許秋艷

摘 要 在2019年3月5日召開的兩會(huì)中，政府提出將制造業(yè)等行業(yè)的增值稅稅率從16%降為13%，將交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等行業(yè)從10%的稅率降至9%，這是繼“營(yíng)改增”和2018年5月稅率調(diào)整后的又一次增值稅改革。不同行業(yè)降稅幅度不同，多檔增值稅稅率在均衡行業(yè)稅負(fù)方面存在差異，而交通建設(shè)企業(yè)由于成本結(jié)構(gòu)不同，對(duì)應(yīng)稅率下調(diào)帶來(lái)的影響也會(huì)不同。本文以Q項(xiàng)目為例，分析了增值稅改革深化對(duì)交通建設(shè)項(xiàng)目的影響，并提出了交通建設(shè)企業(yè)應(yīng)對(duì)增值稅改革深化影響的對(duì)策措施。

關(guān)鍵詞 增值稅改革 交通建設(shè)企業(yè) 稅負(fù)

一、引言

2016年5月1日起，我國(guó)正式將建筑業(yè)納入增值稅范疇，隨后國(guó)家又于2018年5月和2019年4月，分別進(jìn)行兩次稅率調(diào)整，不斷深化增值稅改革，其對(duì)交通建設(shè)企業(yè)的整體稅負(fù)、資金流、利潤(rùn)及企業(yè)管理等多方面都產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。增值稅改革在建筑行業(yè)推行已有幾年，交通建設(shè)企業(yè)也由曾經(jīng)的茫然過(guò)渡到現(xiàn)今能順利開展業(yè)務(wù)，財(cái)務(wù)核算和納稅申報(bào)都能較為平穩(wěn)的運(yùn)行，但面對(duì)國(guó)家政策和稅率的不斷調(diào)整，交通建設(shè)企業(yè)的應(yīng)對(duì)能力還需進(jìn)一步提升，應(yīng)充分利用政策的有利因素，努力降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)整體財(cái)務(wù)利益。

二、增值稅改革深化對(duì)Q交通建設(shè)項(xiàng)目的影響

（一）Q項(xiàng)目簡(jiǎn)介

Q交通建設(shè)項(xiàng)目為Q市某高速公路工程其中一個(gè)標(biāo)段，合同價(jià)為28254萬(wàn)元，計(jì)劃工期3年，施工地為Q市，建設(shè)主要內(nèi)容包括路基、橋涵、交叉、隧道等工程的實(shí)施、完成及缺陷責(zé)任期內(nèi)的缺陷修復(fù)。該項(xiàng)目中標(biāo)主體為溫州某集團(tuán)公司，施工地政府為增加當(dāng)?shù)囟愂?，要求其成立分公司，?shí)行獨(dú)立核算，獨(dú)立申報(bào)納稅，項(xiàng)目部所有的收入發(fā)票，由分公司向業(yè)主開具，發(fā)票抬頭為分公司。項(xiàng)目成立之初，因當(dāng)?shù)卣v橫向銜接溝通不夠，并未提及分公司一說(shuō)，造成前期費(fèi)用如征地費(fèi)用、臨時(shí)供電建設(shè)、駐地建設(shè)、工程保險(xiǎn)等費(fèi)用均由總公司與對(duì)方簽訂合同，接受發(fā)票的抬頭也均為總公司，增值稅銷項(xiàng)與進(jìn)項(xiàng)不匹配，造成分公司實(shí)際發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法抵扣，給工作帶來(lái)一定難度，后經(jīng)與稅務(wù)局和業(yè)主協(xié)商決定通過(guò)簽訂三方補(bǔ)充協(xié)議的方式，由分公司向業(yè)主開具發(fā)票，稅款均在當(dāng)?shù)乩U納，前期總分公司進(jìn)銷不一致的情況由總公司向分公司開具增值稅專用發(fā)票，給分公司以抵扣。

