□ 黃婉意 盧永松

1 引言

PPP模式，全稱Public-Private Partnerships模式，財政部出臺的相關(guān)文件中將Public-Private Partnerships定義為“政府與社會資本合作”模式，是政府資本與社會資本基于契約精神建立合作關(guān)系來建設(shè)項目的一種模式，其中政府資本包括國家資本、地方政府資本、地方政府部門資本，社會資本包括民營企業(yè)、合資企業(yè)、外商投資企業(yè)、國有企業(yè)、混合所有制企業(yè)的組織。

PPP模式的主要應(yīng)用領(lǐng)域為基礎(chǔ)設(shè)施及公共服務(wù)，如大型機場、城際鐵路、市內(nèi)軌道交通、收費高速公路、城市公租房、健康管理服務(wù)、城鄉(xiāng)污水處理等，社會資本主要負責項目的設(shè)計、建設(shè)、運營及維護等工作，獲得回報的途徑為“使用者付費”或“政府補貼付費”；政府方負責政策的配合、質(zhì)量及價格監(jiān)控，確保合作順利及公共利益最大化。在該模式下，社會資本的資源投入到基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)中，項目建成后政府部門的職能得以實現(xiàn)，項目運營過程中社會資本得到合理收益，是一種社會資本和政府部門雙贏且對社會有利的局面[1]。

2 對PPP項目審計的難點

近年來，我國社會對基礎(chǔ)設(shè)施需求不斷加大，PPP模式對于有效減輕政府財政壓力起到十分重要的意義，財政部于2014年9月發(fā)布《關(guān)于推廣運用政府和社會資本合作模式有關(guān)問題的通知》，此后PPP模式得到社會廣泛關(guān)注，成功落地的項目幾乎覆蓋了所有公共服務(wù)領(lǐng)域。

PPP項目數(shù)量增多后，項目管理的問題也逐漸突出，一些地方出現(xiàn)了政府違法、違規(guī)融資、非法侵占國家資金、項目運作過程不規(guī)范等情況，因此國家機關(guān)對PPP項目進行監(jiān)管審計就變得尤為重要。按《審計法》《審計法實施條例》中的相關(guān)規(guī)定，對于財政資金占總投資比例超過50%的項目，或者財政資金占比50%以下但政府對其擁有建設(shè)、運營實際控制權(quán)的項目，國家審計機關(guān)有權(quán)監(jiān)督。

但是，相比于傳統(tǒng)的政府投資項目，PPP項目模式的運作過程十分復雜、項目參與方多、持續(xù)周期長、運營風險高、收回成本變數(shù)大。因此，傳統(tǒng)的工程項目審計方法對PPP項目并不適用，傳統(tǒng)工程審計工作主要集中在竣工結(jié)算審計，這主要是維護政府方和社會資本方的利益，而PPP的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目還涉及公眾方利益，僅僅是竣工計算審計并不能維護公眾利益[2]。

2002年，廣東省政府采用PPP融資模式建成了珠江流域水環(huán)境綜合治理工程，時至2009年，廣東省審計廳成立審查組對項目運營情況進行審計，審計結(jié)果暴露了該項目存在的較多問題，包括污泥處理結(jié)果未達標、污水處理量計算及計費不準確、項目公司夸大投資總額等問題，公眾利益受到侵害，國家資金未能有效利用。因此，為了有效監(jiān)督PPP項目的開展情況，確保利益相關(guān)者各方的權(quán)益，提高PPP項目的經(jīng)濟效益和社會效益，學者認為對PPP項目進行全過程跟蹤審計是最有效可行的方法。全過程跟蹤審計是一種現(xiàn)代審計新模式，基于建設(shè)項目生命周期視角開展，從立項階段為起點直到項目完結(jié)，審計機關(guān)全程持續(xù)不斷地監(jiān)督項目資金使用以及具體的運營情況，實現(xiàn)對項目動態(tài)、全面地了解。與傳統(tǒng)工程審計相比，主要是把審計工作向項目實施的事前、事中轉(zhuǎn)移[3]。

