張建國(guó)

（北京市長(zhǎng)城偉業(yè)投資開發(fā)有限公司，北京 101407）

進(jìn)入21 世紀(jì)以來，我國(guó)成為世界貿(mào)易組織的新成員，國(guó)內(nèi)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，我國(guó)全球化的步伐不斷加快。全球一體化的時(shí)代下，企業(yè)面臨的環(huán)境越來越復(fù)雜，加上近年來經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的影響，經(jīng)濟(jì)下行壓力加大，國(guó)有企業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱，必須要拋開以往陳舊的觀念優(yōu)化管理模式，才能在承擔(dān)起國(guó)有企業(yè)應(yīng)有的責(zé)任。

一、相關(guān)理論

近年來，我國(guó)越來越多的國(guó)有企業(yè)通過全面預(yù)算管理的應(yīng)用，給企業(yè)的管理水平帶來了極大的改善。但應(yīng)該注意到很多國(guó)有企業(yè)的預(yù)算管理還存在一定弊端，企業(yè)沒有足夠的壓力和動(dòng)力推進(jìn)內(nèi)部管理的改革。針對(duì)這一類問題，本文認(rèn)為有必要通過引入EVA（Economic Value Added，經(jīng)濟(jì)附加值）這一指標(biāo)優(yōu)化預(yù)算管理。自從2013 年，我國(guó)提出《中央企業(yè)負(fù)責(zé)人績(jī)效考核暫行辦法》之后，越來越多的國(guó)有企業(yè)在考評(píng)體系中增加了EVA 標(biāo)準(zhǔn)，也奠定了EVA 在企業(yè)管理中的重要地位。

二、國(guó)有企業(yè)全面預(yù)算管理中存在的問題

1.預(yù)算管理的重視程度有待加強(qiáng)

國(guó)有企業(yè)的員工在進(jìn)行全面預(yù)算管理時(shí)缺乏正確認(rèn)識(shí)，認(rèn)為預(yù)算管理僅和財(cái)務(wù)部門相關(guān)，和其他部門關(guān)系不大，這就導(dǎo)致了在預(yù)算執(zhí)行過程中缺乏全員的參與，預(yù)算工作執(zhí)行效率低下且存在片面性。很多企業(yè)由于僅由財(cái)務(wù)部門編制預(yù)算，導(dǎo)致預(yù)算難以實(shí)現(xiàn)全員管控。企業(yè)的管理過程中不能僅由財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)預(yù)算，還需要企業(yè)的全體部門參與到預(yù)算管理過程中。

2.預(yù)算管理體系不完善

部分國(guó)有企業(yè)預(yù)算管理體系不完善，主要是由于預(yù)算管理缺位，這就要求專門的部門或人員對(duì)預(yù)算進(jìn)行管理。很多國(guó)有企業(yè)沒有設(shè)置預(yù)算管理崗位，在預(yù)算執(zhí)行過程中難以進(jìn)行有效監(jiān)督，容易導(dǎo)致預(yù)算和業(yè)務(wù)相脫節(jié)的問題。同時(shí)企業(yè)的預(yù)算執(zhí)行部門在預(yù)算執(zhí)行過程不了解預(yù)算的意義，各部門之間還存在著溝通的障礙，各業(yè)務(wù)部門參與預(yù)算的積極性較低，這也導(dǎo)致了預(yù)算難以落實(shí)。

3.預(yù)算目標(biāo)缺乏戰(zhàn)略性

企業(yè)在對(duì)全面預(yù)算考評(píng)時(shí)偏重財(cái)務(wù)指標(biāo)，例如資產(chǎn)負(fù)債率、權(quán)益凈利率、總資產(chǎn)報(bào)酬率等。長(zhǎng)期以來，國(guó)有企業(yè)都對(duì)領(lǐng)導(dǎo)者實(shí)行短期效益的考核，這也導(dǎo)致企業(yè)的短視效應(yīng)嚴(yán)重。例如部分固定資產(chǎn)已無法繼續(xù)使用需要更新?lián)Q代，但為了短期利潤(rùn)的提高而不購買新設(shè)備。

