陳浚

對公立醫(yī)院與民營醫(yī)院適用的稅收政策進行比較，具有重要的現(xiàn)實意義。本文概述了醫(yī)療服務(wù)業(yè)營業(yè)稅，比較了公立醫(yī)院與民營醫(yī)院的稅收政策差異，分析了公立醫(yī)院和民營醫(yī)院適用稅收政策面臨的問題，對公立醫(yī)院和民營醫(yī)院的稅收政策給予合理的建議，旨在促進公立醫(yī)院和民營醫(yī)院的健康發(fā)展。

當(dāng)前醫(yī)療機構(gòu)實施分類管理，分為非營利性醫(yī)療機構(gòu)和營利性醫(yī)療機構(gòu)，他們執(zhí)行的稅收政策和財務(wù)制度有著很大的不同，在價格上非營利性醫(yī)療機構(gòu)執(zhí)行的是政府指導(dǎo)價格，而營利性醫(yī)療機構(gòu)實行的是價格開放的醫(yī)療服務(wù)。公立醫(yī)院一般都是非營利性醫(yī)療機構(gòu)，而大部分民營醫(yī)院都是營利性醫(yī)療機構(gòu)，對公立醫(yī)院與民營醫(yī)院適用的稅收政策進行比較，能夠從中發(fā)現(xiàn)很多問題，對于這些問題的認(rèn)識能夠更好地發(fā)揮稅收政策的調(diào)節(jié)作用。

一、醫(yī)療服務(wù)業(yè)營業(yè)稅概述

雙重征稅問題是醫(yī)療服務(wù)營業(yè)稅的關(guān)鍵問題，在營業(yè)稅下雙重征稅問題是一個比較共性的問題，對醫(yī)療服務(wù)業(yè)性質(zhì)的認(rèn)識可以從醫(yī)療服務(wù)業(yè)的定性問題當(dāng)中來獲得。在營業(yè)稅時代，國家比照一般服務(wù)業(yè)來進行醫(yī)療服務(wù)業(yè)的征收，這體現(xiàn)了對醫(yī)療服務(wù)市場化程度的困惑把其簡單理解成立企業(yè)，但是從醫(yī)療的本質(zhì)上來說醫(yī)療服務(wù)和生活服務(wù)有著很大的不同，提供基本醫(yī)療服務(wù)的主體都具有一定的公益性。我國實行計劃經(jīng)濟時期，醫(yī)療服務(wù)管理為高度集中體制，其性質(zhì)為福利事業(yè)這就使得醫(yī)療實行的是全民免費。政府進行直接管理對醫(yī)療資源的分配比較統(tǒng)一，醫(yī)院實行的是全部免稅的政策，這樣的分配制度使得醫(yī)療資源比較稀缺，再加上在資源分配上存在著不合理，使得醫(yī)療資源存在著較大的浪費。國家在市場經(jīng)濟階段不在直接管理醫(yī)院，在稅收政策上對所有醫(yī)院免征工商稅，隨著發(fā)展構(gòu)建了醫(yī)療社會型管制體系，對公共醫(yī)療進行醫(yī)院分類管理方式，把醫(yī)療機構(gòu)分為營利性醫(yī)療機構(gòu)和非營利醫(yī)療機構(gòu)，讓營利性醫(yī)療機構(gòu)進行自主定價而非營利性醫(yī)療機構(gòu)進行國家指導(dǎo)價，這使得醫(yī)療市場得到了更大的開放。非典以后國家未來防止醫(yī)療資源的不合理分配，開始進行新的醫(yī)療改革。

二、公立醫(yī)院與民營醫(yī)院稅收政策的差異

大多數(shù)民營醫(yī)院都被定為營利性醫(yī)院，這類企業(yè)大多是合伙投資，規(guī)模相對來說比較小，在醫(yī)療質(zhì)量水平、設(shè)備條件、醫(yī)術(shù)水平等軟硬件上都難以和公立醫(yī)院進行競爭，在經(jīng)濟開支上雖然在成本上進行了有效的降低，但是仍然高于公立醫(yī)院，企業(yè)所得稅在民營企業(yè)當(dāng)中所占的比重比較大，而公立醫(yī)院在營業(yè)收入上能夠享受到多種稅收優(yōu)惠，公立醫(yī)院和民營醫(yī)院在稅收待遇上存在著差異化，公立醫(yī)院在價格定價上只要根據(jù)國家的要求進行，所提供的醫(yī)療服務(wù)獲得的收入就是免稅收入，即使公立醫(yī)院的收入是通過商業(yè)性質(zhì)的醫(yī)療服務(wù)獲得的，到那時只要把收入用于醫(yī)療條件的改善也認(rèn)定為免稅收入。與此同時也免征公立醫(yī)院的自用房產(chǎn)稅，自用土地使用稅等，規(guī)定差異化的稅收直接使公立醫(yī)院和民營醫(yī)院在稅收負(fù)擔(dān)上存在著差異化，民營醫(yī)院由于稅收負(fù)擔(dān)比較大，使其資產(chǎn)負(fù)債率要超過公立醫(yī)院。國家給民營醫(yī)院3年免稅期但是由于種種原因很難讓民營企業(yè)獲得較大實惠，民營醫(yī)院也肩負(fù)著各種社會公益任務(wù)，對于這一部分支出公立醫(yī)院能夠從財政中得到補助，而民營醫(yī)院卻得不到，這樣的稅收政策對醫(yī)療市場化造成了一定的束縛，不利于市場的經(jīng)濟配置。

