徐鯖（蘇州經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院會(huì)計(jì)與國(guó)貿(mào)學(xué)院）

往來賬款的審計(jì)概述

（一）往來賬款的內(nèi)容

往來賬款是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中因發(fā)生供銷產(chǎn)品，提供或接受勞務(wù)而形成的債權(quán)，債務(wù)關(guān)系。具體包括應(yīng)收、應(yīng)付、預(yù)收、預(yù)付、其他應(yīng)收、其他應(yīng)付款。按其它的本質(zhì)也可歸屬為應(yīng)收類和應(yīng)付類。往來賬款在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表上列式也是重要的組成部分，同時(shí)也一直是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容。但伴隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展及企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)范圍的擴(kuò)寬,再加上可能企業(yè)財(cái)務(wù)以及經(jīng)營(yíng)管理上的受諸多因素影響,許多其他經(jīng)濟(jì)內(nèi)容也會(huì)滲透于往來賬款,使其業(yè)務(wù)形成項(xiàng)目雜、內(nèi)容多、發(fā)生頻繁的特點(diǎn),這就使得往來賬款的內(nèi)容更加復(fù)雜化，同時(shí)企業(yè)承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)更大。在往來賬款中常發(fā)生的錯(cuò)弊有：虛增企業(yè)利潤(rùn)，虛增銷售收入，入賬金額不真實(shí)，偷逃收入、稅金等問題。

（二）審計(jì)往來賬款的重要性

在對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)也可以發(fā)現(xiàn)，公司若要進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊也大多數(shù)在往來賬款中來進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊。比如利用關(guān)聯(lián)交易來虛增收入、調(diào)整價(jià)格;貨物退款不及時(shí)入賬;壞賬計(jì)提不正確等等原因。再加上往來賬款本身內(nèi)容復(fù)雜也繁瑣，并且也便于進(jìn)行財(cái)務(wù)隱藏。常會(huì)給會(huì)計(jì)人員進(jìn)行舞弊的一個(gè)的好機(jī)會(huì)。而且審計(jì)單位很多審計(jì)失敗的案例大多也是因?yàn)橥鶃碣~款審計(jì)的失誤。這也提示我們往來賬款的審計(jì)的重要性。同時(shí)往來賬款一直是企業(yè)的重要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，所以往來賬款審計(jì)在審計(jì)的地位中也顯得格外重要。

目前往來賬款審計(jì)中常用方法及手段

（一）函證法在審查往來賬款余額中的應(yīng)用

對(duì)往來賬款的余額的審查中，審計(jì)的重點(diǎn)主要集中在審查應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款領(lǐng)域上。這是因?yàn)槠髽I(yè)會(huì)為了搶占市場(chǎng)先機(jī)與擴(kuò)大銷售規(guī)模時(shí)，未對(duì)客戶的償債能力、經(jīng)營(yíng)狀況和信用程度進(jìn)行良好的評(píng)估，同樣進(jìn)行銷售。因此會(huì)導(dǎo)致長(zhǎng)期收不回賬款，而企業(yè)又不進(jìn)行處理，會(huì)導(dǎo)致賬面余額不符。更有甚者，企業(yè)會(huì)虛列銷售、虛偽合同。這樣會(huì)導(dǎo)致往來賬款的真實(shí)性不能確定。對(duì)此，我們須對(duì)往來賬款的余額進(jìn)行函證。

（二）審閱核對(duì)法在審查往來賬款發(fā)生額中的應(yīng)用

對(duì)于往來賬款發(fā)生額的審查，主要核查賬務(wù)處理是否正確、及時(shí)、合法。在往來賬款的發(fā)生額中常見有人為的舞弊行為、虛擬銷售合同等行為。因此我們對(duì)往來賬款發(fā)生額的審計(jì)中，我們主要采用審閱核對(duì)法，對(duì)其往來賬款的借貸方進(jìn)行審閱核對(duì)。我們依據(jù)這些強(qiáng)有力的憑證，可以為賬實(shí)不符、進(jìn)行簽訂虛假合同等錯(cuò)弊行為提供強(qiáng)有力的審計(jì)證據(jù)。