（二）增值稅改革深化對(duì)Q交通建設(shè)項(xiàng)目的影響

1.對(duì)稅負(fù)的影響。Q交通建設(shè)項(xiàng)目預(yù)算該項(xiàng)目毛利率為10%，工程預(yù)算成本中，原材料約占50%，人工成本約占25%，機(jī)械使用費(fèi)15%，其他費(fèi)用占比不超過(guò)10%，附加稅率10%。本文從項(xiàng)目整體銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅分別在稅率調(diào)整前后企業(yè)所需承擔(dān)的稅負(fù)變動(dòng)做了相關(guān)分析（因其他費(fèi)用基本無(wú)進(jìn)項(xiàng)抵扣，因此不在此反映）。稅率調(diào)整前：銷項(xiàng)稅額為2569萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額為2465萬(wàn)元，應(yīng)交增值稅及附加為（2569-2465）×（1+10%）=114萬(wàn)元;稅率調(diào)整后：銷項(xiàng)稅額為2333萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額為2087萬(wàn)元，應(yīng)交增值稅及附加為（2333-2087）×（1+10%）=271萬(wàn)元。

從稅負(fù)計(jì)算結(jié)果對(duì)比分析可以看出，稅率下降后，銷項(xiàng)稅及進(jìn)項(xiàng)稅額均呈下降趨勢(shì)，銷項(xiàng)稅額減少236萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額減少378萬(wàn)元，應(yīng)交增值稅及附加增加157萬(wàn)元。分析稅負(fù)上升的原因發(fā)現(xiàn)，建筑業(yè)收入類適用的銷項(xiàng)稅率只下調(diào)1個(gè)百分點(diǎn)，而成本類中材料費(fèi)及機(jī)械費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅率卻下調(diào)了3個(gè)百分點(diǎn)，Q交通建設(shè)項(xiàng)目此類成本占比較大，造成增值稅稅負(fù)率上升。因交通建設(shè)企業(yè)屬于中間產(chǎn)業(yè)，不是最終稅負(fù)的承擔(dān)者，而增值稅又具有轉(zhuǎn)嫁的屬性，稅率調(diào)整的不一致性最終導(dǎo)致了建筑行業(yè)稅負(fù)相對(duì)上升，但相對(duì)于“營(yíng)改增”前應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅金及附加932萬(wàn)元來(lái)說(shuō)稅負(fù)還是有大大降低的。但實(shí)際上交通建設(shè)項(xiàng)目環(huán)境復(fù)雜，材料來(lái)源方式眾多，發(fā)票收集整理難度大，一些零星材料和地材等實(shí)際稅率為3%，炸藥和碎石加工稅率為9%，還有許多材料與臨時(shí)民工工資等支出根本無(wú)法取得發(fā)票，本文分析均按理論稅率計(jì)算，因此項(xiàng)目實(shí)際可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額低于理論值，實(shí)際承擔(dān)的應(yīng)交增值稅是高于期望值的。

2.對(duì)現(xiàn)金流的影響。Q交通建設(shè)項(xiàng)目于2018年3月進(jìn)場(chǎng)，因業(yè)主不撥付動(dòng)員預(yù)付款，前期投入均由總公司撥款及項(xiàng)目部進(jìn)行社會(huì)融資。前期基礎(chǔ)建設(shè)主要包括臨時(shí)供電設(shè)施建設(shè)、駐地建設(shè)、臨時(shí)占地等，可供抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額很少。Q交通建設(shè)項(xiàng)目于2018年8月才收到業(yè)主第一期計(jì)量款，扣除質(zhì)保金后累計(jì)收款185萬(wàn)，而前期費(fèi)用支出已達(dá)363萬(wàn)，增值稅及附加稅又必須于當(dāng)期向稅務(wù)局繳納，由此更加劇了項(xiàng)目部資金緊張程度。

Q交通建設(shè)項(xiàng)目部基礎(chǔ)建設(shè)于2018年底基本完工，從2019年1月起開始大量投產(chǎn)，生產(chǎn)建設(shè)進(jìn)入高峰期，但業(yè)主因財(cái)政吃緊經(jīng)常拖欠工程款，有時(shí)滯后時(shí)間還比較長(zhǎng)，債權(quán)債務(wù)出現(xiàn)雙高情況，導(dǎo)致項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)現(xiàn)金凈流量減少，項(xiàng)目部資金周轉(zhuǎn)困難。