三、公立醫(yī)院和民營醫(yī)院稅收政策面臨的主要問題

（一）醫(yī)院缺乏完善的所得稅和營改增試點銜接制度

公立醫(yī)院醫(yī)生總體薪酬水平比較低，醫(yī)院等級和地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r對薪酬的影響比較大，這樣使得醫(yī)生對社會的服務(wù)價值沒有得到有效的實現(xiàn)，也在一定程度上對醫(yī)生的醫(yī)療服務(wù)行為進行了扭曲。在行業(yè)當(dāng)中對公立醫(yī)院經(jīng)營性活動的盈利是不是該繳納所得稅還沒有形成統(tǒng)一意見。從進行營改增試點以來，稅務(wù)部門相對比較陌生于醫(yī)院的業(yè)務(wù)，沒有專項規(guī)定來對醫(yī)院營改增過度銜接方案進行規(guī)定。

（二）納稅條件以醫(yī)院的性質(zhì)來認(rèn)定違背了稅收公平的原則

我國對公立醫(yī)院實行整體免稅政策，對公立醫(yī)院進行的經(jīng)營活動實行課稅，但是對民營醫(yī)院從事的公益行為缺乏合理的稅收優(yōu)惠，對于免稅資格的認(rèn)定主要依據(jù)是該機構(gòu)非營利性或者營利性，這樣以醫(yī)院性質(zhì)來作為納稅條件違背了稅收公平的原則，由于機構(gòu)性質(zhì)不同在滿足非基本需求，根據(jù)市場的調(diào)節(jié)價來提供高端醫(yī)療服務(wù)時，公立醫(yī)院可以不繳納稅費，但是民營醫(yī)院必須要進行納稅，這樣使得不同性質(zhì)的醫(yī)療機構(gòu)在進行同類醫(yī)療服務(wù)中所面臨的稅費待遇存在著很大的不同，不利于醫(yī)療市場的公平競爭。目前公立醫(yī)院提供的特需服務(wù)獲得的收入不上交，也沒有繳稅，這成為公立醫(yī)院發(fā)展的吸金利器，這樣的特需服務(wù)嚴(yán)重影響了就醫(yī)的公平，對有限的公共資源進行了擠占，嚴(yán)重影響了基本的醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量。

（三）過高稅收負(fù)擔(dān)影響民營醫(yī)院的競爭力

民營醫(yī)院雖然發(fā)展較快但是其起點比較低，基礎(chǔ)比較薄弱，競爭力比較脆弱等使得其還處于較低的發(fā)展層次，在發(fā)展過程中民營醫(yī)院自身定位還不清，同質(zhì)化比較重等，由于資產(chǎn)所有權(quán)問題使得民營醫(yī)院很多都是營利性機構(gòu)，通常民營醫(yī)院回報在六年以后，這期間會面臨較大的稅收壓力，民營醫(yī)院銷售的藥品會征收增值稅，醫(yī)療服務(wù)也需繳納所得稅，還有房產(chǎn)稅等，這樣過高的稅負(fù)會嚴(yán)重影響社會資本進行辦醫(yī)。

（四）醫(yī)院財務(wù)不透明

政府對公立醫(yī)院投入土地、建筑、醫(yī)療設(shè)備等資產(chǎn)，但是對其基礎(chǔ)設(shè)施、人員經(jīng)費支出等成本都不透明，收支不透明，成本及財政資金流向分配也是不透明的，公眾對公立醫(yī)院的財務(wù)狀況無法進行了解。民營醫(yī)院也沒有建立高效透明的財務(wù)管理制度，衛(wèi)生、財政和稅務(wù)部門缺乏對民營醫(yī)院收入構(gòu)成和利潤數(shù)據(jù)進行全面的掌握，對其資金使用流向也無法進行有效的監(jiān)管，這也使得不能有效支持其非營利性。還有部分民營醫(yī)院假借非營利性來進行不法行為，把非營利性作為避風(fēng)港。

