隨著市場環(huán)境的變化，疊加企業(yè)內部對知識共享復用和研發(fā)設計成本管控的需要，如何在研制任務日益繁重，多型號、多任務并舉、科研超墊支居高不下的情況下降低研發(fā)成本成為A科研院所（以下簡稱A所）亟待解決的問題。

針對上述問題，筆者查閱了相關資料，張昌菊對共用基礎模塊（Common Building Block，以下簡稱“CBB”）是指在不同產(chǎn)品、型號項目之間共用可重用的軟件、零部件、模塊、整機、分系統(tǒng)、系統(tǒng)、技術及其他相關設計成果在工程項目研制中的作用、CBB的建立與使用、內部定型和激勵等管理中的有關問題進行了研究，認為軍品研制中適合推行CBB管理［1］。曹少杰和上官偉對軍工科研企業(yè)CBB建設進行了系統(tǒng)分析，認為CBB是有效減低科研成本、提高科研效率、提升產(chǎn)品質量的有效途徑［2］。綜上，國內對通過CBB模式降低科研成本已經(jīng)開展了一系列有益的研究和探索，但是和管理會計的結合應用還不全面、充分。

A所財務管理團隊結合應用作業(yè)管理思想和標準成本法，深入推進“業(yè)財”融合，建立了面向作業(yè)的CBB標準成本、CBB成本測算模型與復用效益評估方法，將管理會計前探到研發(fā)設計環(huán)節(jié)，有效推廣和應用了限價設計理念，該實踐在工作目標、工作內容、工作機制、推進步驟、保障措施等方面都具有可復制性。

一、實踐背景

（一）企業(yè)基本情況

A所重研制經(jīng)費投入，多品種、小批量，設計成本占全價值鏈成本的比例較高。財務管理人員如何利用管理會計理論與知識，融入研發(fā)設計業(yè)務前端，拓展“T”型結構思維與知識，協(xié)同設計開展知識復用、壓降研發(fā)設計成本是企業(yè)亟待解決的問題。為此，A所推進“業(yè)財”融合，借鑒作業(yè)管理思想，將面向作業(yè)的標準成本與研發(fā)設計知識復用結合，并應用到研發(fā)設計成本的壓降中，通過與業(yè)務緊密結合，進行了基于CBB復用的研發(fā)設計成本管控實踐。開展CBB管理，建立產(chǎn)品貨架，逐步形成共用產(chǎn)品平臺，在平臺基礎上開發(fā)產(chǎn)品，有效減少低水平重復開發(fā)，降低研發(fā)設計成本。

（二）開展實踐的必要性

1.市場環(huán)境變化的客觀要求

隨著裝備體制機制改革，舊的裝備產(chǎn)品價格形成機制廢除，新的產(chǎn)品價格生成機制對企業(yè)自身的成本管控能力提出了非常市場化的要求，無論是激勵約束、競爭議價還是征詢議價，低成本成為了市場化競爭的重要因素。在此政策背景下，企業(yè)必須迅速從以前成本加成的定價模式中走出來，摸索市場變化規(guī)律，開展市場、設計、集成、制造、維修、服務全價值鏈、全生命周期的成本管控，其中設計成本管控是重中之重。

