結(jié)當(dāng)前高校財(cái)務(wù)分析局限性的基礎(chǔ)上，探討基于戰(zhàn)略視角的高校財(cái)務(wù)分析體系，為高校建立綜合財(cái)務(wù)分析體系提供參考。

二、當(dāng)前高校財(cái)務(wù)分析的局限性

（一）側(cè)重“量”的分析，忽視“質(zhì)”的分析

高校財(cái)務(wù)分析多重視財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)變化的定量分析，而對(duì)引起數(shù)據(jù)變化的原因缺乏深究。例如常見于分析教育費(fèi)用多少，同比增加或減少多少，占總費(fèi)用的比重多少等，但對(duì)于教育費(fèi)用動(dòng)因（比如雙一流學(xué)科建設(shè)投入費(fèi)用）等“質(zhì)”的方面的分析很少涉及，不能為高校戰(zhàn)略的制定和評(píng)價(jià)提供及時(shí)的財(cái)務(wù)信息，未能充分發(fā)揮財(cái)務(wù)信息的價(jià)值。

（二）側(cè)重事后分析，缺少前瞻性預(yù)測(cè)信息

當(dāng)前高校財(cái)務(wù)分析多是關(guān)于收入、費(fèi)用和預(yù)算執(zhí)行情況的事后分析，沒有挖掘更深一層的數(shù)字信息。分析高校的收入和費(fèi)用結(jié)構(gòu)、收入增長驅(qū)動(dòng)以及費(fèi)用動(dòng)因等是否符合高校的發(fā)展戰(zhàn)略，可以為高校發(fā)展規(guī)劃、戰(zhàn)略制定和調(diào)整提供前瞻性信息。

（三）缺少專項(xiàng)分析

高校財(cái)務(wù)分析往往是在會(huì)計(jì)期末對(duì)一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，以反映高校整體的財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)行情況，缺少有針對(duì)性的專項(xiàng)分析。例如很多高校把雙一流學(xué)科的建設(shè)作為發(fā)展戰(zhàn)略之一，加大學(xué)科建設(shè)的資金投入和資源保障力度，但缺乏針對(duì)雙一流學(xué)科建設(shè)的專項(xiàng)財(cái)務(wù)分析。

三、構(gòu)建基于戰(zhàn)略視角的高校財(cái)務(wù)分析體系

（一）基于戰(zhàn)略視角構(gòu)建高校財(cái)務(wù)分析體系的邏輯框架

高校戰(zhàn)略是高校發(fā)展的總?cè)蝿?wù)和總要求，高校戰(zhàn)略管理是基于高校本身的能力與外部環(huán)境，對(duì)高校未來發(fā)展的遠(yuǎn)景提供戰(zhàn)略性的、前瞻性的思考，為學(xué)校的發(fā)展指引戰(zhàn)略方向（劉向兵、李立國，2004）。高校財(cái)務(wù)分析是以會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)報(bào)表和其他相關(guān)資料為依據(jù)，運(yùn)用專業(yè)的分析方法，對(duì)高校的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況、現(xiàn)金流量等進(jìn)行分析比較，為高校內(nèi)外部的決策者提供有價(jià)值的財(cái)務(wù)信息。

哈佛分析框架是由哈佛大學(xué)的K.G.Palepu，P.M.Healy和V.L.Bernard三位學(xué)者于2004年提出。他們認(rèn)為財(cái)務(wù)分析不應(yīng)只分析報(bào)表數(shù)據(jù)，應(yīng)該站在戰(zhàn)略的高度，結(jié)合企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境并在科學(xué)預(yù)測(cè)的基礎(chǔ)上為企業(yè)未來發(fā)展指明方向，哈佛分析框架包括戰(zhàn)略分析、會(huì)計(jì)分析、財(cái)務(wù)分析及前景分析四個(gè)方面。其中戰(zhàn)略分析是其他分析的基礎(chǔ)，通過戰(zhàn)略分析可以得知影響高校運(yùn)行和財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的主要因素，所以基于戰(zhàn)略進(jìn)行財(cái)務(wù)分析更能體現(xiàn)財(cái)務(wù)分析的價(jià)值和意義。同時(shí)財(cái)務(wù)分析又服務(wù)于戰(zhàn)略管理的全過程，可以反映戰(zhàn)略的實(shí)施情況，為調(diào)整戰(zhàn)略規(guī)劃和確立新的戰(zhàn)略目標(biāo)提供有價(jià)值的財(cái)務(wù)信息。所以戰(zhàn)略管理和財(cái)務(wù)分析是相輔相成、相互促進(jìn)和發(fā)展的關(guān)系，基于戰(zhàn)略視角進(jìn)行綜合財(cái)務(wù)分析，可以提供更全面、更系統(tǒng)的財(cái)務(wù)信息。