4.預(yù)算執(zhí)行控制力度弱且考核不合規(guī)

目前很多國(guó)有企業(yè)的預(yù)算考核指標(biāo)體系較為落后，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和預(yù)算體系之間存在較大的差異，預(yù)算指標(biāo)制定不恰當(dāng)，還存在著企業(yè)利益和個(gè)人利益相沖的問題，很多部門不遵守公司預(yù)算規(guī)定，導(dǎo)致預(yù)算執(zhí)行經(jīng)常超出預(yù)算目標(biāo)。同時(shí)，預(yù)算考核作為評(píng)價(jià)預(yù)算執(zhí)行效果的環(huán)節(jié)，國(guó)有企業(yè)的預(yù)算考評(píng)還存在著考核指標(biāo)不具體、難落實(shí)考核指標(biāo)、考核體系不注重預(yù)算指標(biāo)等問題。

針對(duì)上述企業(yè)全面預(yù)算管理中存在的問題，結(jié)合目前工作要求，引入經(jīng)濟(jì)增加值指標(biāo)體系的必要性主要包括以下兩方面：第一，為全面貫徹落實(shí)《區(qū)屬企業(yè)提質(zhì)增效三年行動(dòng)計(jì)劃的實(shí)施意見》工作任務(wù)，實(shí)現(xiàn)社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益的有機(jī)統(tǒng)一，著力突破國(guó)資國(guó)企發(fā)展的瓶頸制約，實(shí)現(xiàn)國(guó)有經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)質(zhì)量和效益較大提升，努力打造區(qū)屬百億級(jí)企業(yè)，不斷提高國(guó)資國(guó)企對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展大局的貢獻(xiàn)度。第二，為做好國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算編制工作，根據(jù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況和年度經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，全面貫徹落實(shí)國(guó)資委預(yù)測(cè)年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，按照《區(qū)國(guó)有資本收益收繳管理暫行辦法》測(cè)算國(guó)有資本收益上交數(shù)額的工作要求。由此可見，通過引入經(jīng)濟(jì)增加值來開展全面預(yù)算，具有必要性。

三、基于EVA 的國(guó)有企業(yè)全面預(yù)算管理體系的構(gòu)建

1.基于EVA 的預(yù)算管理目標(biāo)分解

基于EVA 的全面預(yù)算管理，最終目標(biāo)是為了通過分解EVA的驅(qū)動(dòng)因素指標(biāo)，細(xì)化各類影響因素，并確定哪些關(guān)鍵因素影響企業(yè)最終目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，分析EVA 的影響因素，根據(jù)對(duì)各類因素的判斷制定更好的企業(yè)發(fā)展計(jì)劃。因此在建立EVA 的預(yù)算管理體系時(shí)，要摒棄傳統(tǒng)僅注重利潤(rùn)與成本的體系，通過對(duì)預(yù)算目標(biāo)的層層分解，幫助企業(yè)提高經(jīng)營(yíng)能力與創(chuàng)造價(jià)值的能力。通過EVA 引入預(yù)算管理最終目標(biāo)是使企業(yè)為股東創(chuàng)造更大的價(jià)值，提升國(guó)有企業(yè)的管理效率。

