李劍

關(guān)鍵詞“一帶一路”柬埔寨 法律服務(wù) 稅務(wù)

一、前言

（一）“一帶一路”概況

“一帶一路”倡議由中國(guó)國(guó)家主席習(xí)近平于2013年9月和10月分別出訪中亞和東南亞國(guó)家期間，提出共建“絲綢之路經(jīng)濟(jì)帶”和"21世紀(jì)海上絲綢之路”的重大倡議，得到國(guó)際社會(huì)高度關(guān)注?！耙粠б宦贰毖鼐€區(qū)域，分布著65個(gè)國(guó)家，人口合計(jì)約44億，年經(jīng)濟(jì)總產(chǎn)值達(dá)22萬(wàn)億美元。根據(jù)“一帶一路”倡議，將建設(shè)更多的基礎(chǔ)設(shè)施和各國(guó)優(yōu)勢(shì)項(xiàng)目，將凝聚更多國(guó)家的資源、政策和市場(chǎng)，促進(jìn)“一帶一路”區(qū)域國(guó)家的發(fā)展與人民的福祉。

（二）柬埔寨法律環(huán)境介紹

柬埔寨位于亞洲中南半島南部，東部和東南部同越南接壤，北部與老撾相鄰，西部和西北部與泰國(guó)毗連，西南瀕臨暹羅灣。湄公河自北向南橫貫柬埔寨全境。國(guó)土面積為181035平方公里，人口1500多萬(wàn)。

柬埔寨自上世紀(jì)50年代獨(dú)立后可以劃分為五個(gè)歷史階段，即獨(dú)立后的西哈努克時(shí)期（1953.11-1970.3）、朗諾政權(quán)時(shí)期（1970.3-1975.4）、紅色高棉統(tǒng)治時(shí)期（1975.4-1978.12）、“兩權(quán)”并存時(shí)期（1979.1-1991.10）以及走向民族和解的柬埔寨時(shí)期（1993.9-）。1993年，柬埔寨恢復(fù)君主立憲制度，實(shí)行多黨自由民主制，立法、司法和行政三權(quán)分立。

柬埔寨法律體系大致的變化如下：在法國(guó)殖民之前，柬埔寨采用的是基于協(xié)商一致的習(xí)慣規(guī)則。從1863年到1953年，柬埔寨的法律體系幾乎完全是基于法國(guó)體系。這一現(xiàn)狀在1975年前不僅對(duì)柬埔寨的法律內(nèi)容和法律教育制度產(chǎn)生了強(qiáng)烈的影響，而且對(duì)柬埔寨的律師，檢察官，法官也產(chǎn)生了強(qiáng)烈的影響。1975年4月至1978年12月，紅色高棉獨(dú)裁無(wú)產(chǎn)階級(jí)政權(quán)根除了整個(gè)法律體系以及相關(guān)司法人員和司法機(jī)構(gòu)。1979年1月7日，越南軍隊(duì)入侵柬埔寨并開始進(jìn)行占領(lǐng)，因此這期間出現(xiàn)的法律受到越南體系的嚴(yán)重影響。在1991年至1993年聯(lián)合國(guó)柬埔寨臨時(shí)權(quán)力機(jī)構(gòu)執(zhí)政期間，頒布了一系列法律，包括刑法，司法法和新聞法等。隨后在談判達(dá)成《巴黎和平協(xié)定》后，柬埔寨于1993年頒布了新憲法。目前的法律制度是混合法制度，即柬埔寨習(xí)慣法與法國(guó)法律制度和普通法系的混合。

現(xiàn)在，柬埔寨的各部門法已經(jīng)逐漸完善，民法典、民事訴訟法、刑法、刑事訴訟法、勞動(dòng)法、環(huán)境法、稅法、土地與房屋法等基本法律均已完成制定。

（三）柬埔寨稅收體系概況

柬埔寨實(shí)行全國(guó)統(tǒng)一的稅收制度，并采取屬地稅制。任何在柬埔寨境內(nèi)經(jīng)營(yíng)的公司，將可能須繳納包括但不限于以下賦稅：

