孔云熊

（浙江省建工集團有限責任公司，浙江 杭州 310012）

PPP項目，即政府和社會資本方合作的模式。我國的PPP項目發(fā)展時間并不是很長，所以針對會計核算層面還沒有足夠多的經(jīng)驗，為了提升其精準性，使核算工作管理得到加強，在不斷總結(jié)以及整合范圍界定的前提下，需要控制各階段的資產(chǎn)項目，并落實具體的監(jiān)督機制，以便使PPP項目會計核算工作在我國得到進一步發(fā)展。

一、PPP項目含義

PPP項目是企業(yè)與政府合作的一種特殊性融資形式，核心的目標就是實現(xiàn)雙方共贏的發(fā)展目標。對于政府而言，其不僅能彌補資金不足的問題，還能有效的分散風險，創(chuàng)造更高的經(jīng)濟效益。

近年來，受計劃經(jīng)濟體制變化的影響，公共服務(wù)、產(chǎn)品等都需政府全權(quán)負責。但由于財政資金愈發(fā)緊張，使得政府部門出現(xiàn)了公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)存在較大缺口的問題。近年來一系列的管理方法出臺，例如，2014年國發(fā)43號文《關(guān)于加強地方政府性債務(wù)管理意見》中，針對地方政府融資平臺提出了整改的目標。明確指出化解與控制地方政府性債務(wù)風險，并對存量債務(wù)以及在建項目融資進行處理。針對資金來源不合理的，通過地方政府債券，或是社會資本與政府合作的方式，及時處理融資方面的問題。

二、PPP項目公司會計核算中存在的主要問題

1.沒有明確的范圍界定

因為經(jīng)濟發(fā)展的速度非?？欤琍PP項目涵蓋的領(lǐng)域越來越多，包括基礎(chǔ)教育設(shè)施、交通建設(shè)等。在眾多項目建設(shè)過程中，都能發(fā)現(xiàn)PPP項目，資金管理優(yōu)勢顯著。以公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)經(jīng)驗為基礎(chǔ)，不斷擴大生產(chǎn)規(guī)模與范圍。但就實際情況進行分析，其中還存在許多方面的問題，無論是結(jié)構(gòu)還是形式的變化都非常大。當前，針對PPP項目的建設(shè)工作，因種類的多樣性，使得部門對其管理時，并沒有正確的認知，一些新增加的PPP項目管理缺乏系統(tǒng)性，項目執(zhí)行效率出現(xiàn)了下降的情況，對公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)產(chǎn)生了一定的不良影響。

2.政府主體存在的會計核算問題

由于我國對于PPP項目核算會計的應(yīng)用起步較晚，與發(fā)達國家相比存在的不足之處非常多，因此，可提升的空間很大。此外，針對PPP項目會計審核的專業(yè)監(jiān)督機構(gòu)還不夠完善，很多PPP項目會計核算是企業(yè)自主完成的，這便出現(xiàn)了很多不正當?shù)慕?jīng)營，進而也會限制會計核算問題的有效解決。在逐步增大的PPP項目范圍中，建設(shè)中的很多子項目并沒有在政府賬單中列入，使得政府對整體項目的了解不夠全面，站在公共基礎(chǔ)設(shè)施角度進行分析，屬于政府主導的公共建筑。但就實際情況進行分析，我國對設(shè)施總額不夠了解，存在收益分配不合理的問題，影響了公共基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)。

3.公司主體存在的會計核算問題

對于大多數(shù)PPP項目建設(shè)來說，都是政府將公共設(shè)施的使用權(quán)以及收益權(quán)轉(zhuǎn)讓給投資企業(yè)，并得到充足的資金支持。因此，在PPP項目建立初期階段，相關(guān)人員要了解項目建設(shè)與運營的情況。特別是后期的經(jīng)營要高度關(guān)注，才能提高項目執(zhí)行力，并強化收益，為政府的利益提供相應(yīng)的保障。

三、PPP項目會計核算的具體實施方式

1.公司成立階段的會計核算

建立PPP項目公司，需要明確的界定整體項目產(chǎn)權(quán)，還需要明確劃分的標準，了解會計核算的具體覆蓋內(nèi)容。尤其是公和私兩個單元，要結(jié)合投資方和政府利益，對其開展科學劃分之后，結(jié)合會計核算單元的劃分結(jié)果。針對項目整體建設(shè)過程，分配具體的資產(chǎn)負債以及收入。在此過程中，應(yīng)當將會計核算的信息與數(shù)據(jù)公開，以此保障產(chǎn)權(quán)主體能獲得真實的財務(wù)信息，并符合相關(guān)標準，不會損害雙方利益。

2.公司項目建設(shè)階段的會計核算

針對項目建設(shè)，整合整體資產(chǎn)，進而開展科學劃分工作，并依照完整的產(chǎn)權(quán)，準確分類和整理好無形資產(chǎn)與固定資產(chǎn)，之后結(jié)合具體的會計核算規(guī)定，開展精準核算工作。在項目建設(shè)當中，特許經(jīng)營的資產(chǎn)因為借款較為容易，所以會產(chǎn)生資本化的情況，歸類到無形資產(chǎn)中，還需要做好會計核算工作，確保會計核算的精準性。

