唐俊杰

農(nóng)民專業(yè)合作社是農(nóng)民在農(nóng)村土地家庭承包經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)上創(chuàng)辦的自愿聯(lián)合、民主管理的互助性經(jīng)濟(jì)組織，它在促進(jìn)農(nóng)民增收、發(fā)展農(nóng)業(yè)生產(chǎn)和農(nóng)村經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著重要作用。為了促進(jìn)農(nóng)民專業(yè)合作社遵循法律規(guī)范健康可持續(xù)發(fā)展，全國(guó)人大常委會(huì)新修訂了《中華人民共和國(guó)農(nóng)民專業(yè)合作社法》，于2018年7月1日施行，盡管新修訂的農(nóng)民專業(yè)合作社法對(duì)可分配盈余的返還和分配程序、原則和具體要求作出了明確規(guī)定，但是，實(shí)際執(zhí)行中還是存在一些問(wèn)題，盈余分配作為農(nóng)民專業(yè)合作社規(guī)范提升的關(guān)鍵問(wèn)題，值得進(jìn)一步探討和思考。

一、農(nóng)民專業(yè)合作社盈余分配的制度特征

（一）分配模式的特殊性

農(nóng)民專業(yè)合作社的性質(zhì)決定了其分配模式的特殊性，采取按惠顧額返利為主，按股金分配為輔的模式。

1.按惠顧額分配模式。按照合作社社員與本社的交易量（額）占合作社所有社員交易量（額）的比例，對(duì)可分配盈余總額進(jìn)行分配。用公式表示為：

某社員按照惠顧額分配可分配盈余所得=可分配盈余總額×某社員與合作社的交易量（額）÷合作社所有社員交易量（額）

2.按股金分紅模式。按照社員的股金占合作社總股金的比例對(duì)剩余盈余總額進(jìn)行分配。用公式表示為：

社員按照股金分配剩余盈余所得=剩余盈余總額×（社員出資額+社員公積金份額+社員財(cái)政補(bǔ)助+接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)量化額）÷（合作社社員出資總額+合作社公積金總額+合作社財(cái)政補(bǔ)助+接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)總額）

（二）公積金提取的任意性和可分割性

農(nóng)民專業(yè)合作社可以按照章程或者社員大會(huì)決議從當(dāng)年的盈余中提取，要不要計(jì)提以及計(jì)提的比例是多少，法律沒(méi)有強(qiáng)制性規(guī)定。計(jì)提的盈余公積如何量化，由合作社自主確定，可以按照成員出資額量化，也可以按照成員與合作社的交易量（額）量化，還可以按成員出資額和交易量（額）兩者結(jié)合考慮，總之，體現(xiàn)了合作社自治特色。

（三）成員賬戶管理的獨(dú)特性

農(nóng)民專業(yè)合作社財(cái)務(wù)制度的重要環(huán)節(jié)是成員賬戶的管理，它記錄了成員與合作社的交易情況和權(quán)益變動(dòng)情況。年度終了，該賬戶除記載統(tǒng)一分配給每個(gè)成員的公積金份額，因成員變動(dòng)而導(dǎo)致的專項(xiàng)基金的變動(dòng)數(shù)額外，還記載著向每個(gè)成員返還的盈余總額。成員賬戶體現(xiàn)了成員享有權(quán)利和承擔(dān)責(zé)任的財(cái)產(chǎn)范圍。我國(guó)合作社盈余分配獨(dú)具特色的地方在于成員賬戶的管理有別于其他經(jīng)營(yíng)主體的個(gè)人投資賬戶，它具有一定的特殊性。

