薛宇欣，李夢文

(1.外交學(xué)院外交學(xué)系，北京100037；2.中國農(nóng)業(yè)大學(xué)人文與發(fā)展學(xué)院，北京100010)

改革開放以來，我國經(jīng)濟高速發(fā)展，生活質(zhì)量全面提高。但是，工業(yè)化進程的加速卻帶來環(huán)境污染。在我國，面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況，傳統(tǒng)的以管制或命令為主的環(huán)境保護手段已表現(xiàn)出低效率的缺陷，如何以科學(xué)發(fā)展觀為指導(dǎo)，平衡環(huán)境保護和經(jīng)濟增長已成為中國的難題。

我國政府對環(huán)境問題予以高度重視。在“十二五”發(fā)展規(guī)劃中，我國第一次提出發(fā)展綠色經(jīng)濟，之后十八大出臺了“五大發(fā)展理念”，綠色發(fā)展理念就是其中之一。十九大指出，我國要“推進綠色發(fā)展，建立健全綠色低碳循環(huán)發(fā)展的經(jīng)濟體系”。在實踐中，我國出臺了許多有利于節(jié)約資源和保護環(huán)境的綠色政策，如綠色采購、綠色信貸等。其中，綠色稅收在我國綠色發(fā)展的道路上起到舉足輕重的作用。但是，我國現(xiàn)行的綠色稅收體系還存在很多問題。文章將從財政學(xué)的角度出發(fā)，簡要概述我國綠色稅收體系的現(xiàn)狀并分析現(xiàn)存問題，最后給出一定的建議。

一、綠色稅收體系概況

(一)綠色稅收及綠色稅收體系

綠色稅收又稱環(huán)境稅收，指對開發(fā)、保護、使用環(huán)境資源的單位和個人，按其對環(huán)境資源的開發(fā)利用、污染、破壞和保護的程度進行征收或減免。

根據(jù)定義可知，綠色稅收包含兩方面內(nèi)容：一是對投資污染防治的單位和個人給予稅收優(yōu)惠政策。綠色稅收通過給予稅收優(yōu)惠鼓勵企業(yè)主動向綠色發(fā)展轉(zhuǎn)型，提高企業(yè)減少污染物排放的積極性。二是對污染行業(yè)和污染物排放行為征稅。在生產(chǎn)活動中，企業(yè)為了追求利益的最大化，往往忽視污染治理。根據(jù)外部性理論，僅靠市場調(diào)節(jié)并不能使環(huán)境資源的配置達到帕累托最優(yōu)——企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中會不可避免地對周邊環(huán)境產(chǎn)生影響，減少社會福利。政府應(yīng)通過稅收讓進行污染活動的企業(yè)承擔(dān)消除負外部性的成本，使社會成本內(nèi)在化，從而迫使企業(yè)減少污染活動并提高資源配置的效率。

關(guān)于綠色稅收，有狹義和廣義兩種理解。狹義的綠色稅收指同污染控制相關(guān)的稅種和稅收手段，主要包括向排污企業(yè)征收的排污稅和針對原材料、中間產(chǎn)品或最終消費品征收的消費稅。廣義的綠色稅收則是一種稅收體系：它不僅是與保護生態(tài)環(huán)境、合理開采利用能源有關(guān)的全部稅種的集合，也包括國家為解決環(huán)境問題采取的各種具有針對性的稅收政策。文章將基于廣義的綠色稅收，即綠色稅收體系展開討論。

(二)綠色稅收體系的稅種構(gòu)成

2018年，我國《環(huán)境保護稅法》正式實施，確立了綠色稅收體系中的主體稅種——環(huán)境保護稅。除此以外，我國其他稅種也含有一定的綠色因素，包括資源稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅、車輛購置稅、增值稅和企業(yè)所得稅。根據(jù)前文的定義，這些稅種由于在客觀上有利于生態(tài)保護，具有一定的“綠色因素”，因此被列入綠色稅收體系之內(nèi)。

二、綠色稅收體系的現(xiàn)狀

為了分析我國綠色稅收體系的稅收規(guī)模和體系中各稅種的收入情況，文章統(tǒng)計了2010～2019年綠色稅收體系中各稅種的稅收收入、綠色稅收收入占我國GDP的比重和各綠色稅種占全國稅收總收入的比例，數(shù)據(jù)如表1和圖1所示。

