□ 馬樹(shù)強(qiáng)

農(nóng)民合作社將分散的農(nóng)民以合作社的形式組織起來(lái)，能夠增強(qiáng)農(nóng)民的市場(chǎng)主體地位，在生產(chǎn)過(guò)程中可以降低生產(chǎn)成本。筆者通過(guò)對(duì)國(guó)家扶持農(nóng)民合作社涉稅政策的研究，提出利用好稅收優(yōu)惠政策助力農(nóng)民合作社的發(fā)展，以供參考。

一、稅收優(yōu)惠政策概覽

（一）增值稅稅收優(yōu)惠政策

1.《關(guān)于農(nóng)民專業(yè)合作社有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅 [2008]81號(hào)）規(guī)定，明確依照《中華人民共和國(guó)農(nóng)民專業(yè)合作社法》規(guī)定設(shè)立和登記的農(nóng)民專業(yè)合作自2008年7月1日起享受如下有關(guān)稅收優(yōu)惠：一是對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社銷售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅；二是增值稅一般納稅人從農(nóng)民專業(yè)合作社購(gòu)進(jìn)的免稅農(nóng)業(yè)品，可按9%的扣除率計(jì)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額；三是對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社向本社成員銷售的農(nóng)藥，種子、種苗、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)，免征增值稅；四是對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社與本社成員簽訂的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料購(gòu)銷合同，免征印花稅。

2.《關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財(cái)稅〔2019〕13號(hào)）規(guī)定，自2019 年1月1日至2021年12月31日，小規(guī)模納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為，合計(jì)月銷售額未超過(guò)10萬(wàn)元（以1個(gè)季度為1個(gè)納稅期的，季度銷售額未超過(guò)30 萬(wàn)元）的，免征增值稅。按固定期限納稅的小規(guī)模納稅人可以選擇以1個(gè)月或1個(gè)季度為納稅期限。

省區(qū)（市）人民政府根據(jù)本地區(qū)實(shí)際情況，以及宏觀調(diào)控需要確定，對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人可以在50%的稅額幅度內(nèi)減征資源稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費(fèi)附加、地方教育附加。

（二）企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策

1.《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅。合作社從事下列項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅：一是蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān)果的種植；二是農(nóng)作物新品種的選育；三是中藥材的種植；四是林木的培育和種植；五是牲畜、家禽的飼養(yǎng)；六是林產(chǎn)品的采集；七是灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目；八是遠(yuǎn)洋捕撈。

從事下列項(xiàng)目的所得，減半征收企業(yè)所得稅：一是花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植；二是海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖。

2.《關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財(cái)稅〔2019〕13號(hào)）規(guī)定，自2019 年1月1日至2021年12月3日，對(duì)小型微利企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超過(guò)100萬(wàn)元的部分，減按25%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅；對(duì)年應(yīng)納稅所得額超過(guò)100萬(wàn)元但不超過(guò)300萬(wàn)元的部分，減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。上述小型微利企業(yè)是指從事國(guó)家非限制和禁止行業(yè)，且同時(shí)符合年度應(yīng)納稅額不超過(guò)300萬(wàn)元、從業(yè)人數(shù)不超過(guò)300人、資產(chǎn)總額不超過(guò)5000萬(wàn)元等三個(gè)條件的企業(yè)。

從業(yè)人數(shù)，包括與企業(yè)建立勞動(dòng)關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)。所稱從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總數(shù)指標(biāo)，應(yīng)按企業(yè)全年的季度平均值確定。具體計(jì)算公式如下：

季度平均值=(季初值+季末值)÷2

全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4

年度中同開(kāi)業(yè)或者終止經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的，以其實(shí)際經(jīng)營(yíng)期作為一個(gè)納稅年度確定上述相關(guān)指標(biāo)。

（三）個(gè)人所得稅稅收優(yōu)惠政策

按照《中華人民共和國(guó)農(nóng)民專業(yè)合作社法》規(guī)定，農(nóng)民專業(yè)合作社可以按照章程規(guī)定或者成員大會(huì)決議從當(dāng)年盈余中提取公積金。公積金用于彌補(bǔ)虧損。擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)或者轉(zhuǎn)為成員出資，每年提取的公積金按照章程規(guī)定量化為每個(gè)成員的份額。該法第四十四條規(guī)定，在彌補(bǔ)虧損、提取公積金后的當(dāng)年盈雜，為農(nóng)民專業(yè)合作社的可分配盈余。

可分配盈余按照下列規(guī)定返還或者分配給成員，具體分配辦法按照章程規(guī)定或者經(jīng)成員大會(huì)決議確定：1.按成員與本社的交易量(額)比例返還，返還總額不得低于可分配盈余的60%。2.按前項(xiàng)規(guī)定返還后的剩余部分，以成員賬戶中記載的出資額和公積金份額，以及本社接受國(guó)家財(cái)政直接補(bǔ)助和他人捐贈(zèng)形成的財(cái)產(chǎn)平均量化到成員的份額，按比例分配給本社成員。經(jīng)成員大會(huì)或者成員代表大會(huì)表決同意，可以將全部或者部分可分配盈余轉(zhuǎn)為對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社的出資，并記載在成員賬戶中。具體分配辦法按照章程規(guī)定或者經(jīng)成員大會(huì)決議確定。