2019年4月1日起，建筑施工行業(yè)的稅率從10%降至9%，材料銷售及機(jī)械租賃稅率從16%降至13%，稅率調(diào)整后，該項(xiàng)目與業(yè)主的合同按原價(jià)格執(zhí)行，即含稅價(jià)不變;與供應(yīng)商的不含稅價(jià)不變，由于稅率下調(diào)，含稅價(jià)格下降。本文先由稅率調(diào)整前含稅資本支出計(jì)算出需支出的不含稅成本（因勞務(wù)費(fèi)稅率不變，其他費(fèi)用不含稅，因此不在此分析），進(jìn)而計(jì)算出稅率調(diào)整后的含稅資本支出。原稅率下含稅材料支出為12714萬(wàn)元，含稅機(jī)械費(fèi)支出為3814萬(wàn)元，換算成不含稅材料成本為12714÷（1+16%）=10961萬(wàn)元，不含稅機(jī)械成本為3814÷（1+16%）=3288萬(wàn)元;新稅率下含稅材料和機(jī)械成本支出為（10961+3288）×（1+13%）=16101萬(wàn)元。從計(jì)算結(jié)果來(lái)看，材料費(fèi)和機(jī)械費(fèi)在16%稅率時(shí)，成本資金支出需12714+3814=16528萬(wàn)元，而稅率下降成13%之后，資金支出只需16101萬(wàn)元，節(jié)約資金427萬(wàn)元，在生產(chǎn)過(guò)程中相對(duì)減輕了項(xiàng)目的資金運(yùn)轉(zhuǎn)壓力;另一方面，因項(xiàng)目工料機(jī)占比大，可供抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額多，所需繳納增值稅金少，又一定程度上緩解了項(xiàng)目財(cái)務(wù)資金壓力。但隨著建設(shè)高峰期過(guò)去，后期工料機(jī)投入減少，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額會(huì)越來(lái)越少，應(yīng)繳納的增值稅及附加稅也會(huì)隨之增加。

3.對(duì)利潤(rùn)的影響?！盃I(yíng)改增”之前，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入中是含有營(yíng)業(yè)稅的，屬于含稅收入額，“營(yíng)改增”之后，增值稅屬于價(jià)外稅，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本均為不含稅金額。2019年4月稅率調(diào)整后，由于該項(xiàng)目與業(yè)主的合同按原價(jià)格執(zhí)行，因此含稅收入不變，不含稅收入增加;而與供應(yīng)商的不含稅價(jià)格不變，因此不含稅總成本不變。營(yíng)業(yè)稅條件下的凈利潤(rùn)為1420萬(wàn)元，增值稅稅率調(diào)整前凈利潤(rùn)為2033萬(wàn)元，稅率調(diào)整后凈利潤(rùn)為2199萬(wàn)元，從計(jì)算分析結(jié)果看，稅率調(diào)整后，由于進(jìn)項(xiàng)稅額的下降大于銷項(xiàng)稅額的下降，造成應(yīng)交增值稅和附加稅增加，不含稅收入增加，不含稅成本不變，收入增加幅度大于附加稅增加幅度，稅前利潤(rùn)和稅后利潤(rùn)最大。營(yíng)改增前營(yíng)業(yè)成本和稅金及附加均影響損益，凈利潤(rùn)最低。

4.對(duì)項(xiàng)目管理的影響。從數(shù)據(jù)分析看，無(wú)論從稅負(fù)、資金流還是利潤(rùn)方面來(lái)說(shuō)，增值稅改革對(duì)交通建設(shè)企業(yè)的影響都是巨大的，而主要因素則在于工、料、機(jī)三個(gè)方面，因此Q交通建設(shè)項(xiàng)目從以下幾個(gè)方面入手加強(qiáng)管理，以期使企業(yè)利益最大化。材料方面：合理選擇供應(yīng)商，優(yōu)先選擇一般納稅人，無(wú)一般納稅人則考慮小規(guī)模納稅人，避免因過(guò)分追求低價(jià)格而導(dǎo)致發(fā)票缺失的情況，對(duì)于零星地材、五金等也盡可能選擇固定的供應(yīng)商，要求其提供稅務(wù)局代開的增值稅專用發(fā)票。機(jī)械方面：因固定資產(chǎn)購(gòu)買需投入大量資金，后續(xù)管理難度大，維護(hù)費(fèi)用高，而機(jī)械租賃在營(yíng)改增后取得的增值稅專用發(fā)票可作為進(jìn)項(xiàng)抵扣，無(wú)須面對(duì)因稅收政策和稅率調(diào)整等因素對(duì)固定資產(chǎn)后期處理造成的影響，因此Q交通建設(shè)項(xiàng)目在機(jī)械費(fèi)方面選擇機(jī)械租賃，盡可能大的規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。勞務(wù)方面：選擇與勞務(wù)公司簽訂包清工合同，由于人工費(fèi)以工資表的形式列支，稅務(wù)局不允許企業(yè)所得稅前扣除，而勞務(wù)分包，即可以抵扣3%的進(jìn)項(xiàng)稅金，又無(wú)須承擔(dān)民工的社保費(fèi)用。