2.基于EVA 的預(yù)算管理組織體系重建

為了適應(yīng)EVA 的預(yù)算管理體系，企業(yè)應(yīng)完善預(yù)算編制機(jī)構(gòu)和組織框架，針對(duì)預(yù)算管理體系中的各類問題采取相對(duì)于的辦法。在EVA 的預(yù)算框架下，各責(zé)任主體劃分為EVA 責(zé)任中心，并將EVA 目標(biāo)細(xì)分到責(zé)任中心，以更好地完成經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，克服傳統(tǒng)預(yù)算管理模式下權(quán)責(zé)利分配不對(duì)等的問題?；贓VA 責(zé)任中心的預(yù)算編制，是以EVA 指標(biāo)為原則，根據(jù)不同部門在企業(yè)中發(fā)揮的作用劃分為不同的責(zé)任中心，從管理層的角度出發(fā)，審視企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和生產(chǎn)活動(dòng)。在充分考慮資金的使用成本的同時(shí)，結(jié)合企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)評(píng)價(jià)預(yù)算管理的效果?；贓VA的責(zé)任中心與傳統(tǒng)的管理相比，扣除了資金的使用成本。在計(jì)算EVA 指標(biāo)時(shí)，要考慮資本使用成本，并調(diào)整稅后凈利潤(rùn)，量化考核各責(zé)任中心創(chuàng)造的EVA。

3.基于EVA 的企業(yè)全面預(yù)算管理流程重建

首先，企業(yè)要根據(jù)未來發(fā)展規(guī)劃開展發(fā)展規(guī)劃會(huì)議，由董事會(huì)明確企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。預(yù)算管理委員會(huì)根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)編制EVA 總預(yù)算，之后預(yù)算管理委員會(huì)向財(cái)務(wù)部下達(dá)預(yù)算指標(biāo)，由財(cái)務(wù)部對(duì)EVA 目標(biāo)進(jìn)行分解，并將編制的EVA 預(yù)算分配到各責(zé)任中心，由各責(zé)任中心根據(jù)自身的實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整，再由財(cái)務(wù)部平衡。財(cái)務(wù)部根據(jù)預(yù)算管理委員會(huì)下達(dá)的總目標(biāo)編制EVA預(yù)算表并提交給預(yù)算管理委員會(huì)，預(yù)算管理委員會(huì)以及董事會(huì)審批通過后下達(dá)執(zhí)行。通過上下結(jié)合的方式開展預(yù)算管理，在這個(gè)過程中要注重上級(jí)部門和下級(jí)部門之間的溝通及時(shí)性和信息傳遞的準(zhǔn)確性。通過比較傳統(tǒng)管理模式下和EVA 導(dǎo)向下的預(yù)算編制，認(rèn)為基于EVA 的預(yù)算編制通過從上到下分解EVA 的目標(biāo)，確定各責(zé)任中心的EVA 目標(biāo)，各責(zé)任中心對(duì)自身所確定目標(biāo)將EVA 概念引入到預(yù)算編制過程中，并通過上下結(jié)合的模式，要求各責(zé)任中心根據(jù)自身的實(shí)際情況編制業(yè)務(wù)預(yù)算再由財(cái)務(wù)部門平衡，使預(yù)算更加貼合責(zé)任中心的實(shí)際情況，更有利于財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)的結(jié)合，使預(yù)算的編制更加符合單位業(yè)務(wù)開展的實(shí)際狀況[1]。

4.基于EVA 的企業(yè)全面預(yù)算管理體系的設(shè)計(jì)

在設(shè)計(jì)基于EVA 為導(dǎo)向的預(yù)算管理體系時(shí)，EVA 反映企業(yè)價(jià)值的創(chuàng)造能力，預(yù)算編制起點(diǎn)是股東價(jià)值最大化，因此在EVA 預(yù)算的基礎(chǔ)上，分析企業(yè)的歷史數(shù)據(jù)，并預(yù)測(cè)未來的企業(yè)業(yè)績(jī)。基于EVA 的企業(yè)全面預(yù)算管理體系包括以下方面。