2.內部管理提升的主觀需要

（1）知識共享復用需要。A所是多品種、小批量的產(chǎn)品模式，多數(shù)批產(chǎn)產(chǎn)品都經(jīng)過型號研制階段，科研人員忙于型號產(chǎn)品的研究與交付，在研發(fā)過程中缺少對技術和成果共享的關注和研究，導致其他項目難以繼承和共享。隨著產(chǎn)品種類越來越多，重復開發(fā)和高返工率導致由于設計問題形成的質量成本凸顯。此外，持續(xù)重復低水平的開發(fā)活動，缺乏高質量的創(chuàng)新與應用也造成技術人才流失。美國管理學家彼得·德魯克最早提出了“知識型員工”的概念。在知識經(jīng)濟時代的大背景下，企業(yè)的核心競爭力來源于企業(yè)的技術創(chuàng)新能力，知識型員工是知識的載體，其必然成為企業(yè)知識技術創(chuàng)新的主體?；诖?，缺乏“知識管理”體系和產(chǎn)品平臺，沒有形成知識創(chuàng)造、顯性化、共享、應用和繼承的有效機制和管理模式，已經(jīng)成為A所亟待解決的問題。CBB共享與復用的實踐能有效利用已研發(fā)技術、模塊，提升通用性和重用率。產(chǎn)品平臺能夠通過CBB提高成熟度和產(chǎn)品質量，降低成本。在平臺基礎上開發(fā)產(chǎn)品，能夠減少低水平重復開發(fā)，將高端人力資源釋放出來開展核心技術研究，最終實現(xiàn)產(chǎn)品平臺與技術平臺互相支撐，找到適合航空產(chǎn)品盈利的商業(yè)模式。

（2）研發(fā)設計成本管控需要?？蒲性核蒲匈M超墊支處于較高水平，而且在目前定價機制下，科研費超墊支如果沒有后續(xù)超概算資金補償，在批產(chǎn)產(chǎn)品價格中無法體現(xiàn)，給經(jīng)營帶來潛虧風險。根據(jù)帕累托曲線，設計和研發(fā)費用在整個“全壽命周期費用”中所占比例雖然不高，但設計和研發(fā)階段決定了絕大部分的全壽命周期費用，也就是說產(chǎn)品在投產(chǎn)前其全壽命周期費用已基本確定，可見研發(fā)設計成本管控是計劃、財務、業(yè)務、資源、績效“五位一體”成本管理實踐的重中之重，必須將成本視角側重于研發(fā)設計階段。在基于CBB復用的研發(fā)設計成本管控實踐中，A所融合考慮了計劃、財務、業(yè)務、資源、績效五個維度：年度下達CBB建設與復用計劃；財務將管理會計理論應用于CBB成本的測算與復用效益評估；業(yè)務梳理入庫CBB的關鍵要素指標；資源方面提供物料、人力投入的保障；在年度KPI考核與A所卓越工程師評選中體現(xiàn)績效。

二、實踐過程

（一）建設CBB管理組織體系

A所CBB管理工作由CBB歸口管理部門和CBB工作團隊共同承擔，協(xié)同推進CBB的研發(fā)、標準成本確立、入庫和轉化復用效益分析工作。CBB工作團隊主要包括CBB領導決策團隊、CBB專家評審團隊和CBB項目執(zhí)行團隊。管理體系及職責詳見表1。

（二）建立面向作業(yè)的CBB標準成本模型

1.將作業(yè)管理思想應用于項目管理

作業(yè)管理通過對成本動因的計量和分析，根據(jù)作業(yè)對資源消耗的情況將資源成本分配到作業(yè)中，然后根據(jù)產(chǎn)品和服務所耗用的作業(yè)量，最終將成本分配到產(chǎn)品與服務，它以產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源為核心。作業(yè)貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全價值鏈過程中，從產(chǎn)品的研發(fā)設計、原料采購、生產(chǎn)制造、產(chǎn)品銷售到最終的售后服務，通過對作業(yè)流程的追蹤分析，從業(yè)務的角度審視成本控制工作。

項目管理主要基于工業(yè)工程中的WBS（Work Breakdown Structure，工作分解結構方法），即以“可交付成果”為導向對項目進行分解，形成以產(chǎn)品為中心的層次體系，把產(chǎn)品生產(chǎn)過程分解成為多個WP（Work Package，工作包），WP是WBS的最小“可交付成果”，有利于實施和檢驗結果，同時可通過WP制定進度計劃、資源需求、成本預算、風險管理和采購計劃，從而使整個項目按照項目進度表在項目要求的時間內順利完成。