1.利得稅（企業(yè)所得稅）。

2.薪金稅。

3.增值稅。

4.最低稅。

5.特定商品和服務(wù)稅。

6.不動(dòng)產(chǎn)租賃稅。

7.土地閑置稅。

8.登記注冊(cè)稅。

9.印花稅。

10.公共照明稅。

11.車船稅。

12.預(yù)提稅。

13.酒店住宿稅。

1997年頒布的《柬埔寨王國(guó)稅法》和2003年頒布的《柬埔寨王國(guó)稅法修正法》為柬埔寨稅收制度提供了法律依據(jù)。2004年，財(cái)政和經(jīng)濟(jì)部（以下稱財(cái)經(jīng)部）還頒布了《利得稅部長(zhǎng)令》，該部長(zhǎng)令對(duì)于理解大多數(shù)柬埔寨稅務(wù)條例非常重要，因?yàn)樗x了其他稅收條例的許多術(shù)語(yǔ)。同時(shí)，《商業(yè)法》《海關(guān)法》和《投資法》也是重要的法律文本，且在很大程度上與稅收事項(xiàng)相關(guān)。

柬埔寨稅務(wù)總局隸屬于柬埔寨財(cái)經(jīng)部，下設(shè)10個(gè)獨(dú)立的部門，分管全國(guó)的稅務(wù)工作。

（四）中國(guó)律師在柬執(zhí)業(yè)現(xiàn)狀

根據(jù)2016年1月8日柬埔寨律協(xié)發(fā)布的《柬埔寨王國(guó)律師協(xié)會(huì)關(guān)于外國(guó)律師從事法律事務(wù)的決定》，排除了中國(guó)律師在柬埔寨開辦律師事務(wù)所的可能性，直到2019年為止中國(guó)人仍然無(wú)法在柬埔寨以律師身份進(jìn)行工作。

目前在柬埔寨的所有外籍律師只能以顧問(wèn)的形式開展工作，并且顧問(wèn)形式也受諸多限制，例如不允許在沒(méi)有柬埔寨律師陪同下單獨(dú)出庭。

二、中資企業(yè)遇到的稅收難題

（一）中資企業(yè)對(duì)柬埔寨法律體系不了解

柬埔寨是君主立憲制王國(guó)，歷史上由于戰(zhàn)亂，法律體系的建立至1993年才開始起步，到目前為止還不十分完善。法律加上王令和總理法令以及部委令等法規(guī)，建立了目前柬埔寨基本的法律體系。

由于語(yǔ)言的障礙，很多中資企業(yè)來(lái)柬埔寨投資之前沒(méi)有仔細(xì)對(duì)柬埔寨法律進(jìn)行學(xué)習(xí)研究，造成初到柬埔寨需要時(shí)間適應(yīng)當(dāng)?shù)胤伞?/p>

另外，由于柬埔寨尚處于剛剛脫離最不發(fā)達(dá)國(guó)家行列，法律法規(guī)制定存在很大的滯后性。尤其是稅務(wù)方面的法律最新的修正案還停留在2004年，遠(yuǎn)遠(yuǎn)跟不上經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

（二）中資企業(yè)對(duì)稅務(wù)征管政策及實(shí)施規(guī)則不熟悉

鑒于法律制定大大落后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，柬埔寨政府采取以財(cái)經(jīng)部部長(zhǎng)令和國(guó)稅總局令的形式來(lái)對(duì)法律法規(guī)進(jìn)行補(bǔ)充。但是由于不需要經(jīng)過(guò)國(guó)會(huì)審議通過(guò)，條款隨意性較大，造成如何解讀財(cái)經(jīng)部部長(zhǎng)令和國(guó)稅總局令成為稅務(wù)官員的自由裁量。

