王姿懿 崔 燦 鞠 薇

一、引言

為深入貫徹落實(shí)中共中央、國務(wù)院《全面實(shí)施預(yù)算績效管理的意見》，農(nóng)業(yè)農(nóng)村部就全面實(shí)施預(yù)算績效管理，完善預(yù)算績效管理體系提出《農(nóng)業(yè)農(nóng)村部全面實(shí)施預(yù)算績效管理工作方案》（以下簡稱《方案》)。方案提出要實(shí)施全過程預(yù)算績效管理，包括開展事前績效評(píng)估、全面設(shè)置績效目標(biāo)、做好績效運(yùn)行監(jiān)控、開展績效評(píng)價(jià)。開展績效審計(jì)能有效保障預(yù)算績效管理，做好績效運(yùn)行監(jiān)控，及時(shí)糾正發(fā)現(xiàn)的問題，確?？冃繕?biāo)如期保質(zhì)保量實(shí)現(xiàn)。

二、理論綜述

（一）績效審計(jì)的發(fā)展

績效審計(jì)于二十世紀(jì)中葉產(chǎn)生于美國，1986年最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織第12屆國際會(huì)議（澳大利亞)《總聲明》中正式提出這一概念：“除了合規(guī)性審計(jì)，還有一種類型的審計(jì)涉及對(duì)公共部門管理的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的評(píng)價(jià)，這就是績效審計(jì)”。績效審計(jì)在審計(jì)理論中通常是指3E 審計(jì)，即EconomyAudit—經(jīng)濟(jì)審計(jì)、Efficiency Audit—效率審計(jì)和Effectiveness Audit—效果審計(jì)。近年來又?jǐn)U展為5E，增加了Equity Audit—公平性審計(jì)和Environment Audit—環(huán)境審計(jì)兩項(xiàng)。

我國不斷完善法律法規(guī)，推動(dòng)政府績效審計(jì)發(fā)展?！秾徲?jì)署2008年至2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中提出“全面推進(jìn)績效審計(jì)，到2012年，每年所有的審計(jì)項(xiàng)目都開展績效審計(jì)”。國家明確提出了“績效審計(jì)”的概念。

（二）績效審計(jì)的內(nèi)涵和功能

績效審計(jì)是指審計(jì)機(jī)構(gòu)組織審計(jì)人員對(duì)某一組織機(jī)構(gòu)經(jīng)營管理或預(yù)算項(xiàng)目執(zhí)行結(jié)果的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、公平性、環(huán)保性進(jìn)行的審查和評(píng)價(jià)。本文以農(nóng)業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金績效審計(jì)為研究重點(diǎn)。

（三）財(cái)政專項(xiàng)資金績效審計(jì)的關(guān)注重點(diǎn)

績效審計(jì)主要是對(duì)預(yù)算項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、公平性、環(huán)保性進(jìn)行的審查和評(píng)價(jià)，五個(gè)方面的審計(jì)各有側(cè)重：

1.經(jīng)濟(jì)性。是指從事一項(xiàng)活動(dòng)，在達(dá)到合格標(biāo)準(zhǔn)前提下耗費(fèi)盡可能少的資源。通常需要對(duì)財(cái)政專項(xiàng)資金在使用過程中耗費(fèi)的總體費(fèi)用進(jìn)行較為準(zhǔn)確的計(jì)算，明確財(cái)政專項(xiàng)資金使用的具體流向，判斷專項(xiàng)資金的使用是否符合國家的法律法規(guī)，以此來推動(dòng)專項(xiàng)資金高效率、高效益的使用。

2.效果性。主要分析其預(yù)期效果與具體使用過程中的關(guān)系，評(píng)價(jià)在多大程度上實(shí)現(xiàn)或者達(dá)到政策、經(jīng)濟(jì)或其他的預(yù)期目標(biāo)。通過對(duì)財(cái)政專項(xiàng)資金立項(xiàng)時(shí)的預(yù)算情況、完成結(jié)果以及目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度進(jìn)行審計(jì)。