項目管理的工作分解結構和作業(yè)管理思想都是基于把一個大項目分解至“小單元”，項目管理中的工作分解結構，尤其是基于工作過程的劃分，側重于把整個項目分解成為最小的WP，這些WP很容易識別出完成它的活動、成本和組織以及資源信息，其管理過程為：目標-任務-工作-活動；作業(yè)管理中對生產(chǎn)過程的劃分與工作分解結構類似，產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源，把一個整體劃分為一個個作業(yè)，其管理過程為：生產(chǎn)過程-作業(yè)-分配資源-核算。因此，可以通過“小單元”為媒介，將兩者的優(yōu)點結合應用于項目研發(fā)設計成本管理［3］。

2018年，A所財務部會同業(yè)務部門選取了6個典型軟、硬件模塊試點開展CBB成本測算，為CBB成本控制及復用帶來的經(jīng)濟效益進行了前期的初步探索。試點模塊主要包括3個硬件CBB和3個軟件CBB。試點過程中，以WBS模版為依據(jù)，財務成本價格主管深入CBB研發(fā)過程，協(xié)同設計師開展CBB物料清單，以WP為基礎開發(fā)項目工時采集，結合作業(yè)和成本動因的確認，確定所有的WP都可以由相應的作業(yè)組合組成，最后再確定作業(yè)消耗的資源，由此把作業(yè)管理思想應用到項目管理中去，將費用統(tǒng)計建立在WBS的最低級別上，將進度、資源、成本連接起來，實現(xiàn)業(yè)務維到財務維的過渡。

2.面向作業(yè)的CBB標準成本建立

標準成本是在一定的條件和環(huán)境下，通過對成本項目的細化分析及成本影響動因的確定，結合實際情況設定細化的成本基準，是衡量實際成本是否受控的一種成本尺度（標桿）。通過標準成本與實際成本的對比分析揭示差異，實施對成本的事前、事中和事后控制。標準成本法將成本計劃、控制、核算和分析有機結合在一起，能夠快速反應兩頭市場的聯(lián)動，能比較合理地評價產(chǎn)品的盈利能力，避免實際核算中因結算周期、生產(chǎn)實績變化等因素導致的數(shù)據(jù)波動影響，適度分離成本核算和成本管理，有效支撐成本管控和經(jīng)營決策。

依托標準成本概念，結合A所產(chǎn)品與CBB特點，基于業(yè)務采集的數(shù)據(jù)，財務成本價格主管會同設計師建立了面向作業(yè)的CBB“料-工-費”的成本構成標準，以此作為不同類型CBB標準成本建立的基礎見表2，包括CBB標準材料成本測算表見表3、硬件CBB人工成本測算表見表4、軟件CBB人工成本測算表見表5和CBB標準外協(xié)成本測算表見表6。CBB標準成本為項目成本的事前、事中控制及事后分析提供了可靠依據(jù)，便于成本管控和經(jīng)營決策支撐。

表2 CBB標準成本測算表

表3 CBB標準材料成本測算表

（三）CBB管理業(yè)務流程改進

基于CBB管理體系，根據(jù)A所發(fā)展戰(zhàn)略和市場規(guī)劃，跟蹤技術演進趨勢，結合A所型號項目開展CBB工作，支撐項目和產(chǎn)品開發(fā)，以資產(chǎn)共享和知識傳承為指導，注重CBB的先進性和生命力，注重“模塊化、系列化、組合化”的三化要求，使CBB接口部位的結構、尺寸和參數(shù)標準化，實現(xiàn)模塊間的互換，實現(xiàn)不同系列產(chǎn)品間CBB的通用，實現(xiàn)跨系列產(chǎn)品間的通用，將CBB管理與經(jīng)濟性效益創(chuàng)造相結合?；诖耍珻BB的工作流程包括：CBB策劃、開發(fā)、CBB成本測算、評審定型和發(fā)布、使用和監(jiān)督管理、評價、資源庫管理。