（三）中資企業(yè)頻繁遭遇罰款事件

柬埔寨稅務(wù)體系與中國(guó)存在巨大的差異，柬埔寨并沒(méi)有中國(guó)的制式發(fā)票系統(tǒng)，所以柬埔寨采用主動(dòng)申報(bào)，定期稽查的稅務(wù)征管體系。

稽查分成三種，分別是資料稽查，有限稽查和關(guān)賬稽查。其中關(guān)賬稽查是每個(gè)企業(yè)都必須經(jīng)歷的，一般是每三年一次。這種制度會(huì)造成一個(gè)嚴(yán)重后果，中資企業(yè)在開始之初產(chǎn)生的錯(cuò)誤，有可能會(huì)在三年后被稅務(wù)稽查發(fā)現(xiàn)，然后進(jìn)行罰款。罰款同時(shí)要加收滯納金，滯納金自錯(cuò)誤申報(bào)的時(shí)間點(diǎn)開始計(jì)算，每月1.5%，沒(méi)有封頂。在現(xiàn)實(shí)中，往往會(huì)出現(xiàn)幾年的滯納金超過(guò)罰款本金的情況。

三、柬埔寨稅務(wù)法律服務(wù)市場(chǎng)現(xiàn)狀

（一）市場(chǎng)環(huán)境混亂，參與人員繁雜

柬埔寨稅務(wù)法律服務(wù)市場(chǎng)目前處于初級(jí)階段。根據(jù)柬埔寨王國(guó)律師協(xié)會(huì)統(tǒng)計(jì)截止2020年6月，柬埔寨全國(guó)共有律師2068人。律師人數(shù)總數(shù)不多，其中從事稅務(wù)法律服務(wù)的律師又占比極小。

會(huì)計(jì)師方面，截止到2020年6月，柬埔寨注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)統(tǒng)計(jì)，柬埔寨有注冊(cè)會(huì)計(jì)師234名，主要從事審計(jì)業(yè)務(wù)，參與稅務(wù)服務(wù)的人數(shù)占比極小。

除此之外，從事稅務(wù)法律服務(wù)的還有報(bào)稅公司的報(bào)稅員以及中介人員。這個(gè)群體數(shù)量是最多的，報(bào)稅員日常負(fù)責(zé)具體業(yè)務(wù)，方便銜接企業(yè)與稅務(wù)主管部門;中介人員主要是由與稅務(wù)官員有密切聯(lián)系的人員組成，主要處理企業(yè)稅務(wù)罰款等事宜。

整體上來(lái)看，整個(gè)柬埔寨稅務(wù)法律服務(wù)市場(chǎng)人員繁雜，既有律師、會(huì)計(jì)師等專業(yè)人員，也有報(bào)稅員、中介人員等其他人等，市場(chǎng)極度混亂。

（二）法律服務(wù)市場(chǎng)中文友好程度亟待提高

在柬埔寨投資的中資企業(yè)普遍面臨語(yǔ)言問(wèn)題，柬埔寨語(yǔ)做為東南亞的小語(yǔ)種，在中國(guó)人才儲(chǔ)備有限。再加上法律及稅務(wù)服務(wù)涉及的內(nèi)容對(duì)語(yǔ)言的專業(yè)性要求遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于平常的日常對(duì)話，使得翻譯難度進(jìn)一步加大。另外柬埔寨目前法律服務(wù)市場(chǎng)對(duì)于中文友好程度亟待提高，柬埔寨律師能夠熟練使用中文的屈指可數(shù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)情況類似。造成了中資企業(yè)遭遇稅務(wù)法律難題，企業(yè)有時(shí)候?qū)τ谕耆珳?zhǔn)確理解稅務(wù)出現(xiàn)的問(wèn)題都很難做到。

四、中國(guó)律師的優(yōu)勢(shì)與挑戰(zhàn)

（一）中國(guó)律師專業(yè)性較強(qiáng)

