摘 要：我國(guó)在發(fā)展過(guò)程中取得了不錯(cuò)的成績(jī)，經(jīng)濟(jì)在最近一段時(shí)間中都呈現(xiàn)出穩(wěn)定增長(zhǎng)趨勢(shì)，但在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程中，國(guó)家仍需要不斷的從各方面完善各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)體制以及制度，為經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展保駕護(hù)航。我國(guó)的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中，增值稅專用發(fā)票是一項(xiàng)基礎(chǔ)的環(huán)節(jié)，而目前社會(huì)上利用增值稅專用發(fā)票進(jìn)行犯罪，騙取國(guó)家稅款的現(xiàn)象日益增多，一定程度上影響了我國(guó)的稅收制度，威脅到我國(guó)經(jīng)濟(jì)體系的發(fā)展，其次，犯罪行為也越來(lái)越隱蔽，對(duì)國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)稽核的要求也越來(lái)越高，實(shí)踐中，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票數(shù)額達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)的，會(huì)上升到刑事層面予以規(guī)制?；谔撻_(kāi)增值稅專用發(fā)票對(duì)我國(guó)發(fā)展形成的不良影響，本文將著重分析虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票定罪的這個(gè)問(wèn)題，試圖從剖析該行為出現(xiàn)的原因、防范措施等方面談?wù)剬?duì)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的刑事規(guī)制。

關(guān)鍵詞：增值稅;專用發(fā)票;定罪;研究

2016年?duì)I改增之后，增值稅就已經(jīng)成為了影響我國(guó)稅收的重要稅種，征稅范圍覆蓋的層面非常廣泛，基本涵蓋了所有經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域，增值稅專用發(fā)票肩負(fù)記載業(yè)務(wù)稅款、連接各個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)功能，故其對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有重要的基礎(chǔ)性作用，因此，我們?cè)诮?jīng)濟(jì)領(lǐng)域中對(duì)一些行為人、行為企業(yè)利用其一些違法、犯罪的手段企圖通過(guò)此項(xiàng)發(fā)票偷逃稅款的，應(yīng)當(dāng)審慎分析，強(qiáng)化規(guī)制，從而為國(guó)家經(jīng)濟(jì)體系正常運(yùn)行的有力作出保障，筆者擬先梳理虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票客觀行為存在原因，為后續(xù)的規(guī)制奠定基礎(chǔ)。

一、開(kāi)具增值稅專用發(fā)票過(guò)程中一般違規(guī)行為存在的原因

（一）個(gè)人

國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)根據(jù)納稅金額，將增值稅納稅人分成一般納稅人以及小規(guī)模納稅人這兩種，這兩種類型，在繳納增值稅時(shí)，繳納規(guī)定有所不同，一般納稅人在繳納資金期間，可以通過(guò)稅款抵扣繳納稅款，而小規(guī)模納稅人可以通過(guò)簡(jiǎn)易征收的方式繳稅，這種類型，在繳納環(huán)節(jié)期間不能扣減進(jìn)項(xiàng)稅額，這與一般納稅人有較大的不同。這兩種繳稅的標(biāo)準(zhǔn)是以年銷數(shù)額記錄，這樣會(huì)存在較大的不合理之處，因?yàn)楹芏嘈∫?guī)模納稅群體，即便是銷售額符合一般納稅人的要求，但是在這種規(guī)定之下，也難以享受一般納稅人在繳稅方面的優(yōu)待，從這方面就明顯體現(xiàn)出財(cái)務(wù)制度在設(shè)計(jì)方面存在不足。除此之外，很多行為人在運(yùn)行工作時(shí)，并沒(méi)有思考增值稅納稅方面的工作，故，在發(fā)展過(guò)程中，由于沒(méi)能利用好增值稅納稅的相關(guān)政策規(guī)定，使得很多工作開(kāi)展存在問(wèn)題，這也是增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不多的原因。

一般納稅人面對(duì)納稅時(shí)，想要降低稅負(fù)可以從兩方面思考繳稅，一般納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，了解稅務(wù)機(jī)關(guān)的日常事宜，同時(shí)還需要讓納稅人了解征收的細(xì)則，采用這種方法是能夠?qū)崿F(xiàn)使用高稅率開(kāi)具發(fā)發(fā)票，但是卻按照減低的方式繳納稅款。除此之外一般納稅人還可以使用稅款抵扣制繳納稅款，通過(guò)這種方式能夠也能夠達(dá)到稅負(fù)的目的。但是要注意一個(gè)問(wèn)題，就是在這樣操作時(shí)，需要滿足發(fā)票購(gòu)買價(jià)需要等于或者大于開(kāi)票稅額，只有在這個(gè)基礎(chǔ)上才能進(jìn)行稅款抵扣計(jì)算，繳納稅金。