3.效率性。實(shí)質(zhì)是既定數(shù)量的資源投入獲得的最大產(chǎn)出，判定公共資源是否能夠合理有效利用，政府能否有效行使其職權(quán)。通常情況下，需要對(duì)財(cái)政專項(xiàng)資金的體制、政策、組織等方面進(jìn)行審計(jì)監(jiān)察，同時(shí)對(duì)資金使用目標(biāo)與最終效果差異進(jìn)行判斷。

4.公平性。重點(diǎn)觀察財(cái)政資金在分配使用過程中能否公平，是否會(huì)造成社會(huì)差距拉大。通過對(duì)稅收起征多少、社會(huì)公眾教育、社會(huì)福利、財(cái)政轉(zhuǎn)移支付以及提供公共服務(wù)等方面的審計(jì)，揭示財(cái)政專項(xiàng)資金的分配是否公正合理，是否能夠縮小社會(huì)差距。

5.環(huán)保性。是指單位在專項(xiàng)資金使用過程中，是否會(huì)對(duì)自然資源以及生態(tài)環(huán)境產(chǎn)生污染或者破壞進(jìn)行的判斷。通過關(guān)注環(huán)境污染及生態(tài)環(huán)境保護(hù)的問題，判斷財(cái)政專項(xiàng)資金的投入是否能夠有效改善自然環(huán)境和生態(tài)環(huán)境。

三、農(nóng)業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金績效審計(jì)實(shí)踐分析

2018—2019年，農(nóng)業(yè)農(nóng)村部連續(xù)兩年組織力量開展了農(nóng)業(yè)專項(xiàng)財(cái)政資金績效審計(jì)，選取了海洋漁業(yè)資源調(diào)查與探捕與農(nóng)業(yè)國際交流與合作兩個(gè)專項(xiàng)，這是近兩年來農(nóng)業(yè)農(nóng)村部對(duì)績效審計(jì)的探索與實(shí)踐。

（一）農(nóng)業(yè)專項(xiàng)資金績效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)與標(biāo)準(zhǔn)

指標(biāo)的設(shè)置。根據(jù)財(cái)政專項(xiàng)資金績效審計(jì)的關(guān)注重點(diǎn)以及相關(guān)理論，農(nóng)業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金績效審計(jì)重點(diǎn)關(guān)注項(xiàng)目立項(xiàng)合理性、項(xiàng)目管理規(guī)范性、項(xiàng)目產(chǎn)出結(jié)果的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性等方面。因此，建立指標(biāo)體系時(shí)，將項(xiàng)目績效指標(biāo)設(shè)定情況、績效管理過程、績效指標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況三個(gè)層面作為績效審計(jì)的一級(jí)指標(biāo)。

在一級(jí)指標(biāo)“項(xiàng)目績效指標(biāo)設(shè)定情況”下，主要分為目標(biāo)設(shè)置、指標(biāo)設(shè)置兩個(gè)二級(jí)指標(biāo)。其中，目標(biāo)設(shè)置主要關(guān)注項(xiàng)目實(shí)施單位在年初設(shè)置農(nóng)業(yè)項(xiàng)目目標(biāo)時(shí)，目標(biāo)內(nèi)容的合理性與明確性。指標(biāo)設(shè)置主要關(guān)注農(nóng)業(yè)項(xiàng)目實(shí)施單位根據(jù)項(xiàng)目實(shí)施內(nèi)容及年度目標(biāo)設(shè)置績效指標(biāo)時(shí)，績效指標(biāo)的細(xì)化程度、指標(biāo)量化程度以及指標(biāo)的準(zhǔn)確性。

在一級(jí)指標(biāo)“績效過程管理情況”下，主要分為資金管理、業(yè)務(wù)管理兩個(gè)二級(jí)指標(biāo)。其中，資金管理主要關(guān)注農(nóng)業(yè)財(cái)政資金是預(yù)算編制合理性，預(yù)算編制合規(guī)性，資金使用合規(guī)性，財(cái)務(wù)監(jiān)控有效性等方面。業(yè)務(wù)管理主要關(guān)注該農(nóng)業(yè)項(xiàng)目管理制度健全性、過程監(jiān)管可控性與檔案記錄完整性。