中國(guó)律師相較于其他稅務(wù)法律從業(yè)人員來(lái)說(shuō)，具有巨大的優(yōu)勢(shì)。

首先，在柬埔寨的中國(guó)律師在國(guó)內(nèi)屬于涉外律師的范圍，自身工作經(jīng)驗(yàn)豐富，國(guó)際視野開闊，在跨國(guó)法律服務(wù)的專業(yè)性方面遠(yuǎn)遠(yuǎn)強(qiáng)于當(dāng)?shù)厝藛T。

其次，中國(guó)律師在柬埔寨從事相關(guān)業(yè)務(wù)具有相對(duì)的獨(dú)立性，不容易受當(dāng)?shù)卣苇h(huán)境和經(jīng)濟(jì)條件的制約，可以在混亂環(huán)境中做到不隨波逐流。

（二）中國(guó)律師與中資企業(yè)溝通成本低

柬埔寨目前法律服務(wù)市場(chǎng)中文環(huán)境比較差，所以中國(guó)律師與中資企業(yè)之間的溝通有天然的優(yōu)勢(shì)。中國(guó)律師更容易把握企業(yè)投資柬埔寨過(guò)程中的法律稅務(wù)需求點(diǎn)，通過(guò)資源的整合，提供相應(yīng)的服務(wù)。同時(shí)中國(guó)律師對(duì)于兩國(guó)法律法規(guī)的異同點(diǎn)分析，更加有利于企業(yè)快速熟悉和了解柬埔寨法律，對(duì)投資行為提供指導(dǎo)性意見，相互之間的溝通成本較低。

（三）中國(guó)律師執(zhí)業(yè)身份需要謹(jǐn)慎把握

當(dāng)然中國(guó)律師在柬埔寨開展稅務(wù)法律服務(wù)并非完全沒(méi)有障礙，目前最需要注意的就是執(zhí)業(yè)身份的問(wèn)題。上文提到，中國(guó)律師目前在柬埔寨不能以律師身份執(zhí)業(yè)。最近這項(xiàng)禁令有松動(dòng)的跡象，2019年2月柬埔寨首相洪森接見美國(guó)德茂欣律師事務(wù)所（Duane Morris LLP）代表團(tuán)一行。洪森表示目前有大量外籍律師為在柬投資的外資公司提供法律服務(wù)。過(guò)去，柬埔寨不允許外國(guó)人在柬埔寨成立律師事務(wù)所。為了改善柬埔寨投資環(huán)境，吸引更多的外資公司來(lái)柬投資興業(yè)，政府決定對(duì)該法進(jìn)行修改。所以中國(guó)律師在柬埔寨合法執(zhí)業(yè)將來(lái)有可能實(shí)現(xiàn)。但是到目前為止，最佳的方案還是只能以稅務(wù)顧問(wèn)作為參與相關(guān)稅務(wù)法律服務(wù)的合法身份。

（四）柬埔寨當(dāng)?shù)胤墒煜こ潭却嬖诓蛔?/p>

中國(guó)律師鮮有掌握柬埔寨語(yǔ)的，所以更多的法律資料來(lái)源只能靠翻譯。這個(gè)限制造成了中國(guó)律師對(duì)當(dāng)?shù)胤傻氖煜こ潭群彤?dāng)?shù)芈蓭?、?huì)計(jì)師相比會(huì)出現(xiàn)不小的差距。再加上稅務(wù)法律不完善，很多條文的理解依賴于稅務(wù)總局的解釋，語(yǔ)言的不足，客觀上會(huì)造成對(duì)于稅務(wù)專業(yè)性把握的不精準(zhǔn)，不及時(shí)。