（三）復(fù)算法在審查往來賬款重點(diǎn)領(lǐng)域中的應(yīng)用

往來賬款的重點(diǎn)領(lǐng)域有：應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備、進(jìn)行商品促銷的折扣、為提前收回賬款所貼現(xiàn)的金額等。而這些可能由于會(huì)計(jì)人員在處理會(huì)計(jì)資料時(shí)，由于工作上的疏忽而發(fā)生計(jì)算上的差錯(cuò)，進(jìn)而影響有關(guān)數(shù)據(jù)、指標(biāo)的真實(shí)性、正確性。此外，在計(jì)算中故意錯(cuò)記數(shù)字，也常是舞弊的重要手段之一。因此在審計(jì)中，對(duì)有重大數(shù)據(jù)懷疑的應(yīng)進(jìn)以復(fù)算。同樣，在往來賬款上會(huì)計(jì)人員舞弊、私挪公款、私設(shè)小金庫也是有的。以上三種方法在目前往來賬款的審查中應(yīng)用最為廣泛，它們存在著一些不足的地方。如：函證法在實(shí)際的工作中并不能保證回函的效力與回函的質(zhì)量；審閱核對(duì)法的關(guān)注點(diǎn)多在于現(xiàn)有憑證，未能關(guān)注現(xiàn)有憑證的真?zhèn)闻c可能未入賬的憑證上有所關(guān)注。復(fù)算法未能關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與實(shí)際工作的計(jì)算方法的出入等一些問題。

對(duì)往來賬款審計(jì)方法的改進(jìn)建議

（一）改善函證法的回函效力

在往來賬款中，對(duì)于金額較大的項(xiàng)目、賬齡較長(zhǎng)的交易項(xiàng)目、交易頻繁但期末余額較小的項(xiàng)目等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為證明被審計(jì)單位所記錄的事項(xiàng)會(huì)向第三者發(fā)出函證，來驗(yàn)證事項(xiàng)的真實(shí)性。因此，函證法是審查往來賬款的重要的審計(jì)方法之一。但由于各種原因?qū)е卢F(xiàn)在函證法的效果未能達(dá)到理想狀態(tài)。對(duì)函證法進(jìn)行改進(jìn)，主要應(yīng)針對(duì)以下兩方面入手：

1.被函證單位

在對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行函證時(shí)，往往回函率都較低。這一部分原因來自于國(guó)家沒有對(duì)被函證單位對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行函證時(shí)，必須回函進(jìn)行要求。這導(dǎo)致很多被函證單位的會(huì)計(jì)人員有“多一事不如少一事”的態(tài)度。對(duì)此，往往回函效果都會(huì)較低。還有一部分原因，若是對(duì)于應(yīng)收賬款的函證，被函證單位的會(huì)計(jì)人員心理上會(huì)對(duì)回函存在顧慮，擔(dān)心會(huì)被老板受訓(xùn)，也擔(dān)心會(huì)受制與人。因此，對(duì)待回函的效率更加不可能?；诜N種原因，我們必須對(duì)此進(jìn)行改進(jìn)。比如，我們國(guó)家可以建立回函責(zé)任追究制度，來加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員回函的責(zé)任感與義務(wù)，同時(shí)，會(huì)計(jì)人員也不會(huì)有所顧慮與擔(dān)憂，這樣必會(huì)大大提高回函率。對(duì)于被審計(jì)單位與其函證的單位存在著關(guān)聯(lián)關(guān)系時(shí)，而函證的內(nèi)容因?yàn)殛P(guān)系著雙方的共同利益，對(duì)于被函證的單位，往往會(huì)不加以確認(rèn)函證內(nèi)容，直接給予蓋章。或者被審計(jì)單位與客戶存在著不正當(dāng)?shù)慕灰钻P(guān)系。被審計(jì)單位與客戶通常會(huì)事先溝通好函證的內(nèi)容與金額。因此，得到的回函往往不真實(shí)、不合法。對(duì)此，我們國(guó)家可以建立惡意回函的懲罰力度，同時(shí)，提到會(huì)計(jì)人員素質(zhì)修養(yǎng)。來保障回函的質(zhì)量。