第一，基于EVA 明確日常管理的目標(biāo)，確保各責(zé)任主體開展的工作符合企業(yè)的戰(zhàn)略。在對(duì)EVA 進(jìn)行分解的過程中，內(nèi)部因素和外部因素都會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況有所影響，為了確保管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，要掌握EVA 的核心，將每個(gè)環(huán)節(jié)都落實(shí)到關(guān)鍵控制點(diǎn)。企業(yè)的收入、成本、費(fèi)用是EVA 體系中的重點(diǎn)，傳統(tǒng)的預(yù)算管理模式僅對(duì)收入、成本、利潤(rùn)等指標(biāo)進(jìn)行分析，而EVA 下的預(yù)算管理更加注重各指標(biāo)的細(xì)化，利用指標(biāo)關(guān)注企業(yè)的籌資、投資、運(yùn)營(yíng)等方面，以實(shí)現(xiàn)EVA 的最大化。通過EVA的引入，解決了短期效益和長(zhǎng)遠(yuǎn)戰(zhàn)略目標(biāo)之間沖突的問題，并且進(jìn)一步拓展了預(yù)算的管理功能[2]。

第二，基于EVA 開展全面預(yù)算編制。首先，營(yíng)業(yè)收入的預(yù)算編制。營(yíng)業(yè)收入的預(yù)算根據(jù)營(yíng)業(yè)收入年度的增長(zhǎng)預(yù)算和企業(yè)價(jià)值渠道因素創(chuàng)造的銷售額，根據(jù)不同的產(chǎn)品設(shè)計(jì)產(chǎn)品銷售收入預(yù)算表，并將任務(wù)下發(fā)市場(chǎng)部，由預(yù)算目標(biāo)來衡量市場(chǎng)部的銷售效益并實(shí)施獎(jiǎng)懲。其次，針對(duì)應(yīng)收賬款的預(yù)算編制而言，應(yīng)收賬款的預(yù)算編制中涉及了對(duì)往年歷史數(shù)據(jù)的分析，對(duì)今年應(yīng)收賬款回收狀況進(jìn)行比較，分析不同年度之間的差異與差異原因。由財(cái)務(wù)部門編制應(yīng)收賬款預(yù)算，將目標(biāo)下達(dá)給財(cái)務(wù)部和銷售部，以此來明確應(yīng)收賬款的回收指標(biāo)考核應(yīng)收賬款的回款效率。再次，采購預(yù)算的編制。采購預(yù)算在預(yù)算編制中占有重要的位置，采購預(yù)算是費(fèi)用預(yù)算編制的基礎(chǔ)，是根據(jù)市場(chǎng)部提供的數(shù)據(jù)編制的。在預(yù)算完成之后，將指標(biāo)下達(dá)給市場(chǎng)部，由此考核市場(chǎng)部的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。最后，針對(duì)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用的預(yù)算，經(jīng)營(yíng)費(fèi)用是對(duì)財(cái)務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用的預(yù)算。例如對(duì)管理費(fèi)用而言，管理費(fèi)用是企業(yè)在管理過程中無法避免的，主要包括差旅費(fèi)、員工福利等，根據(jù)歷史數(shù)據(jù)來預(yù)測(cè)，并找出不同歷史數(shù)據(jù)之間的差異及原因，將管理費(fèi)用落實(shí)考核。

第三，基于EVA 的全面預(yù)算管理調(diào)整。EVA 為導(dǎo)向的預(yù)算管理體系中常見的調(diào)整方法有：第一，發(fā)現(xiàn)在日常管理中存在的問題時(shí)進(jìn)行討論，明確原因之后上報(bào)給領(lǐng)導(dǎo)，領(lǐng)導(dǎo)審核通過可進(jìn)行調(diào)整。第二，由上級(jí)部門根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)及宏觀環(huán)境的影響總結(jié)出需要調(diào)整的任務(wù)并下達(dá)。預(yù)算調(diào)整是工作中的重要環(huán)節(jié)，不能隨意調(diào)整，調(diào)整工作要符合企業(yè)的實(shí)際情況，調(diào)整必須要具有必要性，不得對(duì)預(yù)算隨意調(diào)整。預(yù)算調(diào)整要明確調(diào)整的范圍，通過制定嚴(yán)格的規(guī)章制度明確預(yù)算調(diào)整的額度。在年末、季末、月末開展預(yù)算分析大會(huì)，在大會(huì)上業(yè)務(wù)部門可提出調(diào)整申請(qǐng)，調(diào)整申請(qǐng)要通過書面形式說明調(diào)整的原因，在預(yù)算分析大會(huì)由上下層級(jí)之間的人員互相溝通討論，以此開展預(yù)算調(diào)整工作。