（二）構(gòu)建基于戰(zhàn)略視角的高校財(cái)務(wù)分析體系

基于戰(zhàn)略視角的高校財(cái)務(wù)分析體系構(gòu)建包括四個(gè)方面，即預(yù)算管理分析、費(fèi)用分析、成長能力分析、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理分析（見表1）。

1.預(yù)算管理分析。預(yù)算管理分析主要是對(duì)高校的預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行分析，以便為以后年度編制預(yù)算提供信息，提升管理績(jī)效。預(yù)算管理分析主要包括預(yù)算收入和預(yù)算支出結(jié)構(gòu)分析、預(yù)算執(zhí)行分析、財(cái)政專項(xiàng)撥款執(zhí)行分析以及預(yù)算執(zhí)行差異率分析。

2.費(fèi)用分析。費(fèi)用主要包括業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用、單位管理費(fèi)用、經(jīng)營費(fèi)用、資產(chǎn)處置費(fèi)用、上繳上級(jí)費(fèi)用、對(duì)附屬單位補(bǔ)助費(fèi)用和其他費(fèi)用等。基于戰(zhàn)略視角的財(cái)務(wù)分析體系下，除了對(duì)易于計(jì)算的費(fèi)用，如教育費(fèi)用、科研費(fèi)用、三公經(jīng)費(fèi)等進(jìn)行分析外，還要對(duì)那些不易直接得到的費(fèi)用，如學(xué)科建設(shè)、人才隊(duì)伍建設(shè)等方面的投入費(fèi)用進(jìn)行分析。費(fèi)用分析主要包括費(fèi)用結(jié)構(gòu)分析、費(fèi)用動(dòng)因分析和費(fèi)用合理性分析。例如，在加強(qiáng)學(xué)科建設(shè)的戰(zhàn)略目標(biāo)下，高校加大學(xué)科建設(shè)投入費(fèi)用，雖然增加了高校的費(fèi)用，但在入選雙一流學(xué)科后，不僅可以獲得財(cái)政關(guān)于雙一流建設(shè)的專項(xiàng)撥款，而且可以提升高校的知名度。

3.成長能力分析。成長能力分析是為了分析高校的長遠(yuǎn)發(fā)展能力，對(duì)高校收入和固定資產(chǎn)的增長情況以及增長驅(qū)動(dòng)進(jìn)行分析，以預(yù)測(cè)高校的未來發(fā)展?jié)摿?。主要包括收入增長分析、固定資產(chǎn)增長分析和增長驅(qū)動(dòng)分析。例如在加強(qiáng)人才隊(duì)伍建設(shè)的戰(zhàn)略目標(biāo)下，因引進(jìn)人才而帶來的科研經(jīng)費(fèi)增加，使得科研事業(yè)收入增長等。

4.財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理分析。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理分析是為了分析高校的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)狀況。一方面由于宏觀環(huán)境和高校行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境的變化；另一方面為了解決經(jīng)費(fèi)供求矛盾，高校開始多渠道籌集資金，這些都加大了高校的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析包括償債能力分析、現(xiàn)金流量分析。

表1 基于戰(zhàn)略視角的高校財(cái)務(wù)分析體系

四、基于戰(zhàn)略視角的高校財(cái)務(wù)分析體系的應(yīng)用——以J大學(xué)為例

J大學(xué)是一所省屬高校，具有學(xué)士、碩士、博士學(xué)位授予權(quán)。中長期發(fā)展目標(biāo)是建設(shè)創(chuàng)新性、國際化、有特色的世界高水平大學(xué)。J大學(xué)的發(fā)展戰(zhàn)略包括：完善學(xué)校治理結(jié)構(gòu)、提高人才培養(yǎng)質(zhì)量、提升學(xué)科科研水平和社會(huì)服務(wù)能力、加強(qiáng)人才隊(duì)伍建設(shè)、推進(jìn)國際化辦學(xué)進(jìn)程和提升學(xué)校文化軟實(shí)力。