表1 綠色稅收體系中各稅種的稅收收入 單位：億元

圖1 綠色稅收總收入占我國GDP的比重

僅從稅收數(shù)額上看，我國綠色稅收的總體收入規(guī)模不斷增大。2010年，綠色稅收總收入為46372.57億元，2019年則達到127276億元。但如果考慮GDP總體的增長，我國綠色稅收收入的增加趨勢其實并不明顯。2010年綠色稅收收入占國內(nèi)生產(chǎn)總值比重為11.25%，而2009年為12.84%。實際上，在綠色稅收中占比最大的增值稅和企業(yè)所得稅只能算間接促進了綠色生態(tài)建設(shè)，由于國家給予綠色環(huán)保企業(yè)稅收優(yōu)惠政策，因此這兩個稅種具有一定的“綠色因素”，如果采用對綠色稅收狹義的定義，企業(yè)所得稅和增值稅無法涵蓋在綠色稅收體系中。綠色稅收數(shù)額要遠小于表中所列數(shù)額，綠色稅收收入占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重也會相應(yīng)減少。

從微觀角度看，各綠色稅種占全國稅收總收入的比例也不盡相同，根據(jù)財政部國庫司的統(tǒng)計數(shù)據(jù)制作表2：

表2 各綠色稅種占全國稅收總收入的比例

從各稅種的角度看，在資源稅方面，資源稅收入占比在2017年之前較穩(wěn)定，在2017年之后，由于國內(nèi)資源價格上漲以及從價計征方式的實施，資源稅稅收收入有明顯上升，在2018年突破0.1%。在環(huán)境保護稅方面，環(huán)保稅在我國稅收總收入中的占比卻很少。2010年環(huán)保稅占我國稅收總收入的0.24%，2019年僅為0.14%。消費稅的占比較平穩(wěn)，增值稅和企業(yè)所得稅的占比均有所上升，城市維護建設(shè)稅和車輛購置稅的占比在十年中無明顯變化，城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅占我國稅收總收入的比重有所下降，車船稅在數(shù)額和占比上均呈現(xiàn)逐年增長的趨勢。

三、綠色稅收體系存在的問題

(一)征稅范圍小

盡管2018年實施的《環(huán)境保護稅法》彌補了我國綠色稅收中主體稅缺乏的不足，但是體系本身還存在很多缺陷，其中最為顯著的就是征稅范圍小的問題。這一現(xiàn)象反映了綠色稅收體系在建構(gòu)上的不成熟——各個稅種只是在名義上具備“綠色”屬性，并沒有形成完整的體系。我國現(xiàn)行稅種有18個，若只考慮征稅目的為節(jié)能環(huán)保這一因素，我國僅有環(huán)境保護稅一個綠色稅種，其他稅種依然是以經(jīng)濟發(fā)展為首要取向的，這必然會導(dǎo)致對征稅對象考慮不周全的問題。

環(huán)境保護稅作為綠色稅收體系中的主體稅，僅對大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲征稅。但是環(huán)境保護所涉及的范圍遠不只這些，例如碳排放、光污染、電子污染等都會對生態(tài)造成影響，尤其是碳排放：2000年，中國的二氧化碳總排放量為3405200萬噸，僅次于美國；到2010年總排放量為8766000萬噸，2014年為10291900萬噸，總排放量上成為世界第一大碳排放國。

除了環(huán)保稅，其余稅種也出現(xiàn)征稅范圍小的問題。以資源稅和消費稅為例，當(dāng)下資源稅集中在礦產(chǎn)品和鹽上。雖然即將實施的《資源稅法》調(diào)整了一些稅目，并對二級稅目進行了較大擴圍，但動植物資源、森林資源、草地灘涂資源、濕地資源、海洋資源等依然未納入征收范圍。目前我國消費稅的征稅范圍僅對煙、酒、化妝品等特定產(chǎn)品征收，沒有將一些高污染性產(chǎn)出、高能耗產(chǎn)品納入其中，導(dǎo)致消費稅很難發(fā)揮綠色導(dǎo)向性功能。除此以外，塑料制品也沒有被納入消費稅。我國僅2016年就消耗了142億個塑料袋和3.4億卷膠帶，每天還有大量不容易回收的一次性飯盒被丟棄，這些產(chǎn)品同樣會消耗資源以及引起環(huán)境污染問題。