第四，基于EVA 的全面預(yù)算執(zhí)行控制。企業(yè)發(fā)展目標(biāo)是要實(shí)現(xiàn)盈利，這就要求以EVA 開展全面的控制，要通過全方位控制幫助戰(zhàn)略完善。對(duì)控制對(duì)象而言，控制對(duì)象包括各方面與經(jīng)濟(jì)相關(guān)的業(yè)務(wù)行為，企業(yè)需要針對(duì)預(yù)算的每個(gè)環(huán)節(jié)都加以控制。預(yù)算控制的關(guān)注重點(diǎn)是定期對(duì)差異分析，并判斷差異產(chǎn)生的原因，以實(shí)現(xiàn)對(duì)責(zé)任主體的考核與評(píng)價(jià)。

第五，以EVA 為導(dǎo)向的全面預(yù)算管理考核。全面預(yù)算管理的考核是全面預(yù)算管理體系的最終環(huán)節(jié)，在每年年末預(yù)算管理委員會(huì)對(duì)各責(zé)任中心的預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行考評(píng)，通過考評(píng)調(diào)動(dòng)員工工作積極性，這要求企業(yè)設(shè)定明確的考核目標(biāo)，要求考核目標(biāo)具有可操作性，克服短視效應(yīng)的問題，將EVA 引入到預(yù)算考核體系中。與EVA 結(jié)合的財(cái)務(wù)指標(biāo)如資產(chǎn)凈利率、銷售利潤(rùn)率、銷售收入等指標(biāo)進(jìn)行考核，并將各方面的指標(biāo)進(jìn)行分解。不同的責(zé)任中心為企業(yè)創(chuàng)造的價(jià)值也不同，各責(zé)任中心根據(jù)實(shí)際情況選擇EVA 考評(píng)體系中的權(quán)重大小，通過細(xì)分考核機(jī)制明確各責(zé)任中心的EVA 指標(biāo)，對(duì)于完成指標(biāo)的責(zé)任主體予以獎(jiǎng)勵(lì)，否則予以懲罰。將各責(zé)任中心所占企業(yè)EVA 的權(quán)重和對(duì)EVA 的貢獻(xiàn)比較，結(jié)合責(zé)任主體完成預(yù)算的程度進(jìn)行考核，將考核落實(shí)到部門及個(gè)人。

四、國(guó)有企業(yè)基于EVA 的全面預(yù)算管理體系實(shí)施的保障措施

1.預(yù)算環(huán)境的保障

第一，營(yíng)造良好的企業(yè)文化。任何一個(gè)體系要在企業(yè)內(nèi)部得到有效的執(zhí)行，都需要企業(yè)文化的認(rèn)同?；贓VA 的預(yù)算體系也需要和國(guó)有企業(yè)的企業(yè)文化相匹配，讓每個(gè)員工都認(rèn)可EVA 預(yù)算管理，使員工認(rèn)識(shí)到EVA 目標(biāo)，主動(dòng)為戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而工作，讓員工實(shí)現(xiàn)個(gè)人價(jià)值。國(guó)有企業(yè)要結(jié)合自身所處的階段，使EVA 契合于企業(yè)文化，從而提高EVA 的執(zhí)行力。第二，積極宣傳EVA 的經(jīng)營(yíng)理念。目前很多國(guó)有企業(yè)對(duì)EVA 的理解和應(yīng)用還處于初級(jí)階段，對(duì)此有必要積極宣傳EVA 理念，從上到下將EVA 理念落實(shí)到員工心中。同時(shí)要定期開展相關(guān)培訓(xùn)課程，結(jié)合各員工自身的實(shí)際情況進(jìn)行宣傳，避免由于過于教條影響宣傳效果，強(qiáng)化對(duì)各項(xiàng)理念的交流[3]。