五、中國(guó)律師參與柬埔寨稅務(wù)法律服務(wù)的正確路徑

（一）引導(dǎo)客戶合規(guī)化經(jīng)營(yíng)是大前提

稅務(wù)法律服務(wù)有別與其他類型的法律服務(wù)，存在周期長(zhǎng)、影響大的特點(diǎn)。從企業(yè)開始設(shè)立就產(chǎn)生影響，一直要延續(xù)到企業(yè)生命周期結(jié)束。一旦中途出現(xiàn)問(wèn)題，會(huì)對(duì)企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生巨大影響，甚至直接造成企業(yè)經(jīng)營(yíng)中斷。所以中國(guó)律師參與柬埔寨稅務(wù)服務(wù)的首要任務(wù)是引導(dǎo)企業(yè)合規(guī)化經(jīng)營(yíng)。基于柬埔寨稅務(wù)體系的特點(diǎn)，律師在企業(yè)在稅務(wù)申報(bào)環(huán)節(jié)就開始提供相應(yīng)服務(wù)，首先幫助企業(yè)厘清柬埔寨稅務(wù)體系，在稅務(wù)籌劃層面給企業(yè)提供框架性的指導(dǎo)，其次幫助企業(yè)完成每月及年度合法合規(guī)的稅務(wù)申報(bào)，從源頭上保證稅務(wù)申報(bào)的合規(guī)。

（二）與柬埔寨當(dāng)?shù)芈蓭熍c會(huì)計(jì)師充分合作

從對(duì)法律法規(guī)的掌握程度來(lái)說(shuō)，當(dāng)?shù)貜氖露悇?wù)服務(wù)的律師和會(huì)計(jì)師肯定強(qiáng)于中國(guó)律師。所以中國(guó)律師想要做好稅務(wù)法律服務(wù)，當(dāng)?shù)刭Y源的整合必不可少。從一般理解來(lái)說(shuō)，當(dāng)?shù)芈蓭?、?huì)計(jì)師與中國(guó)律師是競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系，但是實(shí)際操作過(guò)程中尤其在個(gè)案上，更多是合作關(guān)系。所以，作為中國(guó)律師，需要盡一切可能在專業(yè)上與當(dāng)?shù)芈蓭熍c會(huì)計(jì)師建立交流機(jī)制，將有助于中國(guó)律師獲取專業(yè)知識(shí)，更好的為中資企業(yè)提供專業(yè)化的服務(wù)。

（三）建立良好的政府關(guān)系

稅務(wù)法律服務(wù)另外一個(gè)重點(diǎn)環(huán)節(jié)就是處理稅務(wù)稽查及罰款事宜。目前柬埔寨的稅務(wù)稽查重點(diǎn)是外資大型企業(yè)，正是中國(guó)投資者投資在柬埔寨的企業(yè)類型。再加上上文提到的稅務(wù)法律不全，很多條款解釋權(quán)歸稅務(wù)局官員，造成一旦遭遇稅務(wù)稽查，必然罰款。此時(shí)提供稅務(wù)法律服務(wù)一方面是根據(jù)法律法規(guī)與稽查人員據(jù)理力爭(zhēng)，另外一方面就是通過(guò)和主管部門的談判，盡可能的減少罰款數(shù)額。這時(shí)良好的政府關(guān)系將起到關(guān)鍵性的幫助作用。

（四）同時(shí)跟進(jìn)中柬兩國(guó)法律法規(guī)的更新與變化

中國(guó)和柬埔寨兩國(guó)之間的雙邊稅收協(xié)定自2019年開始生效，這對(duì)于中資企業(yè)投資柬埔寨產(chǎn)生巨大的影響。舉例來(lái)說(shuō)，柬埔寨中資子公司向中國(guó)母公司的貸款利息稅將從原有的14%降為lO%。這些變化對(duì)于企業(yè)的一些合約安排，經(jīng)營(yíng)決策都產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。中國(guó)律師需要把握自身優(yōu)勢(shì)，及時(shí)跟進(jìn)兩國(guó)法律的更新與變化，在國(guó)際稅務(wù)籌劃的層面上給企業(yè)提供法律意見，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)最大價(jià)值。

六、總結(jié)