（二）稅務(wù)機(jī)關(guān)

面對(duì)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的多樣化，違規(guī)行為越來(lái)越隱蔽化，造成稅務(wù)機(jī)關(guān)在工作時(shí)稽核的困難，客觀導(dǎo)致了一般違規(guī)行為的發(fā)生。故，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該根據(jù)工作內(nèi)容做好監(jiān)察工作，針對(duì)某些特定行業(yè)需要按照行業(yè)的工作特點(diǎn)，思考相關(guān)的工作細(xì)節(jié)，同時(shí)加強(qiáng)對(duì)開(kāi)票方、受票方、中間方的資金流向的審查，加強(qiáng)對(duì)三流一致的核查。

二、虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的發(fā)生原因

《增值稅專用發(fā)票適用規(guī)定》中虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的含義進(jìn)行了解釋，是增值稅一般納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)開(kāi)具的發(fā)票，是購(gòu)買方支付增值稅并可按照增值稅有關(guān)規(guī)定聚義抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的憑證。

那么，什么是虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票呢，根據(jù)《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第二十二條，開(kāi)具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時(shí)限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實(shí)開(kāi)具，并加蓋發(fā)票專用章，任何單位不得有為他人、為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況不符的發(fā)票、讓他人為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況不符的發(fā)票、介紹他人開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況不符的發(fā)票。

在實(shí)踐中，因營(yíng)改增開(kāi)展以來(lái)，存在部分企業(yè)在開(kāi)展經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程中，接受對(duì)手交易方的勞務(wù)、貨物等對(duì)價(jià)時(shí)不愿意、無(wú)法開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的情況，導(dǎo)致其對(duì)手無(wú)法取得對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票予以抵扣，對(duì)手交易方?jīng)]有足夠的增值稅專用發(fā)票抵扣自己的成本，只能通過(guò)一些非正當(dāng)手段去開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。還有一些企業(yè)，在沒(méi)有交易的情況下，純粹為了偷稅，通過(guò)中間人等途徑，以非法手段開(kāi)具增值稅專用發(fā)票對(duì)自身的交易成本予以抵扣，屬于較為惡劣的虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的行為，對(duì)此，《中華人民共和國(guó)刑法》第二百零五條對(duì)此罪行為模式進(jìn)行了規(guī)定，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬(wàn)元以下二十萬(wàn)元以下罰金，虛開(kāi)的稅款數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處三年以上十年以下有期徒刑，并處五萬(wàn)元以上五十萬(wàn)元以下的罰金，虛開(kāi)的稅款巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處十年以上有期徒刑或者無(wú)期徒刑，并處五萬(wàn)元以上務(wù)實(shí)萬(wàn)元以下罰金或者沒(méi)收財(cái)產(chǎn)。

三、對(duì)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票行為的規(guī)制

（一）個(gè)人方面

增值稅一般納稅人在繳稅時(shí)，主要以年銷售額為主，通過(guò)調(diào)查之后，發(fā)現(xiàn)其數(shù)額基本在百萬(wàn)以上，從數(shù)額角度分析，能夠看出一般納稅人的規(guī)模非常大，企業(yè)要想在發(fā)展中逐漸擴(kuò)大規(guī)模，必須吃透相關(guān)法律法規(guī)。在當(dāng)前時(shí)代中，要想進(jìn)一步的擴(kuò)大發(fā)展規(guī)模，應(yīng)該向綜合型發(fā)展，加強(qiáng)財(cái)務(wù)制度管理，規(guī)范日常工作內(nèi)容，了解征稅的范圍以及稅務(wù)政策在項(xiàng)目劃分中的不同。企業(yè)在發(fā)展期間，還需要按照國(guó)家的規(guī)定，不斷完善工作制度，保證財(cái)務(wù)管理工作能夠正常運(yùn)行，加強(qiáng)稅收制度對(duì)企業(yè)發(fā)展的積極導(dǎo)向作用。此外，不同稅率應(yīng)該按照項(xiàng)目累積計(jì)算，在發(fā)票上應(yīng)該注明銷售額以及折扣額，財(cái)務(wù)人員在處理這方面工作的時(shí)候，一定要注重工作細(xì)節(jié)，了解工作的政策傾向，在繳稅之前，統(tǒng)籌規(guī)劃，這樣能夠在很大程度上降低稅負(fù)，從而能夠規(guī)避在工作期間觸碰法律的紅線。

