陳達(dá)偉

（上海海外聯(lián)合投資股份有限公司，上海 200052）

一、引言

傳統(tǒng)的管理會計是企業(yè)內(nèi)部運用財務(wù)及相關(guān)數(shù)據(jù)為滿足管理需求而衍生出的一系列財務(wù)邏輯的分析、管理應(yīng)用，是把財務(wù)會計從單純的核算擴展到一種將解析過去、控制現(xiàn)在、籌劃未來有機結(jié)合的管理活動。其職能包括：預(yù)測、決策、規(guī)劃、控制、考核。

近年來，物聯(lián)網(wǎng)元件被大量運用、數(shù)據(jù)存儲成本大幅降低、電腦算力不斷翻倍，都促使大數(shù)據(jù)時代成為必然。隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)日趨成熟，管理會計將與企業(yè)運營結(jié)合得更緊密，將更深地嵌入企業(yè)整體架構(gòu)中。

本文旨在從大數(shù)據(jù)的特點切入，結(jié)合當(dāng)前管理會計的主要問題，展望一下管理會計接下來的發(fā)展。

二、管理會計的現(xiàn)狀

管理會計在過去的二十多年里完成了與ERP系統(tǒng)的融合，使得整個管理會計體系調(diào)動數(shù)據(jù)的能力有了質(zhì)的飛躍，這些數(shù)據(jù)涵蓋了財務(wù)范疇的所有金額與數(shù)量，并且具有有限調(diào)閱ERP其他模塊下數(shù)據(jù)的能力，例如：生產(chǎn)日期、考勤時間、耗電量等。管理會計充分地完成了“電子化”。

然而，“電子化”仍然存在以下的問題：

（一）管理會計頻率太低、沒有規(guī)律

財務(wù)信息生成并非全自動，仍需作周期性的操作（如審核、結(jié)轉(zhuǎn)等）才能生成確定的財務(wù)報表。這些操作往往以最小的會計周期“月”為單位，使管理會計很難以更小的時間單位做數(shù)據(jù)處理，阻礙了向更高效管理的發(fā)展。

（二）管理會計過程程式化

在“電子化”情境下，以上提及的某些周期性操作被集中在月末進(jìn)行，失去了獲得“實時數(shù)據(jù)”、做“實時分析”的機會。例如：成本模塊每天產(chǎn)生的數(shù)據(jù)只在月末才被一次轉(zhuǎn)入總賬模塊供報表編制使用。

（三）管理會計模型一成不變

當(dāng)前電子化架構(gòu)下財務(wù)數(shù)據(jù)往往只能用于單一模型，使企業(yè)財務(wù)管理人員無法深層次、多角度來審視運營活動。例如：一些財務(wù)系統(tǒng)或ERP財務(wù)模塊導(dǎo)出成本數(shù)據(jù)主要用于實際成本法或標(biāo)準(zhǔn)成本法，在進(jìn)行本量利分析時，財務(wù)人員需要額外從不同部門獲得口徑不同的數(shù)據(jù)進(jìn)行拼接組合后，方能開始分析，既耗時又不準(zhǔn)確。

三、大數(shù)據(jù)背景下管理會計的重點

隨著智能化程度的提高，企業(yè)通過智能方式收集或生成的數(shù)據(jù)越精細(xì)，單位時間內(nèi)產(chǎn)生的數(shù)據(jù)量就越大、種類越多。以上即“大數(shù)據(jù)”的三大特點：大量、快速、多樣化。管理會計當(dāng)前的重點是基于物聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)所生成的大數(shù)據(jù)進(jìn)行更復(fù)雜、更快速、更廣泛的財務(wù)管理應(yīng)用。

（一）企業(yè)全域數(shù)據(jù)的覆蓋

目前，財務(wù)數(shù)據(jù)抓取和記錄只是局限在保存于財務(wù)系統(tǒng)或ERP財務(wù)模塊中的數(shù)據(jù)，如：總賬分錄、序時賬、日記賬等。管理會計基于這些數(shù)據(jù)進(jìn)行著預(yù)測及分析活動，它們已經(jīng)被財務(wù)系統(tǒng)或財務(wù)模塊接口篩選和整理，只是對傳統(tǒng)財務(wù)工作有意義的數(shù)據(jù)，如：借記/貸記金額、余額、科目代碼、數(shù)量等。這樣的“篩選和整理”是依據(jù)一定的會計原則進(jìn)行的，目的是將數(shù)據(jù)呈現(xiàn)出企業(yè)在一段時間內(nèi)運營的歷程，如：明細(xì)賬、日記賬、利潤表；或者某時間點所處的狀態(tài)，如：資產(chǎn)負(fù)債表。這樣的好處是能從“企業(yè)價值鏈”產(chǎn)生的信息中言簡意賅地歸納企業(yè)運營狀態(tài)，并做出分析，但與此同時剔除了許多數(shù)據(jù)。