2.預(yù)算體系的保障

第一，重視EVA 指標(biāo)體系。國(guó)有企業(yè)在制定EVA 指標(biāo)時(shí)，要結(jié)合自身實(shí)際情況作科學(xué)安排，從而促使員工將個(gè)人利益和企業(yè)利益相結(jié)合，提高員工的歸屬感。以EVA 為核心的預(yù)算管理模式注重長(zhǎng)期效益，要根據(jù)企業(yè)具體的情況來制定指標(biāo)。國(guó)有企業(yè)要承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，不僅局限于企業(yè)利益的最大化，還需要在企業(yè)考核的過程中做到公平、公正、合理。為了更加深入地評(píng)價(jià)企業(yè)的資本成本，要引入評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)，在制定EVA 為核心的全面預(yù)算管理時(shí)，不能與EVA 原則相違背，考慮到企業(yè)各方面的實(shí)際情況，更好地推動(dòng)企業(yè)的發(fā)展。第二，建設(shè)全面預(yù)算管理的組織結(jié)構(gòu)，在企業(yè)內(nèi)部明確完善預(yù)算管理所需要的組織體系，促進(jìn)以EVA 為核心的預(yù)算管理體系有效落實(shí)。

3.預(yù)算信息化的保障

國(guó)有企業(yè)開展EVA 的時(shí)間不長(zhǎng)，管理制度還有待進(jìn)一步完善。隨著各行各業(yè)信息技術(shù)應(yīng)用程度越來越廣，國(guó)有企業(yè)也需要加強(qiáng)對(duì)預(yù)算管理的信息化建設(shè)，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，引入信息系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)管理方式智能化，加快信息化發(fā)展的步伐。國(guó)有企業(yè)通過信息技術(shù)的應(yīng)用，建立以EVA 為核心的全面預(yù)算體系，從而充分提高企業(yè)的全面預(yù)算管理水平，規(guī)范各類工作方式，減少不必要的誤差。同時(shí)，企業(yè)需要整合內(nèi)外部信息，將EVA的預(yù)算管理理念融入到企業(yè)的方方面面，使全體企業(yè)全體員工參與到對(duì)預(yù)算的管理者。EVA 也對(duì)企業(yè)預(yù)算提出了更高的要求，企業(yè)的員工要整合各方面的信息，促使全體成員參與以EVA 為核心的預(yù)算管理，實(shí)現(xiàn)工作協(xié)同，從而更加精準(zhǔn)地對(duì)預(yù)算進(jìn)行管控。

4.發(fā)展戰(zhàn)略的保障

國(guó)有企業(yè)要實(shí)現(xiàn)更好的發(fā)展，離不開管理機(jī)制的完善。企業(yè)要建立合理的戰(zhàn)略目標(biāo)，確定企業(yè)的發(fā)展任務(wù)。企業(yè)各部門之間要進(jìn)行充分的信息溝通與交流，兼顧戰(zhàn)略和短期利益，按照不同階段的管理任務(wù)細(xì)化戰(zhàn)略目標(biāo)，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體競(jìng)爭(zhēng)力的提高。

五、結(jié)語

在當(dāng)前越來越多的國(guó)有企業(yè)通過經(jīng)濟(jì)增加值的概念開展管理工作，以EVA 為導(dǎo)向的全面預(yù)算的優(yōu)勢(shì)在于，EVA 指標(biāo)是經(jīng)過對(duì)利潤(rùn)的多方面調(diào)整得到的稅后經(jīng)營(yíng)凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，減資本使用成本計(jì)算的剩余增加值，能夠更好體現(xiàn)企業(yè)的價(jià)值增加能力。國(guó)有企業(yè)作為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱，需要不斷優(yōu)化管理體系，通過對(duì)全面預(yù)算管理的改革，克服傳統(tǒng)全面預(yù)算管理體系存在的弊端，從而提高國(guó)有企業(yè)的管理水平。