(二)稅率設(shè)置低

我國綠色稅收體系中的大部分稅種都存在稅率偏低的現(xiàn)象，尤其是環(huán)保稅。英國經(jīng)濟學(xué)家庇古提出，政府應(yīng)該通過征收環(huán)境稅提高企業(yè)進行污染活動的成本，收稅的金額應(yīng)該等于消除負外部性的成本，這樣才能迫使企業(yè)減少污染物的排放。一定意義上來說，稅收對污染的規(guī)制效果往往取決于污染物排放企業(yè)污染治理成本與稅額之間的差額。如果稅額高于企業(yè)的治理成本，則能有效約束污染物的排放。反之，如果環(huán)境稅稅額低于甚至較大幅度低于企業(yè)污染治理成本，環(huán)保稅對企業(yè)來說就相當(dāng)于購買了“排污權(quán)”。從2018年1月1日開始，《排污費征收使用管理條例》廢止，我國統(tǒng)一采用環(huán)境保護稅。在開征環(huán)保稅時，國家為了讓納稅人更容易接受制度的改變，同時考慮到企業(yè)要承擔(dān)的稅負，幾乎將原有的排污費整體平移過來，稅率整體沒有改變。根據(jù)前文的數(shù)據(jù)顯示，2018年的環(huán)保稅稅收額較2017年的排污費并沒有明顯增長，反而從226億元下滑至151億元。2019年雖然出現(xiàn)反彈，但并不明顯。

其他稅種同樣存在稅率低或稅率設(shè)置不合理的情況。在我國消費稅中，實木地板和木制一次性筷子的稅率僅為5%。一次性筷子在食品業(yè)的需求量很大，低稅率很難對企業(yè)產(chǎn)生限制作用。耕地占用稅實行地區(qū)差別幅度定額稅率，各個地區(qū)的稅額從5元/平方米到50元/平方米不等，同時規(guī)定地方政府被允許在人均耕地少于0.5畝(1畝≈666.67平方米)的區(qū)域?qū)⒍惵蕵?biāo)準(zhǔn)提高最高不超過50%。耕地占用稅的稅率本就偏低，還對小規(guī)模納稅人實行50%范圍內(nèi)的減稅，這便導(dǎo)致占用、濫用耕地現(xiàn)象頻發(fā)。車輛購置稅的稅率為10%，雖然相較其他稅種而言稅率不低，但是我國并沒有對車輛購置稅進行細分。統(tǒng)一的稅率難以讓消費者在購買車輛時將環(huán)保因素考慮在內(nèi)。車船稅雖采用分類分級稅額征稅，但是以噸位為標(biāo)準(zhǔn)的，與污染物排放能力的關(guān)系不大。

(三)稅收優(yōu)惠政策不科學(xué)

目前我國的稅收優(yōu)惠主要體現(xiàn)在企業(yè)所得稅和增值稅中，但這兩個稅種提供的優(yōu)惠并不能很好地刺激企業(yè)轉(zhuǎn)型。增值稅稅收優(yōu)惠政策主要包括對于資源循環(huán)利用的產(chǎn)品免征增值稅、減半征收或即征即退等。但從理論上看，增值稅是一環(huán)扣一環(huán)的。政策在其中的某一環(huán)實行稅收優(yōu)惠是沒有實際效果的，相反會讓抵扣鏈條發(fā)生中斷。

企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠也有不合理之處。目前最常見的稅收優(yōu)惠措施包括“按90%減計收入”“三免三減半”和“用環(huán)保專用設(shè)備投資額的10%抵免當(dāng)年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額”。當(dāng)前的企業(yè)所得稅稅率一般是25%，這三種優(yōu)惠措施給企業(yè)帶來的稅收優(yōu)惠實際上并不大，且三種優(yōu)惠政策在實際操作中也具有很多限制，例如“三免三減半”需要從項目有了經(jīng)營收益的納稅年度開始。環(huán)保產(chǎn)業(yè)的投資回報率低，時間較長，極有可能在項目初期處于虧損狀態(tài)，導(dǎo)致企業(yè)無法享受優(yōu)惠。