3.公司運營階段的會計核算

在完成了PPP項目建設(shè)之后，需要做好各項運營活動。對于初期的運營階段進行分析，為投資公司單獨地進行運營管理。對于歸類收益而言，應(yīng)當將一部分收入計入公司的營業(yè)收入中。一般可以劃分為投資收益，可能會在一定程度上影響經(jīng)營生產(chǎn)活動的開展，還會對公司收益產(chǎn)生較大的影響。而對于特許經(jīng)營項目而言，在到達了使用年限之后，需要進行攤銷處理。在整個攤銷的過程中，不能將攤銷的經(jīng)濟損失計入公司收益中。在公共設(shè)施建設(shè)階段，需要為設(shè)施的正常運行提供穩(wěn)固的保障，還需要做好維護的工作。該部分資金的投入要在當期損益當中計入，并借助會計核算，對其實施相應(yīng)的處理。

4.PPP業(yè)務(wù)相關(guān)收入及成本的確認

按照《企業(yè)會計準則第14號—收入》的規(guī)定，工程分別以下面情況確認后續(xù)經(jīng)營服務(wù)相關(guān)的收入：

①項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的價款

工程資產(chǎn)建成后的一段時間范圍內(nèi)，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的價款，根據(jù)當期應(yīng)收取的價款，借記“應(yīng)收賬款”；按相應(yīng)成本，貸記“長期應(yīng)收款”；按應(yīng)交納的增值稅，貸記“應(yīng)交稅費”；按差額貸記“主營業(yè)務(wù)收入”。會計分錄如下：

借：應(yīng)收賬款

貸：長期應(yīng)收款

主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

②項目公司有權(quán)利向獲取服務(wù)的對象收取費用

項目公司在收取提供經(jīng)營服務(wù)的收費時，應(yīng)根據(jù)收取的價款，借記“銀行存款”等；按應(yīng)交納的增值稅，貸記“應(yīng)交稅費”；按不含稅價款，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”。同時根據(jù)與PPP項目資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，合理選擇方法相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”；貸記“長期應(yīng)收款”“無形資產(chǎn)”等。會計分錄如下：

借：銀行存款等

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：長期應(yīng)收款（成本確認為“長期應(yīng)收款”的項目）

累計攤銷（成本確認為“無形資產(chǎn)”的科目）

工程施工（運營成本）

③合同授予方負責將差價補償給項目公司

項目公司提供服務(wù)收費低于某一限定的金額，合同雙方都需根據(jù)合同的規(guī)定，為項目公司補差價。項目公司應(yīng)根據(jù)應(yīng)收取的價款，借記“應(yīng)收賬款”等；按應(yīng)交納的增值稅，貸記“應(yīng)交稅費”；按不含稅價款，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”。會計分錄如下：

借：應(yīng)收賬款等

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

注：由于相關(guān)成本已在向獲取服務(wù)的對象收取費用時進行結(jié)轉(zhuǎn)，此處無須進行成本結(jié)轉(zhuǎn)處理。

5.完善PPP項目的范圍界定

PPP項目類型不同，要進行合理的劃分。例如，發(fā)展性融資以及建設(shè)性融資，需要進行具體的分類，才能夠?qū)ζ鋵嵤└酉到y(tǒng)的管理。此外，在界定PPP項目過程中，結(jié)合項目內(nèi)容，探究其本質(zhì)，明確范圍。利用有效的控制策略，做好全面管控的工作。對于PPP項目建設(shè)來說，政府需要對項目提出的標準給出非常清晰的規(guī)定，之后根據(jù)編制的規(guī)定，挑選適合的投資公司，并界定好之后的運行情況。站在特許經(jīng)營項目角度進行分析，在建設(shè)項目之前，政府需要先評定好項目的整體價值，以此對整個協(xié)議過程中的利益進行把控。在特許經(jīng)營執(zhí)行期間，運營公司要結(jié)合相關(guān)規(guī)定，合理地使用基礎(chǔ)設(shè)施，還需要確保各項經(jīng)濟收益歸屬于公司。在協(xié)議到達了期限之后，所有使用權(quán)就歸政府部門所有。

6.完善政府主體的PPP項目會計核算建議

PPP項目主體主要就是政府在實際的工作中，需要仔細審核PPP項目的會計核算信息，并與相關(guān)部門核實與確認審核的內(nèi)容。為了保障PPP項目會計核算的精準性，政府要建立專門的監(jiān)督機構(gòu)，以便全程監(jiān)控整個PPP項目。對于PPP項目會計核算內(nèi)容來說，需要定期披露，使大眾能系統(tǒng)化地了解基本情況，以此確保項目建設(shè)的獨立性。此外，確保政府工作的透明性，能獲取到大眾的支持。在開展PPP項目整體會計核算工作的階段，應(yīng)當借助行政監(jiān)督、投資控制等模式，對整個項目建設(shè)流程進行把控。如果出現(xiàn)了風險問題，可以盡早解決，以此確保PPP項目的高效運行與發(fā)展。

四、結(jié)語

為了促進公共基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，政府需要結(jié)合PPP項目建設(shè)情況，做好全面的會計核算工作，不斷加強和優(yōu)化，以便提升自身的工作效率，使企業(yè)和自身的利益不會受到任何的損害。針對PPP項目會計核算內(nèi)容的開展，還需要繼續(xù)探究和分析，在不斷總結(jié)、借鑒先進經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，使PPP項目會計核算對我國的公共基礎(chǔ)設(shè)施正常建設(shè)能給予更高的保障。