在一級(jí)指標(biāo)“項(xiàng)目指標(biāo)實(shí)現(xiàn)”下，主要分為目標(biāo)完成情況、項(xiàng)目效果兩個(gè)二級(jí)指標(biāo)。其中，目標(biāo)完成情況主要關(guān)注項(xiàng)目指標(biāo)完成數(shù)量、指標(biāo)的完成時(shí)效以及完成質(zhì)量。項(xiàng)目效果主要關(guān)注項(xiàng)目實(shí)施過程中，服務(wù)對(duì)象的滿意度。

農(nóng)業(yè)財(cái)政項(xiàng)目類別較多，不同的項(xiàng)目實(shí)施內(nèi)容也各不相同，且不同農(nóng)業(yè)財(cái)政項(xiàng)目有各自對(duì)應(yīng)的實(shí)施管理辦法。因此，在設(shè)置績效指標(biāo)時(shí)，除了農(nóng)業(yè)財(cái)政項(xiàng)目的共性指標(biāo)外，也要根據(jù)不同財(cái)政項(xiàng)目的具體內(nèi)容有針對(duì)性地設(shè)置相應(yīng)的個(gè)性指標(biāo)。

（二）農(nóng)業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金績效審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題

1.項(xiàng)目目標(biāo)設(shè)定審計(jì)情況。根據(jù)兩次績效審計(jì)情況，大部分單位項(xiàng)目目標(biāo)契合項(xiàng)目立項(xiàng)的總體思路，與項(xiàng)目總體目標(biāo)相一致，與相應(yīng)的資金支出范圍、方向和效果密切相關(guān)。但是個(gè)別項(xiàng)目存在績效目標(biāo)設(shè)定不夠科學(xué)的情況。如，個(gè)別項(xiàng)目未全面地根據(jù)項(xiàng)目的具體實(shí)施內(nèi)容設(shè)立績效目標(biāo)；已設(shè)立目標(biāo)的專項(xiàng)存在評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)偏低、缺少關(guān)鍵因素等情形。

2.項(xiàng)目組織實(shí)施審計(jì)情況。根據(jù)審計(jì)情況，項(xiàng)目實(shí)施單位機(jī)構(gòu)健全，成立由分管領(lǐng)導(dǎo)、財(cái)務(wù)、科研、業(yè)務(wù)、技術(shù)人員組成的工作小組，或采取指定部門負(fù)責(zé)的方式。但個(gè)別單位未根據(jù)項(xiàng)目任務(wù)書或者項(xiàng)目實(shí)施管理辦法的要求，根據(jù)本單位承擔(dān)項(xiàng)目的實(shí)際情況制定相關(guān)管理辦法。

3.項(xiàng)目執(zhí)行審計(jì)情況。實(shí)施方案中的經(jīng)費(fèi)支出安排與項(xiàng)目目標(biāo)相關(guān)、范圍相符，且支出內(nèi)容合理。項(xiàng)目的實(shí)施、管理能夠按照實(shí)施方案及項(xiàng)目任務(wù)書執(zhí)行。項(xiàng)目承擔(dān)單位為項(xiàng)目實(shí)施提供了必要的場(chǎng)所、固定資產(chǎn)、勞動(dòng)力等配套條件和資源。項(xiàng)目實(shí)施過程中，承擔(dān)單位開展了自我檢查梳理并提出改進(jìn)建議。審計(jì)發(fā)現(xiàn)部分單位存在未經(jīng)批復(fù)自行調(diào)整項(xiàng)目實(shí)施內(nèi)容和擅自變更項(xiàng)目內(nèi)容的問題。

4.項(xiàng)目資金管理使用審計(jì)情況。根據(jù)審計(jì)情況，項(xiàng)目資金和配套資金均按時(shí)全部到位，承擔(dān)單位的資金開支進(jìn)度與項(xiàng)目業(yè)務(wù)開展進(jìn)度相匹配。但審計(jì)發(fā)現(xiàn)在資金使用和管理中仍存在需進(jìn)一步規(guī)范的問題，如擴(kuò)大財(cái)政項(xiàng)目資金支出范圍、從零余額賬戶提取現(xiàn)金存入基本賬戶、項(xiàng)目支出分?jǐn)傄罁?jù)不充分等。