2.會(huì)計(jì)事務(wù)所

在往來賬款某些項(xiàng)目需要進(jìn)行函證時(shí)，有些審計(jì)人員在對(duì)其函證時(shí)往往趨于形式化，有時(shí)甚至在審計(jì)工作快要結(jié)束時(shí)才發(fā)出函證，而當(dāng)函證陸續(xù)到達(dá)時(shí)，不管回函結(jié)果怎樣，審計(jì)報(bào)告已將做出。而且，函證必須由審計(jì)人員親自發(fā)出，回函必須送達(dá)所在的會(huì)計(jì)事務(wù)所。但由于有些審計(jì)人員為了方便，直接讓其回函至被審計(jì)單位，這樣就喪失了函證的獨(dú)立性與嚴(yán)謹(jǐn)性。對(duì)此，我們應(yīng)該加強(qiáng)審計(jì)人員的時(shí)間觀念與職業(yè)素質(zhì)。在對(duì)往來賬款進(jìn)行審計(jì)，不可能對(duì)所有的往來賬款內(nèi)容所進(jìn)行函證。對(duì)此，就運(yùn)用審計(jì)抽樣的方法來進(jìn)行抽取。但在實(shí)際的抽樣中，有的審計(jì)人員只是為了應(yīng)付審計(jì)程序，隨意抽取一些項(xiàng)目進(jìn)行函證，并不能對(duì)往來賬款的金額進(jìn)行真實(shí)性的函證。對(duì)于那些交易復(fù)雜、內(nèi)容繁瑣的交易事項(xiàng)，有些審計(jì)人員覺的過于浪費(fèi)精力與時(shí)間，對(duì)此避而不查。反而選擇內(nèi)容簡(jiǎn)單、交易金額小的項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)函證。對(duì)于此類做法，往往是查不出潛在的錯(cuò)弊的。對(duì)于這些種種原因，雖進(jìn)行了函證，但又達(dá)不到理想的效果，無疑也是資源的浪費(fèi)，增加審計(jì)成本。所以，審計(jì)人員應(yīng)該做好審計(jì)的合理抽樣、選擇交易金額大且容易發(fā)生錯(cuò)弊的賬戶進(jìn)行函證。用以提高函證的效果。

（二）加強(qiáng)憑證審閱核對(duì)的范圍和重點(diǎn)

對(duì)于憑證的審計(jì)是審計(jì)業(yè)務(wù)中最根本、最基礎(chǔ)的審計(jì)工作。正因?yàn)樗械膶徲?jì)業(yè)務(wù)都離不開憑證，所以對(duì)于憑證的審查工作是重中之重。而基于這種原因，被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)人員進(jìn)行舞弊時(shí)，必會(huì)篡改憑證的內(nèi)容。再加上有些單位對(duì)于憑證的獲取、審核、管理制度不嚴(yán)格，更加為單位的會(huì)計(jì)人員進(jìn)行舞弊提供的條件。因此，憑證的真實(shí)性、合法性都無法得到保證。所以，審計(jì)人員不光要檢查憑證上的日期、簽字、金額，也應(yīng)對(duì)憑證的真實(shí)性加以關(guān)注。在對(duì)憑證的審查時(shí)，審計(jì)人員的容易將目光放在現(xiàn)有的憑證上來對(duì)其審計(jì)。因此，容易忽略未入賬憑證。就容易忽略一些錯(cuò)弊。如：竊取他人的空白收據(jù)來收入現(xiàn)金、對(duì)于銷售商品等一些收入而不入賬、偷取空白支票來進(jìn)行支出或轉(zhuǎn)入自己賬戶。這些行為都會(huì)造成不入賬行為，造成企業(yè)資產(chǎn)的流失等不合法行為。因此，審計(jì)人員也應(yīng)關(guān)注會(huì)有不入賬行為的可能性。