四、完善綠色稅收體系的建議

(一)擴大征稅范圍

如前文所述，征稅范圍問題反映的是綠色稅收體系的建構(gòu)不完善——綠色稅收依然是以經(jīng)濟為首要目標(biāo)，其綠色導(dǎo)向并不強。因此，在思想上，我國必須以科學(xué)發(fā)展觀為指導(dǎo)，轉(zhuǎn)變原有片面追求經(jīng)濟發(fā)展而不重視生態(tài)環(huán)境保護的觀念，認識到采取稅收手段的必要性。

在具體的征稅對象上，我國應(yīng)盡快將二氧化碳列入環(huán)境保護稅的征稅項目中。對于資源稅，我國應(yīng)該擴大稅收范圍，將大多數(shù)不可再生資源包括在內(nèi)。在充分考慮各地的實際情況下，我國可以適當(dāng)將部分地區(qū)的森林、草場、稀有植物等自然資源歸入納稅范圍。在消費稅方面，有必要將塑料、含磷洗滌劑等對環(huán)境有明顯破壞作用的物品納入征稅范圍。

(二)調(diào)整稅率

就目前而言，我國綠色稅收體系中稅種的稅率依然偏低，綠色稅收收入明顯少于政府每年在保護生態(tài)環(huán)境上的支出，這不僅會給我國財政造成負擔(dān)，且無法刺激污染企業(yè)進行轉(zhuǎn)型。我國應(yīng)堅持“誰污染，誰付費”“多排多征，少排少征，不排不征”的原則，提高企業(yè)進行污染活動的成本。

在資源稅上，應(yīng)進一步對稅目進行細分。在增加稅收對象的基礎(chǔ)上，不可再生能源的稅率應(yīng)高于可再生能源的稅率，稀有資源的稅率要高于普通資源的稅率。對于開采過程中對生態(tài)造成重大破壞的資源則應(yīng)該收取更多的稅。在消費稅上，實木地板和一次性筷子5%的稅率難以限制消費者購買使用，因此可以適當(dāng)提高稅率。在車輛購置稅上，現(xiàn)行車輛購置稅的稅率為固定值，可以采用累進稅率征稅。車船稅也應(yīng)按照車輛百千米的碳排放標(biāo)準(zhǔn)制定多級稅率，對不同排量的車輛征收不同的稅。

(三)優(yōu)化稅收優(yōu)惠政策

我國現(xiàn)行的涉及自然資源和生態(tài)保護的稅收優(yōu)惠政策依然較少，主要體現(xiàn)在增值稅和企業(yè)所得稅上，而相關(guān)稅收優(yōu)惠政策也有時效性短、優(yōu)惠力度弱等問題。對于增值稅，我國增值稅優(yōu)惠措施中只有一些零散的與環(huán)保有關(guān)的措施，因此有必要將綠色理念融入增值稅的每個環(huán)節(jié)中。對于企業(yè)所得稅，應(yīng)從企業(yè)獲得第一次利潤那一年就實行“三免三減半”政策，以減少環(huán)保企業(yè)在經(jīng)營上的壓力。對于環(huán)保設(shè)施投資額抵扣納稅額的政策，也可以適當(dāng)提升用于抵扣的投資額的比例。

五、結(jié)語

環(huán)境危機給人類的生存和發(fā)展帶來了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，尋求更有效的環(huán)保措施，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展成為人類社會共同的課題。目前，我國綠色稅收體系的框架已經(jīng)搭好，《環(huán)境保護稅法》成為完善綠色稅收體系的良好開端，2020年9月1日實施的《資源稅法》更是為我國綠色稅收體系添磚加瓦。未來，我國將繼續(xù)堅持可持續(xù)發(fā)展理念，提高現(xiàn)有稅種的綠色性質(zhì)，構(gòu)建適合我國的綠色稅收體系，進一步發(fā)揮稅收對生態(tài)環(huán)境保護的促進作用。