（一）會(huì)計(jì)分析

客觀正確地分析高校財(cái)務(wù)狀況需要可靠的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，在進(jìn)行財(cái)務(wù)分析前，先進(jìn)行會(huì)計(jì)分析，剔除財(cái)務(wù)分析指標(biāo)的噪音，提高財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可比性。

1.評(píng)估會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)對(duì)分析指標(biāo)的影響。會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變化對(duì)財(cái)務(wù)分析指標(biāo)的計(jì)算有直接的影響，2019年高校開始實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度，高校會(huì)計(jì)核算發(fā)生重大變化，所以在進(jìn)行對(duì)比分析時(shí)，就需要對(duì)有關(guān)的數(shù)據(jù)進(jìn)行修正，以確保財(cái)務(wù)信息的可比性。

2.重要會(huì)計(jì)科目的分析。重要會(huì)計(jì)科目的分析需要關(guān)注是否對(duì)會(huì)計(jì)科目的核算內(nèi)容進(jìn)行了更改。J大學(xué)根據(jù)政府會(huì)計(jì)制度的要求，設(shè)立2019年1月1日的新賬，根據(jù)政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定和現(xiàn)實(shí)需要設(shè)置新賬會(huì)計(jì)科目。J大學(xué)設(shè)置的費(fèi)用科目有：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用（包括教育費(fèi)用和科研費(fèi)用明細(xì)科目）、單位管理費(fèi)用（行政管理費(fèi)用、后勤保障費(fèi)用和離退休費(fèi)用明細(xì)科目）和其他費(fèi)用。設(shè)置的收入科目有：財(cái)政撥款收入、事業(yè)收入（包含教育事業(yè)收入、科研事業(yè)收入明細(xì)科目）、非同級(jí)財(cái)政撥款收入和其他收入。根據(jù)新賬科目設(shè)立的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)，在和往年數(shù)據(jù)比較時(shí)，就需要對(duì)比原賬科目和新賬科目的核算內(nèi)容，對(duì)有關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行修正。

（二）構(gòu)建J大學(xué)財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系

根據(jù)J大學(xué)的發(fā)展戰(zhàn)略和上述高校財(cái)務(wù)分析體系，構(gòu)建J大學(xué)基于戰(zhàn)略視角的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系，如下頁圖1所示。

自2019年1月1日起開始實(shí)施的政府會(huì)計(jì)制度構(gòu)建了“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接”的會(huì)計(jì)核算模式，要求高校在會(huì)計(jì)期末根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算生成的數(shù)據(jù)編制財(cái)務(wù)報(bào)告，根據(jù)預(yù)算會(huì)計(jì)核算生成的數(shù)據(jù)編制決算報(bào)告。這些為高校進(jìn)行財(cái)務(wù)分析提供了有利條件。

1.預(yù)算管理分析。J大學(xué)主要依據(jù)預(yù)算會(huì)計(jì)生成的數(shù)據(jù)進(jìn)行預(yù)算管理分析。根據(jù)預(yù)算收入支出表進(jìn)行預(yù)算收入和預(yù)算支出結(jié)構(gòu)分析；根據(jù)年初編制的預(yù)算報(bào)表和期末決算報(bào)表，進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行分析；根據(jù)財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表，結(jié)合J大學(xué)預(yù)算收入和預(yù)算支出明細(xì)賬，可進(jìn)行財(cái)政專項(xiàng)撥款執(zhí)行分析；對(duì)于科研專項(xiàng)執(zhí)行率應(yīng)綜合考慮科研預(yù)算和科研計(jì)劃，以及結(jié)題情況進(jìn)行分析。如果發(fā)現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行存在差異，需進(jìn)一步分析預(yù)算收入和預(yù)算支出明細(xì)賬，并結(jié)合J大學(xué)的實(shí)際預(yù)算收支情況，分析預(yù)算執(zhí)行差異的原因。比如2019年預(yù)算收入決算數(shù)大于預(yù)算數(shù)，經(jīng)過分析發(fā)現(xiàn)是由于J大學(xué)所在地區(qū)2019年實(shí)行了高層次人才引進(jìn)相關(guān)政策，對(duì)引進(jìn)人才給予了一定的項(xiàng)目資助。