（三）審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的原因分析

1.制度理解執(zhí)行不到位。不同性質(zhì)的項(xiàng)目承擔(dān)單位對(duì)部門預(yù)算項(xiàng)目相關(guān)管理辦法掌握、理解程度不一致，部分單位對(duì)如何規(guī)范使用項(xiàng)目資金、加強(qiáng)項(xiàng)目管理等政策規(guī)定不清楚、理解不到位的情況，造成制度和執(zhí)行脫節(jié)。部分單位項(xiàng)目文本的績效目標(biāo)屬于隨意填報(bào)，造成項(xiàng)目申報(bào)書、實(shí)施方案、項(xiàng)目文本、績效目標(biāo)中約定的項(xiàng)目實(shí)施內(nèi)容不統(tǒng)一、無法對(duì)應(yīng)。

2.項(xiàng)目資金監(jiān)管責(zé)任不落實(shí)。隨著部門項(xiàng)目管理改革的不斷深化，項(xiàng)目主管司局擔(dān)負(fù)的項(xiàng)目執(zhí)行監(jiān)督與資金監(jiān)管責(zé)任不斷細(xì)化和加強(qiáng)，但項(xiàng)目主管司局重資金安排、輕監(jiān)管的思維定勢(shì)未能根除，對(duì)項(xiàng)目承擔(dān)單位任務(wù)執(zhí)行中的資金使用管理情況跟蹤監(jiān)督缺位，問責(zé)機(jī)制不能有效落實(shí)，致使部分不合規(guī)問題未能及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正。

3.主觀因素容易影響結(jié)果的評(píng)判。近兩年的農(nóng)業(yè)財(cái)政專項(xiàng)審計(jì)是對(duì)績效審計(jì)進(jìn)行的有益探索，評(píng)價(jià)指標(biāo)詳細(xì)、可操作。但操作中發(fā)現(xiàn)單位分值高低除依據(jù)客觀資料評(píng)判外，還受到被審計(jì)單位對(duì)準(zhǔn)備資料的理解程度、配合程度、重視程度和審計(jì)人員缺乏專業(yè)判斷等方面的影響。一是部分單位對(duì)提供的材料理解不一致，有的單位認(rèn)為項(xiàng)目實(shí)施過程中沒有專門對(duì)于“滿意度”進(jìn)行測(cè)評(píng)，無法提供相關(guān)的證明資料，有的單位覺得項(xiàng)目通過驗(yàn)收即是項(xiàng)目主管單位對(duì)項(xiàng)目實(shí)施滿意的證明。二是各單位對(duì)績效審計(jì)工作的重視程度不同，有的單位準(zhǔn)備的資料盡量全面、詳實(shí)的反映項(xiàng)目實(shí)施情況，有的單位認(rèn)為有些打分項(xiàng)的相關(guān)證明資料不好提供，讓審計(jì)人員自行理解，自行打分。三是部分評(píng)價(jià)資料專業(yè)性較強(qiáng)，由于審計(jì)人員專業(yè)限制，個(gè)別情況下較難做出恰當(dāng)、科學(xué)的判斷。四是不同性質(zhì)的單位在項(xiàng)目中發(fā)揮的作用不同，統(tǒng)一評(píng)估衡量存在難度。

4.績效審計(jì)目標(biāo)不夠具體。國內(nèi)外績效審計(jì)研究表明，績效審計(jì)目標(biāo)具體單一，聚焦內(nèi)部控制制度或程序的恰當(dāng)性，才能具有較強(qiáng)針對(duì)性和操作性。2018年開展的海洋漁業(yè)資源調(diào)查與探捕項(xiàng)目績效審計(jì)的目標(biāo)比較多且比較抽象，例如在設(shè)計(jì)該項(xiàng)目績效審計(jì)指標(biāo)體系時(shí)，其效益性目標(biāo)包括經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)、社會(huì)效益指標(biāo)、環(huán)境效益指標(biāo)等，指標(biāo)涉及范圍太廣，審計(jì)難度較大。