而根據(jù)個(gè)人所得稅法規(guī)定，稅后利潤(rùn)及盈余分配給個(gè)人的，包括盈余公積金轉(zhuǎn)增個(gè)人份額的。視為股息紅利所得，應(yīng)按20%稅率繳納個(gè)人所得稅。但《關(guān)于農(nóng)村稅費(fèi)改革試點(diǎn)地區(qū)有關(guān)個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2004〕30號(hào)）對(duì)個(gè)人或個(gè)體戶從事種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、飼養(yǎng)業(yè)、捕撈業(yè)，且經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目屬于農(nóng)業(yè)稅(包括農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅)、牧業(yè)稅征稅范圍的，其取得的“四業(yè)”所得暫不征收個(gè)人所得稅。

二、政策應(yīng)用舉例

（一）增值稅舉例

A農(nóng)民專業(yè)合作社2019年5月共銷售水稻6萬(wàn)千克，其中銷售本社成員種植的水稻3萬(wàn)千克，銷售非本社成員種植的水稻3萬(wàn)千克，銷售價(jià)格為每千克2元（不含稅），從非本社成員購(gòu)入水稻的價(jià)格為每千克1.5元（不含稅）。

情況一：若A農(nóng)民專業(yè)合作社為小規(guī)模納稅人。A社5月份的銷售收入為6×2=12（萬(wàn)元）。

A社銷售本社成員的3萬(wàn)千克水稻免征增值稅，銷售非本社成員的3萬(wàn)千克水稻正常納稅。

A社5月份的應(yīng)納增值稅稅額=3×2×3%=0.18（萬(wàn)元）

A 社5 月份的增值稅稅負(fù)=0.18÷12=1.5%

情況二：若A農(nóng)民專業(yè)合作社為一般納稅人。A社5月份的銷售收入為6×2=12（萬(wàn)元）。

A社銷售本社成員的3萬(wàn)千克水稻免征增值稅，銷售非本社成員的3萬(wàn)千克水稻正常納稅。根據(jù)財(cái)政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署公告（2019年第39號(hào)文）的規(guī)定，增值稅一般納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為原適用10%稅率的，稅率調(diào)整為9%。

A社5月份的應(yīng)納增值稅稅額=3×2×9%-3×1.5×9%=0.135（萬(wàn)元）

A 社5 月份的增值稅稅負(fù)=0.135÷12=1.13%

根據(jù)案例可以看出，在A社銷售收入相同的情況下，多銷售本社成員產(chǎn)品可以降低增值稅稅負(fù)，合作社的財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)了解該政策以便獲取增值稅收益。對(duì)比發(fā)現(xiàn)，一般納稅人的稅負(fù)要低于小規(guī)模納稅人的稅負(fù)。

同時(shí)合作社財(cái)務(wù)人員要根據(jù)本社經(jīng)營(yíng)波動(dòng)情況合理選擇按月申報(bào)或按季申報(bào)，以實(shí)現(xiàn)最大程度節(jié)稅。

在涉及銷售農(nóng)膜、種子、種苗、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)時(shí)，應(yīng)盡量通過(guò)銷售給本社成員以享受稅收優(yōu)惠。

（二）企業(yè)所得稅舉例

A農(nóng)民專業(yè)合作社（小規(guī)模納稅人）取得水稻銷售收入40萬(wàn)，相關(guān)銷售成本10萬(wàn)元，各項(xiàng)期間費(fèi)用2萬(wàn)元，其從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額均符合小型微利企業(yè)條件，不考慮其他因素。

A社應(yīng)納稅所得額為（40-10-2）×25%=7（萬(wàn)元），應(yīng)納所得稅額為7×20%=1.4（萬(wàn)元）。

三、政策運(yùn)用注意事項(xiàng)

（一）農(nóng)業(yè)合作社要配備專業(yè)的財(cái)務(wù)人員

由于國(guó)家稅收優(yōu)惠政策均為有條件、有時(shí)限要求的，因此合作社必須要有專業(yè)的財(cái)務(wù)人員，及時(shí)了解最新的稅收優(yōu)惠政策，并及時(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理相關(guān)手續(xù)，才能做到為合作社籌劃、安排好生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，充分利用好國(guó)家的稅收扶持政策。

（二）合作社必須是合法注冊(cè)，真實(shí)經(jīng)營(yíng)的

個(gè)別合作社由經(jīng)營(yíng)農(nóng)資的企業(yè)或者當(dāng)?shù)剞r(nóng)業(yè)龍頭企業(yè)領(lǐng)辦，包括稅收在內(nèi)的優(yōu)惠就成了這些投資者的盈利工具，而真正的農(nóng)民聯(lián)合組織卻發(fā)育困難，導(dǎo)致農(nóng)民沒(méi)有得到應(yīng)有的實(shí)惠，亦不能體現(xiàn)農(nóng)民合作社的“民辦、民管、民受益”原則。