這些被剔除的數(shù)據(jù)在傳統(tǒng)財務(wù)管理中沒有一席之地，而恰恰是它們，可能蘊含著對管理會計很有價值的信息。例如：倉儲環(huán)境溫度與生鮮庫存變質(zhì)之間的關(guān)系；關(guān)聯(lián)方交易合同的簽約時間、簽約數(shù)量、已經(jīng)交付數(shù)量等。

管理會計能夠運用的“企業(yè)價值鏈”所產(chǎn)生的數(shù)據(jù)越豐富，分析結(jié)果就越準(zhǔn)確、分析模式就越多樣。換言之，如果管理會計能夠調(diào)用整個企業(yè)每天所形成的數(shù)據(jù)：時間、溫度、尺寸，甚至是圖像、聲音、圖像，那么理論上就有能力分析一切財務(wù)現(xiàn)象、解釋一切財務(wù)問題。

（二）多維度展開

管理會計歸根到底是對企業(yè)的各種資源進(jìn)行的各種“向前看”的管理，由一些量化的目標(biāo)倒推計算出未來每個節(jié)點企業(yè)資源“理想中”的狀態(tài)。這個理想中狀態(tài)被不斷地與企業(yè)已達(dá)到的狀態(tài)作對比，形成管理的“路線圖”。管理會計能夠使用的數(shù)據(jù)越精細(xì)、越多樣，進(jìn)行對比分析的維度就越多樣、能生成的“路線圖”就越具體，這樣呈現(xiàn)的“多維度”分析能更全面地反映企業(yè)的狀態(tài)和存在的問題。

作業(yè)成本法可以充分地展示以上多維度特征帶來的優(yōu)勢。作業(yè)成本法，將直接成本和間接成本作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗“作業(yè)”的成本同等地對待，將“產(chǎn)品”向下依次細(xì)分，形成產(chǎn)品-成本動因-作業(yè)-資源自上而下的樹狀結(jié)構(gòu)。根據(jù)作業(yè)活動耗用“資源”的情況，將“資源”耗費分配給“作業(yè)”；再依照成本對象消耗“作業(yè)”的情況，把“作業(yè)成本”分配給“成本對象”。它是使獲取產(chǎn)品成本信息質(zhì)量更高的一種成本核算及分析方法。作業(yè)成本法的關(guān)鍵在于做好：資源（最小的成本單元）成本分配算法，定義作業(yè)（最小的成本歸集單元），以“成本動因”來選取作業(yè)。

傳統(tǒng)企業(yè)財務(wù)實踐中運用業(yè)成本法的難點是：企業(yè)財務(wù)層面的數(shù)據(jù)往往以“部門維度”采集的。不同部門的數(shù)據(jù)記錄方法、口徑、甚至系統(tǒng)各有不同。而作業(yè)成本法需要打破以部門維度的數(shù)據(jù)采集體系，以“成本動因”下的“作業(yè)”維度定義成本。這就需要統(tǒng)一記錄來自不同部門數(shù)據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)。這會涉及大量對每個部門的薪資數(shù)據(jù)換算與分配的計算，在此類數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上執(zhí)行作業(yè)成本法非常耗間，效費比低，違背了使用的初衷。

在“大數(shù)據(jù)”情境下，企業(yè)利用各種物聯(lián)網(wǎng)元件組建起猶如神經(jīng)系統(tǒng)的物聯(lián)感知網(wǎng)絡(luò)，時刻自動地產(chǎn)生企業(yè)運營每個角落的數(shù)據(jù)，并被獲取。在獲取這些數(shù)據(jù)的同時，系統(tǒng)已經(jīng)給所有數(shù)據(jù)加上了許多預(yù)設(shè)的“標(biāo)簽”，如：1克A原料對應(yīng)的：供應(yīng)商、生產(chǎn)日期、領(lǐng)用出庫時間、領(lǐng)用生產(chǎn)線、領(lǐng)用人、作業(yè)代碼等，從而形成“原數(shù)據(jù)”庫。

“大量”和“快速”的特性結(jié)合強大算力，“原數(shù)據(jù)”瞬間被導(dǎo)入設(shè)計好的“作業(yè)成本法”模型中，實時產(chǎn)生每個“一‘作業(yè)’對多‘資源’”的數(shù)據(jù)集；多個“作業(yè)”又按照模型的定義集成在一起，組成“成本動因”數(shù)據(jù)集；然后，多個“成本動因”又形成“產(chǎn)品”。這樣，一個“產(chǎn)品-成本動因-作業(yè)-資源”的樹狀結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)集就此誕生。該數(shù)據(jù)集能夠?qū)崟r按照時間切片向下挖掘，直至每種最小單位計量“資源”的具體信息為止，如：1克某原材料、1小時某員工工時等。