二、農(nóng)民專業(yè)合作社盈余分配順序及其賬務(wù)處理

（一）盈余分配順序

新修訂的農(nóng)民專業(yè)合作社法明確規(guī)定了盈余分配的順序。首先，彌補(bǔ)上年虧損：如果以前年度有虧損，直接用本年的盈余來(lái)補(bǔ)虧；其次，提取盈余公積：從當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的盈余中計(jì)提，主要用于今后補(bǔ)虧和轉(zhuǎn)增成員出資；再次，盈余返還，是指農(nóng)民專業(yè)合作社在彌補(bǔ)虧損和提取盈余公積后的可分配盈余，按照成員與合作社的交易量（額），以不低于60%的比例返還給成員；最后，剩余盈余返還，是指農(nóng)民專業(yè)合作社按前款規(guī)定返還后的剩余可分配盈余，按照社員出資額、社員公積金份額、社員獲得財(cái)政補(bǔ)助、接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)量化額占總金額的比例分配給本社社員。

（二）盈余分配賬務(wù)處理

【案例】臺(tái)州麒麟西瓜專業(yè)合作社由6個(gè)自然人出資依法成立，注冊(cè)資金200 000元，其中A成員出資80 000元，B成員出資40 000元，C、D、E、F成員每人各出資20 000元。當(dāng)年經(jīng)營(yíng)實(shí)現(xiàn)盈利200 000元。年終分配方案是：盈余公積金按照本年盈余的5%提取，可分配盈余按照社員與本社交易額的60%返還，剩余盈余按照股金比例全部返還。年度終了，成員賬戶記載如下。

1.當(dāng)年社員與本合作社的交易總額為1 000 000元，其中，A、B兩個(gè)成員與本社的交易額分別為350 000元、250 000元，C、D、E、F四個(gè)成員都是100 000元。

2.以前年度盈余公積金余額90 000元；

3.以前年度專項(xiàng)基金余額180 000元（其中財(cái)政補(bǔ)助200 000元中列支合作社成員學(xué)習(xí)考察費(fèi)30 000元后形成財(cái)產(chǎn)170 000元，以及他人捐贈(zèng)10 000元），專項(xiàng)基金按社員平均量化份額為每人30 000元。

盈余分配的賬務(wù)處理如下。

（1）年終結(jié)轉(zhuǎn)本年盈余，賬務(wù)處理為：

（2）按規(guī)定比例提盈余公積金，賬務(wù)處理為：

（3）按成員與本社交易額比例返還盈余：

①可供分配盈余返還額：

（200 000-10 000）×60%=114 000（元）

②按成員與本社交易額比例計(jì)算每個(gè)成員的盈余分配返還額：

（4）剩余盈余分配。

①剩余可分配盈余：200 000-10 000-114 000=76 000（元）

②量化給每個(gè)成員的公積金份額：

③剩余可分配盈余的計(jì)算公式為：社員按照股金分配剩余盈余所得=剩余可分配盈余×（社員出資額+社員公積金份額+專項(xiàng)基金量化給社員份額）÷（合作社股金總額+合作社公積金總額+合作社專項(xiàng)基金總額）

A成員：76 000×（80 000+40 000+30 000）÷（200 000+100 000+180 000）=23 750（元）

B成員：76 000×（40 000+20 000+30 000）÷（200 000+100 000+180 000）=14 250（元）

C、D、E、F各成員：

76 000×（20 000+10 000+30 000）÷（200 000+100 000+180 000）=9 500（元）

剩余盈余分配的賬務(wù)處理為：

通過(guò)上述二次分配，年終A成員可以實(shí)現(xiàn)分紅63 650元（39 900+23 750），B成員分紅42 750元（28 500+14 250），C、D、E、F成員各分紅20 900元（11 400+9 500）。

