趙學會 貴州省人民醫(yī)院

一、引言

在新的會計制度出臺之前，我國在財政審核方面主要走的是以收付實現(xiàn)制核算方式為核心的預算道路。為了彌補單一核算方式的不足，在十八屆三中全會上，發(fā)表了關(guān)于建立責權(quán)發(fā)生制的財報制度，此后陸續(xù)發(fā)布了各類財報改革方案，并于2019 年1 月1日開始正式實行新會計制度。新的會計制度要求在針對某些特定經(jīng)濟業(yè)務，要將預算會計和財務會計同時運用其中。兩種會計模式基于不同的核算規(guī)定，預算會計是按收付實現(xiàn)制核算，財務會計是按權(quán)責發(fā)生制核算。在這兩種會計模式下，財務工作者們創(chuàng)造了一種新的核算方式，平行記賬方法，這不僅給廣大會計工作者帶來了機會同時也創(chuàng)造了挑戰(zhàn)。

二、平行記賬下差異項的產(chǎn)生

在以往的會計規(guī)定下，會計工作者只需要依靠原始的票證就可以做一些簡單的會計處理工作，根據(jù)事實登記部門各項經(jīng)濟工作發(fā)展情況。一般來說，大多數(shù)從業(yè)者在工作期間只需要編制會計分錄就可以完成工作中。但新會計制度的改革，強調(diào)了會計工作的重要性，更是要求會計主體要做到能夠?qū)崟r反映財務會計和預算會計信息。此外由于兩種會計方式的參與，同一個財務工作的發(fā)生可能在財務會計核算和預算會計核算方面有著不同的表現(xiàn)，為了應對當前的會計工作，我們就要選擇“平行記賬”的方式?！捌叫杏涃~”是指作為會計主體的各級部門在資金收支工作在進入預算管理時，經(jīng)濟業(yè)務的發(fā)生會使得財務會計相關(guān)內(nèi)容發(fā)生改變，所以要做財務會計的賬務處理工作。并且同時預算會計內(nèi)容也產(chǎn)生相應的改變，所以也要做預算會計的賬務工作，這也就是所說的雙分錄記賬?！捌叫杏涃~”的優(yōu)勢是能準確的表現(xiàn)出當前各會計主體的經(jīng)濟內(nèi)容的改變。但這種方式會有一個劣勢，就是財務會計是按責權(quán)發(fā)生制處理事件，而預算會計是按收付實現(xiàn)制處理事件，兩者核算方式的差異性，可能會導致在核算過程中的收入與預算收入，費用與預算支出之間出現(xiàn)差異，而差異項的登記是我們在執(zhí)行這兩種會計方式時的重點所在。

三、新會計制度下各種差異項產(chǎn)生的原因探析

（一）事業(yè)單位收入事件中會計方法產(chǎn)生的差異

在涉及行政事業(yè)單位的財政收入時，不管收入內(nèi)容的類型（比如現(xiàn)金、財政撥付資金等）是什么，都會要求財務會計和預算會計同時參與單位收入的財務管理。但是，如果行政事業(yè)單位的收入屬于預撥或者預收款項，這樣財務會計在計算收入時并不將其計算為當期收入，并且根據(jù)權(quán)責發(fā)生制的核算規(guī)定，該款項不確定為收入。但在預算會計計算時會認定為資金流入的事實，根據(jù)收付實現(xiàn)制的規(guī)定，該款項則可以確認為收入，這樣兩者之間的確認事實不同就會導致差異項的出現(xiàn)。比如：在某個單位中，提前收入一筆預撥付的下一年的工作及活動基金，財務會計會將其借記“零余額用款額度”貸記“預收賬款”，但預算會計會將其認定為流入的資金，并且將其作為預算收入，借記“資金結(jié)存”貸記“財政撥款預算收入”。這樣在兩種核算方式下，預算會計核算了資金收入而財務會計卻沒有做資金收入核算，從而導致有了差異項，這樣我們需要登記預算會計正向差異。同樣，當該部門在來年支出這筆資金時，財務會計會將其作為收入，借記“預收賬款”貸記“財政撥款收入”，但預算會計會認為缺少資金流動情況，所以不再參與核算工作。這樣又會形成財務會計有了收入費用核算，而預算會計沒有確認為預算收入的兩種局面，從而導致出現(xiàn)差異情況，需要登記財務會計正向差異。

另外在事業(yè)單位收到非現(xiàn)金資產(chǎn)贈送時，不管是硬件裝備、虛擬資產(chǎn)，都需要根據(jù)實際發(fā)生額記賬。財務會計會根據(jù)權(quán)責發(fā)生制的規(guī)定，將接收的捐贈財物確認為收入，而預算會計以收付實現(xiàn)制的規(guī)定將其不作為預算收入，這樣也產(chǎn)生了差異。比如：某單位在收到其他部門贈送的硬件裝備一件（排除其他費用干擾），財務會計會借記“固定資產(chǎn)”貸記“捐贈收入”，預算會計則由于沒有資金流動，就不再進行核算。這樣會出現(xiàn)財務會計有了收入核算而預算會計沒有預算收入認定的局面，這需要登記財務會計正向差異。