1.CBB策劃

CBB歸口管理部門組織CBB項目團隊開展CBB策劃，在現(xiàn)有CBB數(shù)據(jù)、應用資料基礎上進行必要的整理、分類、數(shù)據(jù)標準化、模板化，最終形成CBB策劃方案。

2.CBB開發(fā)

CBB項目開發(fā)工作由CBB歸口管理部門組織，由A所軍機系統(tǒng)部門、民機系統(tǒng)部門、通信導航系統(tǒng)部門等戰(zhàn)略業(yè)務單元具體實施，以CBB策劃中對新CBB的需求，或在新產(chǎn)品研制/產(chǎn)品優(yōu)化過程中對新CBB的需求為依據(jù)進行CBB開發(fā)。CBB開發(fā)的過程中根據(jù)CBB測算標準成本表的數(shù)據(jù)要素要求開展物料清單、工時的統(tǒng)計與填報。

3.CBB標準成本測算

業(yè)務部門提供產(chǎn)品WBS模板和業(yè)務數(shù)據(jù)，財務成本價格主管協(xié)同業(yè)務主管根據(jù)CBB標準成本測算模板開展測算工作。

4.CBB評審

CBB評審由CBB歸口管理部門組織實施。評審內容包括審議CBB的先進性、可擴展性和合理性，CBB標準成本，以及CBB入庫情況、型號可應用情況和型號可驗證情況等。在試點項目的基礎上，完成了目前在庫CBB標準成本的確定以及評審。

5.CBB定型和發(fā)布

CBB定型是對CBB設計工作的全面檢查和確認，CBB項目執(zhí)行團隊提出CBB定型申請，后由CBB歸口管理部門成立定型審查小組，當CBB的性能達到了研制要求文檔等規(guī)定，具備成套批量生產(chǎn)條件，且質量穩(wěn)定可靠時可完成定型并發(fā)布。

6.CBB使用和監(jiān)督管理

CBB在執(zhí)行過程中如遇到問題或需要優(yōu)化，應及時向CBB歸口管理部門或CBB項目執(zhí)行團隊反饋。CBB歸口管理部門定期跟蹤CBB的應用情況。對CBB的調用頻次、使用評價進行收集、分析。財務部成本價格主管對CBB使用產(chǎn)生的間接效益進行記錄。CBB項目執(zhí)行團隊依據(jù)反饋情況持續(xù)開展CBB優(yōu)化工作。

表4 硬件CBB標準人工成本測算表

表5 軟件CBB標準人工成本測算表

表6 CBB標準外協(xié)成本測算表

7.CBB評價

CBB歸口管理部門定義CBB關鍵績效評估指標，對CBB的推進工作進行定量評價。定期開展評價指標數(shù)據(jù)收集工作和CBB評價，評價結果作為CBB激勵的主要依據(jù)。CBB評價指標主要包括：項目CBB共享度、新CBB入庫數(shù)量、CBB庫效能、CBB庫健康指數(shù)、CBB退庫率、單個CBB共享貢獻率、測試平臺軟件復用率、測試用例共享度、基于CBB的產(chǎn)品數(shù)量/收入占比。項目CBB共享度和CBB庫效能兩個指標已經(jīng)在2018年進行了KPI考核，其余指標待數(shù)據(jù)進一步完善后逐步開展。