三、農(nóng)民專業(yè)合作社盈余分配存在的問(wèn)題與建議

（一）農(nóng)民專業(yè)合作社盈余分配存在的問(wèn)題

近年來(lái)農(nóng)民專業(yè)合作社蓬勃發(fā)展，為農(nóng)民增收奠定了堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)，但目前面臨突出問(wèn)題之一是盈余分配的不規(guī)范。部分合作社有盈余但不愿意分配；部分合作社財(cái)務(wù)管理混亂，賬面無(wú)法真實(shí)反映盈余情況，“家底不清”而不敢分配；部分合作社認(rèn)為以較低的價(jià)格把生產(chǎn)物資銷售給社員，或較高價(jià)格收購(gòu)了社員生產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品，社員已經(jīng)享受了“優(yōu)惠”，不需要再進(jìn)行分配；部分合作社有盈余，但來(lái)源于合作社的投資分利，認(rèn)為要繳納個(gè)人所得稅就不再返利；部分合作社盈余公積不計(jì)提，或合作社提取公積金的做法不一，公積金提取比例差異很大；部分合作社獲得國(guó)家財(cái)政補(bǔ)助資金或公積金沒(méi)有量化到社員，造成合作社公共積累部分的產(chǎn)權(quán)不明晰；部分合作社沒(méi)有將國(guó)家財(cái)政補(bǔ)助進(jìn)行財(cái)務(wù)處理，甚至出現(xiàn)核心成員私分國(guó)家財(cái)政補(bǔ)助資金的情況。以上林林總總的問(wèn)題和不規(guī)范情形，很容易導(dǎo)致農(nóng)民失去合作的積極性，合作社失去凝聚力和向心力，從而失去進(jìn)一步發(fā)展壯大的機(jī)會(huì)和潛能。

（二）規(guī)范農(nóng)民專業(yè)合作社盈余分配的建議

1.以“強(qiáng)監(jiān)管”為手段促進(jìn)規(guī)范提升。重點(diǎn)圍繞財(cái)務(wù)規(guī)范、加強(qiáng)指導(dǎo)培訓(xùn)、統(tǒng)一財(cái)務(wù)軟件、成員賬戶應(yīng)建必建、盈余依法返還等方面進(jìn)行。建議使用農(nóng)業(yè)農(nóng)村部或省級(jí)統(tǒng)一開(kāi)發(fā)的財(cái)務(wù)軟件，“農(nóng)民專業(yè)合作社財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)”軟件具有財(cái)務(wù)管理、人事工資管理、財(cái)務(wù)預(yù)算管理、固定資產(chǎn)管理、合作社業(yè)務(wù)管理、合作社信息統(tǒng)計(jì)等主要功能，通過(guò)智能軟件規(guī)范財(cái)務(wù)核算，摸清家底，以規(guī)范盈余分配。

2.記好成員賬戶，保障成員權(quán)益。盈余分配的法律規(guī)定和相關(guān)程序?qū)τ谄胀ㄉ鐔T來(lái)說(shuō)往往缺乏了解，導(dǎo)致在盈余分配議事過(guò)程中很少提出異議或利用自身權(quán)利來(lái)保障自己的合法利益，因此，按照法律規(guī)定，為每個(gè)成員建立好成員賬戶，記清楚成員享有的權(quán)益，這是規(guī)范盈余分配的基本保障。

3.公積金提取和量化明晰化。合作社提取儲(chǔ)備資金對(duì)于合作社及社員來(lái)說(shuō)利大于弊，為合作社擴(kuò)大規(guī)模、持續(xù)發(fā)展提供資金保障，也是合作社應(yīng)對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)，在立法上，雖然沒(méi)有強(qiáng)制提取模式，但是合作社可以參考《公司法》一些相關(guān)規(guī)定，明確公積金的提取比例和量化標(biāo)準(zhǔn)，以強(qiáng)化利益獲得和風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)。

4.政府相關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)盈余分配環(huán)節(jié)的監(jiān)管指導(dǎo)。政府扶持或聘用有經(jīng)濟(jì)師、會(huì)計(jì)師等資質(zhì)的人員組成專業(yè)輔導(dǎo)組，專門為農(nóng)民專業(yè)合作社提供代理記賬或財(cái)務(wù)管理咨詢，幫助農(nóng)民專業(yè)合作社完善分配環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)處理，建立一整套規(guī)范化財(cái)務(wù)管理模式，促進(jìn)農(nóng)民專業(yè)合作社管理規(guī)范提升。