（四）進(jìn)一步做好項(xiàng)目績效審計(jì)工作的建議

1.加強(qiáng)培訓(xùn)和宣傳，推動(dòng)項(xiàng)目績效管理。建議要進(jìn)一步加強(qiáng)財(cái)務(wù)培訓(xùn)工作力度，設(shè)立專題，研發(fā)典型案例，通過要點(diǎn)解析、案例分析等不斷創(chuàng)新培訓(xùn)方式方法，多渠道、多形式推動(dòng)項(xiàng)目管理人員、項(xiàng)目實(shí)施人員、財(cái)務(wù)人員以及審計(jì)人員的培訓(xùn)工作，使其全面理解、熟練掌握項(xiàng)目績效管理政策。

2.建立多領(lǐng)域業(yè)務(wù)專家參與績效審計(jì)的組織機(jī)制。由于財(cái)政專項(xiàng)資金涉及面廣，績效審計(jì)需要較廣泛的專業(yè)知識(shí)，需要有相關(guān)專業(yè)背景的專家參與。本次的海洋漁業(yè)資源調(diào)查與探捕項(xiàng)目成果具有較強(qiáng)的專業(yè)性，僅憑財(cái)會(huì)知識(shí)背景的審計(jì)人員難以全面完成項(xiàng)目績效審計(jì)評(píng)價(jià)。建議除審計(jì)專業(yè)人員外，應(yīng)聘請(qǐng)相關(guān)領(lǐng)域的專業(yè)人員共同參與績效審計(jì)工作。

3.充分發(fā)揮績效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系在績效審計(jì)中的作用。績效評(píng)價(jià)指標(biāo)是開放性的，所有能夠評(píng)價(jià)、證實(shí)被審計(jì)事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性的有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)都可以成為績效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。因此，合理利用科學(xué)的績效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)構(gòu)建是績效審計(jì)成功的前提，審前調(diào)查與審中修訂相結(jié)合是提升績效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系科學(xué)性有效性的手段，在績效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中將管理和績效、定量和定性、指標(biāo)評(píng)價(jià)和事實(shí)檢查、審計(jì)評(píng)價(jià)和民主測(cè)評(píng)有效結(jié)合起來，是提高績效審計(jì)成功的關(guān)鍵。

4.先行試點(diǎn)，逐步擴(kuò)大農(nóng)業(yè)財(cái)政專項(xiàng)績效審計(jì)規(guī)模?？梢赃x擇重點(diǎn)領(lǐng)域，對(duì)資金投入比重較大問題較多的項(xiàng)目，積極開展相關(guān)領(lǐng)域績效審計(jì)的實(shí)踐、調(diào)研工作?？梢詮膶ｍ?xiàng)項(xiàng)目中選出不同地區(qū)具有典型性的行業(yè)、單位進(jìn)行績效審計(jì)實(shí)踐和調(diào)研，不斷總結(jié)和積累績效審計(jì)經(jīng)驗(yàn)。

5.充分利用大數(shù)據(jù)技術(shù)，提高績效審計(jì)效率。在開展績效審計(jì)時(shí)，可以充分利用大數(shù)據(jù)分析技術(shù)，將審查范圍拓寬。利用大數(shù)據(jù)開展財(cái)政專項(xiàng)資金績效審計(jì)過程中，可以政策先行，例如制定《農(nóng)業(yè)農(nóng)村部關(guān)于審計(jì)電子數(shù)據(jù)管理辦法》；然后將農(nóng)業(yè)領(lǐng)域的財(cái)政專項(xiàng)資金相關(guān)數(shù)據(jù)，形成數(shù)據(jù)庫；最后在相關(guān)規(guī)章制度的指導(dǎo)下，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，篩查疑點(diǎn)數(shù)據(jù)信息，為實(shí)施農(nóng)業(yè)財(cái)政資金績效審計(jì)提供有效的線索。

四、結(jié)語

績效審計(jì)是政府預(yù)算績效管理的重要組成部分，是現(xiàn)代審計(jì)發(fā)展的方向。我國績效審計(jì)起步比較晚，完善績效審計(jì)理論與實(shí)踐，需要經(jīng)過較長時(shí)間探索努力，因此要根據(jù)我國的實(shí)際情況，逐步實(shí)現(xiàn)績效審計(jì)工作的法治化、規(guī)范化、常態(tài)化。