基于這樣的背景，本文以國家審計視角為切入點，探究對PPP項目全過程多維度跟蹤審計的綜合評價體系，以期能為實際審計工作的開展提供一些參考。

3 PPP項目全過程多維度跟蹤審計分析

根據(jù)財政部印發(fā)《政府和社會資本合作模式操作指南（試行）》，PPP項目的全生命周期可劃分為5個階段：識別階段、準備階段、采購階段、執(zhí)行階段、移交階段。每一個階段的關(guān)鍵工作節(jié)點較多，筆者認為，要對項目進行全方位覆蓋的評價與考核，應(yīng)從多個維度對每個關(guān)鍵節(jié)點進行審計。本文將以每一階段中的關(guān)鍵工作為切入點，從合法合規(guī)性、合理準確性、合格有效性、完整性及效率性5個維度對PPP項目全過程跟蹤審計要點進行分析。

3.1 項目識別階段

項目識別階段指是否確定項目采用PPP模式進行投資建設(shè)的過程，該階段由政府部門主導，階段成果直接決定項目是否可行，因此對識別階段的跟蹤審計十分重要。關(guān)鍵節(jié)點工作包含政府發(fā)起PPP項目、識別篩選項目、估算項目投資、進行物有所值評價及財政承受能力論證。審計維度界定及審計要點如表1。

3.2 項目的準備階段

該階段主要的工作有：政府方確認政府出資代表及項目實施機構(gòu)，制定項目實施方案。該階段最終確認是否采用PPP模式及具體的運作方式，該階段最關(guān)鍵的工作為編制初步實施方案，該方案將會對PPP項目后續(xù)流程的具體操作內(nèi)容形成指導作用，是審計的重點部分。審計維度界定及審計要點如表2。

3.3 采購階段

該階段主要目的在于選擇適合的社會資本進行合作，通常采用招標的方式確定社會資本方，工作流程為：編制資格預審文件，發(fā)布資格預審公告，公開征集或定向邀請社會資本方參與競標，組織專家按照采購文件的規(guī)定評審，選定社會資本方，并成立談判工作小組進行合同的磋商與談判，最終雙方簽署PPP項目合同。關(guān)鍵工作節(jié)點有：招標采購，合同體系的建立。審計維度界定及審計要點如表3。

表1 項目識別階段審計維度及審計要點

表2 項目準備階段審計維度及審計要點

3.4 項目執(zhí)行階段

該階段包括項目的建設(shè)與運營。項目主導權(quán)從政府方移交到項目公司，政府方不參與實際的建設(shè)運營工作，主要負責監(jiān)督管理，必要時提供政策支持。該階段也是PPP項目全過程中持續(xù)時間最長階段，能很大程度決定PPP項目能否順利完成，因此審計工作至關(guān)重要[4]。關(guān)鍵的工作節(jié)點包括：項目公司的成立、項目融資、項目建設(shè)、項目運營、中期績效考核。審計維度界定及審計要點如表4。蹤審計尚無國家層面的操作指南、制度文件等。如何對PPP項目進行跟蹤審計能更好地提高經(jīng)濟效益和社會效益，需要學術(shù)界和審計工作人員不斷適應(yīng)新局勢、摸索新方法、提出新理念，指導項目的審計工作，使項目能最終實現(xiàn)政府方、社會資本方、公眾方的利益最大化。

表3 項目采購階段審計維度及審計要點

表4 項目執(zhí)行階段審計維度及審計要點

表5 項目移交階段審計維度及審計要點

3.5 項目移交階段

該階段是PPP項目全過程的最后環(huán)節(jié)，雙方合作期限到期或約定提前終止合同后，項目公司按合同約定將項目所有設(shè)施及權(quán)益按合同約定的條件及程序移交政府或政府指定機構(gòu)，該階段事關(guān)政府及公眾權(quán)益能否得到保障，政府資金使用是否有效率及社會公眾的滿意度，在項目全過程中地位重要程度，其中包含了諸多易被審計人員忽略的問題。關(guān)鍵工作節(jié)點包括：資產(chǎn)評估、性能測試、項目移交、最終績效評價。審計維度界定及審計要點如表5。

4 結(jié)語

PPP模式在我國的研究和應(yīng)用尚處于起步階段，跟