（二）預算支出活動中會計方法產(chǎn)生的差異

當這些事業(yè)單位準備預算支出時，通常而言，當出現(xiàn)實際現(xiàn)金流動狀況時，財務會計和預算會計要一起開展核算任務。但是，在預支一些錢款時，財務會計會以權(quán)責發(fā)生制的規(guī)定，不在預支賬款時進行支出認定，而是在最后賬單完成后再進行確認核算，而預算會計會以收付實現(xiàn)制的規(guī)定在預支過程時就直接進行支出賬目的確認，這樣就會出現(xiàn)差異項。比如：某部門在提前支付給服務企業(yè)錢款時，預算會計會因為有資金的流出情況，確認為支出費用，這樣財務會計方面沒有產(chǎn)生費用，而預算會計方面則會有了預算支出，對于這種差異，要登記預算會計正向差異。同樣，在上述事件中，當工程結(jié)束交付后，財務會計會因為有了資金支出則可以核算支出費用，而預算會計則因為沒有出現(xiàn)資金的流出，不再做相應核算，這樣就出現(xiàn)了財務會計有了費用核算，而預算會計沒有費用情況，所以要登記財務會計正向差異。

（三）行政事業(yè)單位在存貨支出中會計方法產(chǎn)生的差異

在事業(yè)單位選購儲存商品時，會產(chǎn)生資金的流動情況，依據(jù)權(quán)責發(fā)生制的相關(guān)規(guī)定，因為不屬于當期的費用，財務會計就不再參與，但預算會計會因為有了資金的支出，會將其作為支出費用，這就會有了兩者差異。比如某單位在平時采購可儲存商品時，購買結(jié)束后會直接保存在庫房，這樣因為沒有出現(xiàn)支出費用的情況，財務會計不再參與處理，但預算會計會認為有了資金的支出，將其認定為預算支出。這樣雙方一個認為沒有資金支出，一個認為產(chǎn)生預算支出，就會有了兩者的差異，就需要登記預算會計正向差異。

（四）行政事業(yè)單位在購置固定資產(chǎn)時會計方法產(chǎn)生的差異

對于一些固定資產(chǎn)，不管事業(yè)單位是選擇自建或是購買，財務會計只將其作為資產(chǎn)，而不認為是當期費用，預算會計則會根據(jù)資金的流動情況，根據(jù)收付實現(xiàn)制的核算規(guī)定將其確認為支出，這樣就又有了差異。比如某部門購置了一件固定的裝備，財務會計不再認定為賬款支出，但預算會計會根據(jù)資金流出問題，認為其實支出費用，這樣財務會計認為缺少資金支出，而預算會計認定有了預算支出，所以就會導致差異，要登記預算會計正向差異。同樣，當單位在處理這種資金時（排除其他支出因素干擾），財務會計會認為有資金收入，而預算會計因為沒有資金流動，不進行核算，這時候就會出現(xiàn)財務會計有了費用，而預算會計沒有費用的差異化，要登記財務會計正向差異。

四、幾種特殊情況下的差異處理

一般來說，在日常的經(jīng)濟處理中，財務會計和預算會計會因為核算方式的不同而形成的差異項，這樣是需要差異登記的，但是在特殊情況下財務會計和預算會計產(chǎn)生的差異是不需要登記的。

（一）行業(yè)單位收到質(zhì)量保證金的差異處理

事業(yè)單位在接收質(zhì)量保證金的后，財務會計在做賬目核算時，不需要將其認定為資金流入，在保證金退回之后，做減少賬目處理時，也不用將其作為資金流出項。但是，預算會計在進行處理時，會將這種費用認定為預算收入或支出，所以出現(xiàn)這種財務會計會不認為有費用變化，但預算會計會將其確認為預算費用，這種出現(xiàn)的情況應該做差異的登記。但實際環(huán)境中不會這樣核算，單位不管是接收或者退回保證金時，只做一項財務會計處理，不再進行預算會計處理，這樣也就沒有了差異也就不用登記。這是新會計制度里特殊的一種。

（二）單位內(nèi)部備用金的差異處理

除了上述之外，有些單位為了避免出現(xiàn)臨時情況沒有資金供應，會在單位財政中設(shè)立備用金以供使用。單位在支出備用金后，就會出現(xiàn)資金流出的情況，但財務會計在做往來帳核算時，不再將其認定為費用。收回備用金時同樣如此，雖然有了資金流入，但財務會計仍不會將其做為收入情況。

五、結(jié)束語

在新會計制度下，對于行政事業(yè)單位的財政情況，財務會計和預算會計兩者相做到相輔相成的效果，比如“平行記賬”就是一種很好的方式。但是預算會計和財務會計的核算要求各有不同，所以在賬務處理過程中或多或少的會產(chǎn)生差異項，對于這種情況，我們在日常的財務工作中要重視記錄出現(xiàn)的差異項，做好補充修改工作，一切都是為了保證新會計制度能適應當下環(huán)境并良好執(zhí)行。