（一）柬埔寨法律服務(wù)處于初級(jí)階段，中國(guó)律師大有可為

從漫修律師在柬埔寨的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，目前柬埔寨法律服務(wù)處于初級(jí)階段，受制于執(zhí)業(yè)限制，中國(guó)律師無(wú)法全面參與柬埔寨法律服務(wù)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)，只能在相對(duì)開放的領(lǐng)域，例如稅務(wù)法律服務(wù)市場(chǎng)，開展法律服務(wù)。但是整個(gè)市場(chǎng)現(xiàn)狀是初級(jí)、無(wú)序、水平參差不齊，所有這一切都造就了一個(gè)客觀事實(shí)，中國(guó)律師在柬埔寨法律服務(wù)市場(chǎng)中提供的是高質(zhì)量法律服務(wù)。再加上中資企業(yè)源源不斷投資柬埔寨，中國(guó)律師在柬埔寨開展法律服務(wù)大有可為。

（二）中國(guó)企業(yè)赴柬投資加速，法律服務(wù)市場(chǎng)巨大

中國(guó)目前是柬埔寨最大的投資來(lái)源國(guó)，2019年投資總額高達(dá)35億美元?！彪S著“一帶一路”的繼續(xù)推進(jìn)，中國(guó)企業(yè)投資柬埔寨的步伐正在加快。與之相對(duì)應(yīng)的是中資企業(yè)的法律服務(wù)需求也隨之增加。由于2018年開始的中美貿(mào)易摩擦，造成大量對(duì)美貿(mào)易的中國(guó)企業(yè)開始轉(zhuǎn)移生產(chǎn)線到柬埔寨。這些企業(yè)有別于之前柬埔寨。很多新類別企業(yè)出現(xiàn)在柬埔寨的投資目錄中。此類中資企業(yè)如何順利落地柬埔寨，如何取得柬埔寨的投資優(yōu)惠，這一系列問(wèn)題都需要律師進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)查，法律服務(wù)增量市場(chǎng)巨大。

（三）中國(guó)律師參與當(dāng)?shù)胤煞?wù)市場(chǎng)合作與競(jìng)爭(zhēng)并存

中國(guó)律師雖然有相關(guān)的限制條件，但是在非訴方面依然存在大量的市場(chǎng)空間。從稅務(wù)法律服務(wù)，到投資項(xiàng)目前期調(diào)研，并購(gòu)項(xiàng)目盡職調(diào)查，這些都可以作為中國(guó)律師的業(yè)務(wù)方向。此類業(yè)務(wù)極少與當(dāng)?shù)芈蓭煯a(chǎn)生競(jìng)爭(zhēng)，更大可能會(huì)與當(dāng)?shù)芈蓭?、?huì)計(jì)師等專業(yè)人員建立合作關(guān)系，共同完善當(dāng)?shù)胤煞?wù)市場(chǎng)。從漫修經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，只要方法得當(dāng)，中國(guó)律師在柬埔寨法律服務(wù)市場(chǎng)完全可以占一席之地。

“一帶一路”既是國(guó)家倡議也是發(fā)展道路，中國(guó)律師隨著“一帶一路”擴(kuò)展海外服務(wù)，是歷史的機(jī)遇也是中國(guó)制度強(qiáng)大與自信的必然。隨著越來(lái)越多中資企業(yè)投資海外，合規(guī)性要求必然成為企業(yè)的基本需求，中國(guó)律師無(wú)論在哪個(gè)國(guó)家哪種法律體系下，都是企業(yè)合規(guī)化進(jìn)程中最重要的伙伴與依靠。中國(guó)律師的積極參與將最大可能保障企業(yè)海外投資的成功，更多的企業(yè)海外投資成功將推動(dòng)“一帶一路”進(jìn)一步深化，最終形成律師.企業(yè).國(guó)家多贏的格局。中國(guó)律師應(yīng)該以更加自信與開放的心態(tài)開展涉外法律服務(wù)，積極參與“一帶一路”法律服務(wù)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，為廣大的中國(guó)企業(yè)國(guó)際發(fā)展保駕護(hù)航，不斷發(fā)揮積極作用，貢獻(xiàn)專業(yè)價(jià)值。