8.CBB資源庫管理

基于現(xiàn)有平臺開發(fā)實現(xiàn)了CBB資源庫，為實現(xiàn)CBB的全所統(tǒng)一管理提供了有力手段。2018年，三化專項工作開始將軍機系統(tǒng)部門、民機系統(tǒng)部門、通信導航系統(tǒng)部門和測試部納入統(tǒng)一管理。初步建立了CBB資源庫的信息化管理能力。基于現(xiàn)有的產(chǎn)品數(shù)據(jù)管理平臺，實現(xiàn)了硬件CBB的入庫、出庫、變更、問題記錄及反饋等功能。軟件CBB存儲及管理則依托可重用軟件庫開展，該庫是一個包括人員、工具和過程的組織，提供軟件生命周期產(chǎn)品的復用機制以滿足特定的軟件代價、效益和生產(chǎn)率的目標。通過通用構建資源庫CBB的入庫數(shù)據(jù)，可準確評估相關部門和組織年度對應指標的完成情況；根據(jù)CBB出庫及問題記錄，可直觀地反映CBB項目復用信息及健康程度；對科研外協(xié)需求及過程數(shù)據(jù)的采集，則可以支撐對各部門、各業(yè)務板塊的外協(xié)類型及占比進行分析，從而控制不合理外協(xié)、指導資源投入方向等。

（四）產(chǎn)品平臺構建

CBB是產(chǎn)品平臺的重要組件，也是實施產(chǎn)品平臺戰(zhàn)略的重要基礎，2018年依托三化專項工作團隊，規(guī)范CBB工作，統(tǒng)籌開展CBB策劃、設計、開發(fā)、驗證、應用推廣，通過CBB資源庫等信息化手段，顯性化CBB管理。根據(jù)A所產(chǎn)業(yè)發(fā)展規(guī)劃需求正向設計，充分利用軍機、民機、通信導航業(yè)務領域現(xiàn)有產(chǎn)品組件資源，采取正向設計和反向沉淀相結合的模式開展產(chǎn)品平臺構建，形成了滿足自身發(fā)展需要的九類產(chǎn)品平臺，包括：先進航空電子架構平臺、航電核心處理平臺、任務核心處理平臺、座艙顯控產(chǎn)品平臺、無人開放式體系平臺、空中交通及飛行管理產(chǎn)品平臺、軟件無線電產(chǎn)品平臺、航空反潛產(chǎn)品平臺和智能測試產(chǎn)品平臺。各產(chǎn)品平臺都成立了專門的平臺項目開發(fā)團隊，設置平臺負責人主持各產(chǎn)品平臺建設工作。項目團隊對各產(chǎn)品平臺所處領域的技術特征、發(fā)展趨勢、核心技術儲備情況、人才資源儲備情況等進行全面分析，為產(chǎn)品平臺建設工作的有效推進指明了方向。根據(jù)產(chǎn)品平臺理論，結合A所產(chǎn)品特點，定義出產(chǎn)品平臺的八個要素：架構、標準/規(guī)范、CBB庫、專業(yè)技術、環(huán)境、構型管理、模型庫、工具鏈。從產(chǎn)品平臺的八個要素著手，定義了各平臺的發(fā)展目標、路線，明確了支撐平臺的技術創(chuàng)新項目集和CBB規(guī)劃。

三、實踐效益

（一）經(jīng)濟效益

隨著用戶的復用行為逐漸規(guī)范與普及，有效控制了可重用軟件的發(fā)布、審核和反饋，有效積累了軟件生產(chǎn)過程中的可重用軟件資源，2018-2019年對87個CBB復用了317次，考慮將人工費用和分攤費用作為重復設計的成本，共計節(jié)約成本、產(chǎn)生間接經(jīng)濟效益8 177.51萬元。

（二）管理效益

2018-2019年KPI考核結果為：項目CBB共享度實際值均優(yōu)于目標值；CBB庫效能實際值均優(yōu)于目標值。團隊堅持獨立功能、可單獨測試、型號項目中共用、具有自主知識產(chǎn)權的原則，基于核心、關鍵技術構建符合自身業(yè)務發(fā)展的CBB，探索了三化工作新的管理模式。CBB完善了三化工作管理制度，豐富了CBB資源庫優(yōu)選庫，完善了三化管理流程和信息化管理模塊。通過規(guī)范CBB管理工作，逐步完善CBB管理制度，豐富CBB資源庫，做到了CBB的全所統(tǒng)一管理，初步形成了支撐不同型號產(chǎn)品系列的異步產(chǎn)品研發(fā)模式，為平臺主線創(chuàng)新戰(zhàn)略的有效推進起到了良好的支撐作用，有效提升了A所的核心競爭力。通過CBB建設中財務與業(yè)務的融合，為計劃、財務、業(yè)務、資源、績效“五位一體”成本管理實踐中研發(fā)設計成本管控打下了基礎，也提升了全所上下成本管控的信心，找到了研發(fā)設計成本管控的部分方法和經(jīng)驗。