在對(duì)憑證進(jìn)行審查時(shí)，由于憑證的范圍太廣，不可能對(duì)所有的憑證都進(jìn)行審閱核對(duì)。對(duì)此，審計(jì)人員需要先把憑證的審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域給先確定下來，也應(yīng)合理運(yùn)用審計(jì)抽樣的方法進(jìn)行抽取憑證來進(jìn)行審計(jì)。而不應(yīng)審計(jì)人員隨意進(jìn)行抽取憑證、毫無頭緒的圈出審計(jì)區(qū)域，對(duì)其進(jìn)行審計(jì)。因此，對(duì)于憑證的抽查范圍要合理確定，來保證往來賬款的審計(jì)結(jié)果。

（三）關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與實(shí)際工作中計(jì)算方法的出入

在實(shí)際的工作當(dāng)中，因?yàn)槠髽I(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施需要企業(yè)會(huì)計(jì)人員的配合，這可能由于企業(yè)會(huì)計(jì)人員以前年度使用的是舊準(zhǔn)則，突然使用新準(zhǔn)則可能不太熟練，仍繼續(xù)使用舊準(zhǔn)則，不配合新準(zhǔn)則的實(shí)施?；蛘哂捎跁?huì)計(jì)準(zhǔn)則的更換，會(huì)計(jì)人員沒有跟上信息的傳達(dá)仍繼續(xù)使用原來準(zhǔn)則。也可能由于企業(yè)的會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)偏低，不理解新準(zhǔn)則實(shí)行的意義，會(huì)覺得更加繁瑣，更加增大成本，本著為企業(yè)著想的初衷，有意阻礙準(zhǔn)則的應(yīng)用。因此，我們?cè)趯忛喓藢?duì)憑證時(shí)，也要進(jìn)行復(fù)算一下，看看計(jì)算方法是否有出入。

（四）突擊檢查加觀察法

由于現(xiàn)在被審計(jì)單位對(duì)于審計(jì)的工作的程序也有一定的了解，導(dǎo)致現(xiàn)在的突擊檢查發(fā)現(xiàn)賬外資金的情況的機(jī)會(huì)也越來越小。同時(shí)，往往在實(shí)際的審計(jì)中，審計(jì)人員為了減少時(shí)間與人力，會(huì)提前告知將要前往審計(jì)，讓被審計(jì)單位資料的提前準(zhǔn)備好。因此，發(fā)現(xiàn)不正常的資金機(jī)會(huì)更加降低。同時(shí)，雖然憑證上記載著各種產(chǎn)品材料的購買、生產(chǎn)成本、銷售收入等。其他一系列項(xiàng)目的資金來龍去脈，但這也可能是會(huì)計(jì)人員的虛假記載或修改憑證內(nèi)容。對(duì)此，為了保證審計(jì)的質(zhì)量，審計(jì)人員應(yīng)在審計(jì)實(shí)施前，親自到被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所及經(jīng)營(yíng)環(huán)境，先做突擊檢查，對(duì)被審計(jì)單位做出一個(gè)事前評(píng)價(jià)。而觀察法在審計(jì)中同樣也不應(yīng)忽視，審計(jì)人員可以根據(jù)觀察法來觀察出企業(yè)的資金流動(dòng)是否合理化，來對(duì)往來賬款的審計(jì)重點(diǎn)審計(jì)范圍提供依據(jù)。

往來賬款是資產(chǎn)負(fù)債表上的重要組成部分，也是公司財(cái)務(wù)的重要內(nèi)容。故此，往來賬款的審計(jì)也尤為重要。但目前的往來賬款審計(jì)方法存在著些許不足的地方。對(duì)此，結(jié)合了往來賬款審計(jì)方法在實(shí)際工作的運(yùn)用，提出了一些改進(jìn)建議。同時(shí)，我相信在往來賬款審計(jì)工作當(dāng)中經(jīng)驗(yàn)越久，善于思考與積累的人，會(huì)提出更多且更加合理的方法建議。