（二）稅務(wù)機(jī)關(guān)

稅務(wù)機(jī)關(guān)在工作中，應(yīng)該加強(qiáng)監(jiān)管，并且需要按照現(xiàn)行的《增值稅暫行條例》了解繳稅規(guī)定，這是順利開(kāi)展監(jiān)管工作的前提，了解一般納稅人以及小規(guī)模納稅人在繳納稅金上的不同，同時(shí)，應(yīng)當(dāng)在工作中應(yīng)該提高警惕，加強(qiáng)對(duì)征收環(huán)節(jié)的監(jiān)管，加強(qiáng)對(duì)開(kāi)票方、受票方的形式以及實(shí)質(zhì)審查。

（三）司法機(jī)關(guān)層面

針對(duì)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)態(tài)勢(shì)中存在的日益嚴(yán)重的以虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票偷逃稅款的刑事問(wèn)題，在適用虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)本著謹(jǐn)慎的態(tài)度，全面審查案件事實(shí)，在辦案過(guò)程中堅(jiān)持政治效果、法律效果與社會(huì)效果的統(tǒng)一，筆者認(rèn)為具體需要審查如下幾方面：

1.明確虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的原因

在上文論述中，筆者就一些虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的原因進(jìn)行了列舉，從此可以看出有些企業(yè)之所以虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票是因?yàn)榭陀^上確實(shí)存在一些不能開(kāi)具發(fā)票的原因，以及法律觀念的淡泊，還有一些企業(yè)是完全為了偷逃稅款而虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票，這涉及到一個(gè)罪與非罪的問(wèn)題，2015年，最高人民法院研究室曾作出《關(guān)于如何認(rèn)定以“掛靠”有關(guān)公司名義實(shí)施經(jīng)營(yíng)活動(dòng)并讓有關(guān)公司為自己虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票行為性質(zhì)的征求意見(jiàn)的復(fù)函》，其中提到行為人若不以騙取稅款為目的，以代開(kāi)、掛靠形式開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的，可能不構(gòu)成犯罪。故在主觀意圖上應(yīng)當(dāng)進(jìn)行細(xì)致審查，避免對(duì)案件定性的錯(cuò)誤。

2.加強(qiáng)三流一致的審查

在認(rèn)定行為人是否構(gòu)成本罪時(shí)，還需要審查案件中的“三流”，即銷售方是否向購(gòu)買方實(shí)際銷售了貨物，購(gòu)買方是否想銷售方實(shí)際支付了貨款，并如實(shí)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。如果有中介方介入時(shí)，要審查貨款資金是否回流以確定開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的實(shí)質(zhì)違法性，即沒(méi)有實(shí)際的交易卻開(kāi)具了增值稅專用發(fā)票。

3.做好案件的后半篇文章

辦理此類案件難免涉及對(duì)一些民營(yíng)企業(yè)的處理，對(duì)其的處理在一定程度上可能會(huì)影響這些企業(yè)的生存，影響民營(yíng)寂靜的發(fā)展，故要在辦理此類案件中要秉持“謙抑、審慎”的態(tài)度，對(duì)于未造成嚴(yán)重后果，及時(shí)退出違法所得責(zé)任方，可以考慮酌情從處理。

結(jié)語(yǔ)

綜上，在規(guī)制虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票行為時(shí)，雖然有行政、刑事等多種手段，但要妥善處理相關(guān)問(wèn)題需要追究其問(wèn)題發(fā)生的源頭，找尋問(wèn)題發(fā)生的原因，這樣才可以有針對(duì)性的進(jìn)行規(guī)制。保障經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，并非是行政、刑事一家之事，需要個(gè)人、企業(yè)、社會(huì)的多方配合，在理論中實(shí)踐，再用實(shí)踐指導(dǎo)理論，才能更好的多措并舉規(guī)制虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的行為，最終對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展達(dá)成良性的影響。

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作者簡(jiǎn)介：侯璐，女，浙江舟山人，法學(xué)學(xué)士學(xué)位，檢察官助理。

（作者單位：浙江省舟山市定海區(qū)人民檢察院）