四、對公立醫(yī)院和民營醫(yī)院的稅收政策建議

（一）根據(jù)醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)的公益性來認(rèn)定稅收問題

醫(yī)療服務(wù)的免稅依據(jù)應(yīng)該根據(jù)其服務(wù)性質(zhì)的公益性來認(rèn)定，而不是醫(yī)療機構(gòu)經(jīng)營的類型，只要醫(yī)療機構(gòu)服務(wù)的性質(zhì)是公益性的就應(yīng)該進行免稅。對于一些承擔(dān)了很多社會責(zé)任具備了公益特性的民營醫(yī)院，在征稅時不能把其和一般營利企業(yè)同等看待，可以在所得稅稅率上給予民營其一定的優(yōu)惠，為了防止醫(yī)院把稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移到患者身上，建議對所得稅稅率進行降低。為了提高民營醫(yī)院醫(yī)療技術(shù)水平可以對醫(yī)療技術(shù)交流進行免稅。對新辦民營醫(yī)院可以延長所得稅免稅期限，促進社會資本能夠更多地投資到醫(yī)療行業(yè)。對于營利性民營醫(yī)院獲得的利潤不能進行分紅而是加強對現(xiàn)有醫(yī)療條件進行改善，并且需要民營醫(yī)院建立健全的財務(wù)制度。把公立醫(yī)院的公益性作為申請和考核其免稅的條件，增強對公立醫(yī)院公益性績效考核指標(biāo)的重視，而不是通過從業(yè)人員薪資來進行限定。公立醫(yī)院的特需服務(wù)、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等需要繳納所得稅。醫(yī)院需要把所得稅費用增加為會計科目，這樣便于核算企業(yè)的所得稅。對醫(yī)院提供的醫(yī)療服務(wù)項目征稅標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項目的性質(zhì)和價格來確定，公立醫(yī)院特需服務(wù)隨著財政補償機制的不斷完善，也不再是補償資金的重要來源，公立醫(yī)院隨著民營醫(yī)院的高水平發(fā)展，需要逐漸剝離其特需服務(wù)，將其讓給民營醫(yī)院。根據(jù)醫(yī)療服務(wù)性質(zhì)來進行差異化稅收，能夠促進醫(yī)療服務(wù)行業(yè)的良性發(fā)展和公平競爭，促進醫(yī)療服務(wù)行業(yè)的進一步發(fā)展。

（二）醫(yī)院財務(wù)實行信息公開制度

公立醫(yī)院需要向社會公開其財務(wù)狀況，需要對其進行嚴(yán)格的審查避免其提供虛假息，或者對應(yīng)該繳納的稅款進行逃避的行為，要嚴(yán)格審查公立醫(yī)院是不是存在變相轉(zhuǎn)移、隱匿、分配該組織財產(chǎn)的行為。公立醫(yī)院需要對其財務(wù)信息、經(jīng)營業(yè)績和工作效果進行披露，使公立醫(yī)院績效信息的透明度得到有效的增強，需要定期把這些信息向社會進行發(fā)布，對于不遵守以上規(guī)定的公立醫(yī)院可以采取取消稅收優(yōu)惠的政策，對一些不法行為要加強法律的制裁，這樣有利于我國公立醫(yī)院能夠建立財務(wù)信息公開制度。民營醫(yī)院和公立醫(yī)院都必須根據(jù)登記經(jīng)營性質(zhì)來進行相應(yīng)的經(jīng)營活動，要嚴(yán)格做好明碼標(biāo)價，對財務(wù)管理要依法進行。通過利用信息披露和審計制度來對非營利性民營醫(yī)院的經(jīng)濟狀況進行有效的監(jiān)管，對非營利性民營醫(yī)院的收入、經(jīng)濟活動、財產(chǎn)等進行公開，這樣有利于稅務(wù)、審計部門等能夠更加方便地對其進行監(jiān)督和審查。

五、結(jié)語

對公立醫(yī)院和民營醫(yī)院適用的稅收政策進行比較，有利于對公立醫(yī)院和民營醫(yī)院適用的稅收政策進行有效的梳理，從而更好地規(guī)定所有稅費，使其能夠進行有效的分門別類，對課稅規(guī)則的制定能夠根據(jù)醫(yī)療服務(wù)項目的屬性來進行，對公益性的基本醫(yī)療服務(wù)可以給醫(yī)院實行稅收豁免，對非公益性不是基本醫(yī)療服務(wù)進行收稅。對公立醫(yī)院、民營醫(yī)院的財務(wù)情況由稅務(wù)部門來承擔(dān)監(jiān)管職能，實施嚴(yán)格的稅務(wù)制度。醫(yī)院還需要建立完善的財務(wù)信息公開制度來使社會對其進行有效的監(jiān)督。

（作者單位：北海市中醫(yī)醫(yī)院）