圖1 基于戰(zhàn)略視角的J大學(xué)財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系

2.費(fèi)用分析。費(fèi)用分析主要依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算生成的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。J大學(xué)根據(jù)部門和項(xiàng)目進(jìn)行費(fèi)用的輔助核算，根據(jù)支出經(jīng)濟(jì)分類科目進(jìn)行明細(xì)核算。根據(jù)收入費(fèi)用表可以進(jìn)行費(fèi)用結(jié)構(gòu)分析。根據(jù)經(jīng)濟(jì)分類明細(xì)賬，匯總?cè)藛T經(jīng)費(fèi)和公用經(jīng)費(fèi)，可以進(jìn)行費(fèi)用動(dòng)因分析。在按項(xiàng)目進(jìn)行費(fèi)用動(dòng)因的分析時(shí)，需要對(duì)J大學(xué)的費(fèi)用按項(xiàng)目進(jìn)行整理匯總，例如J大學(xué)雙一流學(xué)科建設(shè)費(fèi)用，既有各學(xué)院負(fù)責(zé)的經(jīng)費(fèi)，也有學(xué)科建設(shè)部門負(fù)責(zé)的經(jīng)費(fèi)，可以根據(jù)不同的目的，選取不同口徑的數(shù)據(jù)進(jìn)行匯總分析。費(fèi)用合理性分析應(yīng)結(jié)合實(shí)際并參照相關(guān)規(guī)定、其他高校水平和學(xué)校發(fā)展戰(zhàn)略進(jìn)行分析。例如在J大學(xué)加強(qiáng)學(xué)科建設(shè)的戰(zhàn)略目標(biāo)下，分析學(xué)科建設(shè)投入費(fèi)用是否和高校的發(fā)展戰(zhàn)略相符，是否取得了預(yù)期成果，為績(jī)效評(píng)價(jià)奠定基礎(chǔ)。

3.成長能力分析。成長能力分析主要依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算生成的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。根據(jù)收入費(fèi)用表，可以進(jìn)行收入結(jié)構(gòu)分析，再結(jié)合往年數(shù)據(jù)，進(jìn)行收入增速分析。因J大學(xué)由資產(chǎn)管理部門負(fù)責(zé)管理固定資產(chǎn)，所以固定資產(chǎn)分析需要根據(jù)固定資產(chǎn)明細(xì)賬以及資產(chǎn)管理部門提供的信息進(jìn)行分析。收入增長驅(qū)動(dòng)分析需要根據(jù)當(dāng)年和以往年度的收入明細(xì)賬進(jìn)行具體分析，例如J大學(xué)2019年科研收入較上年增長1.96%，經(jīng)分析得知主要是橫向科研經(jīng)費(fèi)的增加。

4.財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理分析。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理分析主要根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告中的資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表進(jìn)行分析。資產(chǎn)負(fù)債率是負(fù)債總額與資產(chǎn)總額的比率，流動(dòng)比率是流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)負(fù)債的比率?，F(xiàn)金負(fù)債比率、現(xiàn)金流動(dòng)負(fù)債比率和現(xiàn)金到期負(fù)債比率是高校一定時(shí)期的日?；顒?dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~分別與負(fù)債總額、流動(dòng)負(fù)債、本期到期的當(dāng)期債務(wù)和應(yīng)付票據(jù)總額的比率，分別反映高校日?；顒?dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈額償還全部債務(wù)、短期負(fù)債和到期債務(wù)的能力。

五、結(jié)論

戰(zhàn)略分析為財(cái)務(wù)分析奠定了基礎(chǔ)，同時(shí)財(cái)務(wù)分析服務(wù)于高校戰(zhàn)略目標(biāo)的設(shè)定、實(shí)施和評(píng)價(jià)的全過程，高校戰(zhàn)略管理和財(cái)務(wù)分析相互促進(jìn)。本文構(gòu)建了基于戰(zhàn)略視角的高校財(cái)務(wù)分析體系，以全面評(píng)價(jià)高校的財(cái)務(wù)狀況和辦學(xué)效益，為高校戰(zhàn)略管理提供有價(jià)值的財(cái)務(wù)信息。結(jié)合J大學(xué)的發(fā)展戰(zhàn)略，設(shè)計(jì)出J大學(xué)基于戰(zhàn)略視角的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系，可以為其他高校財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系的設(shè)計(jì)提供參考。