同時，如果以上“原數(shù)據(jù)”庫導(dǎo)入“以部門維度核算”模型中，又可以產(chǎn)生“部門-產(chǎn)品-成本”的樹狀數(shù)據(jù)集，用于部門維度的分析。這樣多維度的管理報表可以立即被導(dǎo)出，管理會計維度的多少不再受管理維度和人力資源的制約，而取決于能設(shè)計出多少個維度模型。

（三）高頻率管理會計

“大數(shù)據(jù)”高速特性主要得益于過去30年計算機算力以及存儲能力的不斷提升。目前商用服務(wù)器能夠滿足一般企業(yè)對于高頻率數(shù)據(jù)運算的要求。高頻率的定義應(yīng)該小于會計最小的報表周期：一個月。過去的經(jīng)驗是管理會計報表由于需要使用財務(wù)報表的數(shù)據(jù)，所以往往周期不小于一個月。但是大數(shù)據(jù)采集智能化以后，管理會計報表的編制周期將可以進(jìn)一步縮短，直至逼近1小時，甚至更短。

這種改變讓管理向更精細(xì)的方向邁進(jìn)：可以按小時甚至分鐘分析每條生產(chǎn)線的產(chǎn)能和成本耗費，結(jié)合每個產(chǎn)品的需求量和各個作業(yè)的精確生產(chǎn)時間， 24小時的生產(chǎn)調(diào)度變得游刃有余。而且整個數(shù)據(jù)更新、管理調(diào)度、任務(wù)下達(dá)的過程是實時的。

（四）快速精準(zhǔn)預(yù)測分析

計算機高算力除了能使管理會計報表編制頻率提高以外，也能使預(yù)測性工具使用更多的歷史數(shù)據(jù)并具備更多的變量配置。例如：利潤表預(yù)測分析中，如果將某些有線性發(fā)展趨勢的成本費用通過各自獨立的線性趨勢法計算出未來每月的增長趨勢，并加入利潤表預(yù)測的話，這樣編制的預(yù)測將比給予這些成本費用一個固定的增長率而編制的預(yù)測要更接近真相。

四、大數(shù)據(jù)背景下管理會計的難點

（一）大數(shù)據(jù)構(gòu)架的鋪設(shè)

大數(shù)據(jù)天然與規(guī)模經(jīng)濟相契合，因此，大型企業(yè)天然具有進(jìn)行大數(shù)據(jù)改革的欲望，他們也擁有進(jìn)行這種改革的資源。一旦大型企業(yè)在完成大數(shù)據(jù)底層布局后，管理層必然希望財務(wù)管理能夠以財務(wù)報表為起點更深入地向下挖掘，去解釋一個接一個在運營中困擾管理層的難題。

然而，大型企業(yè)由于普遍性的部門系統(tǒng)林立及行事慣性而無法完全地對整個企業(yè)完成大數(shù)據(jù)底層采集和整理的布局。這使得一個大而統(tǒng)一的大數(shù)據(jù)系統(tǒng)難以形成，“大數(shù)據(jù)”管理會計也就無從談起了。

（二）“變成大數(shù)據(jù)”或“被大數(shù)據(jù)”

目前一臺商用服務(wù)器中存儲器可以堆疊至萬億字節(jié)級別（T字節(jié)），而且價格是中小企業(yè)可以承受的。于是，即時全局?jǐn)?shù)據(jù)運算普及已成現(xiàn)實。數(shù)據(jù)的采集首次成了瓶頸，而非運算。

對于中小型企業(yè)，在大數(shù)據(jù)時代能否在自身運營中找到能夠源源不斷地產(chǎn)生“大數(shù)據(jù)”的“大數(shù)據(jù)源”并且對其采集是關(guān)鍵命題。數(shù)據(jù)已經(jīng)成為新的一元生產(chǎn)要素，若不能變成“大數(shù)據(jù)”的源泉，那么就只能被并入一個“大數(shù)據(jù)”系統(tǒng)中，成為“大數(shù)據(jù)”的一部分，“大數(shù)據(jù)”這一生產(chǎn)要素就無法惠澤該企業(yè)管理會計。

（三）財管人員職業(yè)要求升級

擁有“大數(shù)據(jù)源”以后，如何充分利用它就成了關(guān)鍵。對管理會計的充分理解并不足以駕馭它，財務(wù)管理崗位還需具備采集、挖掘“大數(shù)據(jù)”的相關(guān)知識及相關(guān)工具的應(yīng)用能力。財務(wù)專業(yè)知識與“大數(shù)據(jù)”知識結(jié)合運用的能力將決定財務(wù)人才的價值高低。

綜上所述，若以上重點及難點被恰當(dāng)?shù)靥幚砑敖鉀Q，管理會計將利用大數(shù)據(jù)“多次使用價值”的特性，不斷地為企業(yè)運營管理中快速、多維度、精確的財務(wù)管理工具體系。管理會計將發(fā)生質(zhì)變，并在企業(yè)運營中釋放巨大能量。