四、實踐亮點

（一）管理會計前探到研發(fā)設計環(huán)節(jié)

傳統(tǒng)財務人員的成本管理主要集中在事后核算和分析上，沒有參與到產(chǎn)品設計過程中，產(chǎn)品設計階段的成本問題涉及多學科，是成本管理的薄弱環(huán)節(jié)，本實踐通過業(yè)財融合，將作業(yè)和標準成本思想前置到設計研發(fā)階段，推進成本管理準確化、精細化，實現(xiàn)了研發(fā)成本事前、事中和事后控制。

（二）限價設計理念的推廣與應用

不同的設計師會有不同的設計方案，基于價值工程分析方法形成的CBB標準成本平衡了產(chǎn)品效用和成本，可以作為產(chǎn)品設計與開發(fā)階段的參考成本，推進限價設計，以最低的壽命周期成本實現(xiàn)裝備的必要功能。

（三）實踐具備可復制性

考慮科研院所在本實踐中工作目標、工作內容、工作機制、推進步驟、保障措施等方面都具有共性，經(jīng)過進一步的改善，可以按照“以點帶面、逐步深入、分類推進、全面提升”的原則進行推廣，助力管理會計體系建設工作提升。

五、問題與思考

（一）經(jīng)驗總結

通過實施基于CBB復用的研發(fā)設計成本管控實踐，A所引入管理會計工具，結合應用作業(yè)管理思想和標準成本法，建立了面向作業(yè)的CBB標準成本，通過頂層設計和推進，突破了部門壁壘，實現(xiàn)跨部門、跨系統(tǒng)的協(xié)同，形成高效的資源線和產(chǎn)品線管理，促進了財務管理與業(yè)務管理的有機結合，通過對業(yè)務指標的價值化跟蹤和分析，提升了業(yè)務部門價值創(chuàng)造能力。但是CBB的建設需要長期堅持，高質量、低成本、周期效益才能逐步實現(xiàn)和驗證，由此釋放出來的人力資源進行核心關鍵技術的開發(fā)，從而保持企業(yè)產(chǎn)品在主營業(yè)務領域的持續(xù)領先地位。

（二）CBB的激勵與考核

為確保足夠的成果能夠入庫和庫中的成果能夠充分有效的復用，有必要對使用和提供CBB的團隊進行一定的激勵，后續(xù)需要切實發(fā)揮成本考核價值導向作用，將入庫率、復用率等考核指標考核到人，同時建立基于標準成本的CBB成本壓降考核指標，為保證平臺與產(chǎn)品開發(fā)的規(guī)劃、保證入庫CBB的質量，設立雙向獎勵，同時獎勵CBB創(chuàng)建者與復用者。

（三）逐步打造形成“產(chǎn)品貨架”

經(jīng)過長期激勵，CBB入庫與復用規(guī)模逐漸增大，可以按層次進行分類，形成研究所的“產(chǎn)品貨架”，在貨架上經(jīng)過組合快速形成多個可共享的產(chǎn)品，研發(fā)模式從縱向開發(fā)模式逐步轉變成為基于CBB的平臺式的開發(fā)模式。

（四）CBB定價考慮

CBB的復用在企業(yè)內部只考慮了成本，在目前機載事業(yè)部模式下，CBB可以在不同事業(yè)部之間復用，那么CBB的定價是下一步研究的課題，也可以進一步提升CBB所產(chǎn)生的經(jīng)濟效益。