三、交通建設(shè)企業(yè)應(yīng)對(duì)增值稅改革深化影響的對(duì)策措施

通過(guò)上述分析，可見增值稅改革深化對(duì)交通建設(shè)項(xiàng)目的稅負(fù)、現(xiàn)金流等產(chǎn)生了重要的影響，交通建設(shè)企業(yè)需要采取積極的措施應(yīng)對(duì)相應(yīng)的影響，以趨利避害，促進(jìn)交通建設(shè)企業(yè)健康發(fā)展。

（一）加強(qiáng)合同管理

合同是控制企業(yè)稅收的主要源頭，合同中應(yīng)明確發(fā)票開具的時(shí)間和類型及付款時(shí)間，為應(yīng)對(duì)稅收政策和稅率調(diào)整，可在合同條款中同供應(yīng)商約定按價(jià)稅分離調(diào)整，明確注明不含稅價(jià)格及對(duì)應(yīng)稅率、稅款，若稅率變動(dòng)，按變動(dòng)后的金額執(zhí)行;而同業(yè)主的合同的則可約定含稅價(jià)不變動(dòng)。合同部應(yīng)事先對(duì)目標(biāo)成本進(jìn)行預(yù)測(cè)及分解，確定工程項(xiàng)目成本中工、料、機(jī)的合理比例，按月對(duì)工、料、機(jī)情況進(jìn)行結(jié)算或預(yù)結(jié)算，掌握準(zhǔn)確、合理的數(shù)據(jù)，月底形成報(bào)表，與工、料、機(jī)拆分進(jìn)行比對(duì)分析，以控制相關(guān)成本費(fèi)用。

（二）加強(qiáng)物資采購(gòu)及材料管理

為適應(yīng)當(dāng)前稅收環(huán)境，交通建設(shè)企業(yè)必須制定規(guī)范的物資采購(gòu)制度，合理選擇供應(yīng)商，確定其是否能提供真實(shí)規(guī)范的增值稅專用發(fā)票。材料部門應(yīng)實(shí)時(shí)登記材料臺(tái)賬，實(shí)行價(jià)稅分離，注明增值稅稅率，對(duì)材料出入庫(kù)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)清點(diǎn)，結(jié)合合同部按月進(jìn)行材料結(jié)算，每月底進(jìn)行材料報(bào)表匯總及盤點(diǎn)工作，同財(cái)務(wù)部核對(duì)材料出入庫(kù)的準(zhǔn)確性。

（三）加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理

項(xiàng)目在會(huì)計(jì)上單獨(dú)建賬，獨(dú)立核算，根據(jù)繳稅方式調(diào)整核算體系，在應(yīng)交稅金科目下設(shè)置增值稅稅率明細(xì)，依據(jù)合同部結(jié)算、材料部臺(tái)賬，堅(jiān)持四流合一原則支付款項(xiàng)，每月底進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額匯總，形成稅金分析報(bào)表，分析每月度及季度稅收情況。財(cái)務(wù)人員還應(yīng)積極加強(qiáng)與稅務(wù)局的溝通，及時(shí)了解稅務(wù)相關(guān)政策，征求稅務(wù)處理方面的意見和建議，提高自身稅務(wù)處理能力，降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）完善內(nèi)部控制制度

交通建設(shè)企業(yè)應(yīng)提高自身對(duì)政策和稅率調(diào)整的敏感性，準(zhǔn)確預(yù)算，全面梳理工作中遇到的問(wèn)題，不斷完善核算體系，提前做好應(yīng)對(duì)策略。在項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中將實(shí)際成本與目標(biāo)成本、實(shí)際取得的進(jìn)項(xiàng)稅額與目標(biāo)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行比較分析，對(duì)差異進(jìn)行詳細(xì)分解，深入查找差異原因，及時(shí)調(diào)整業(yè)務(wù)流程和管理方式，采取補(bǔ)救措施，以使稅負(fù)達(dá)到均衡，讓企業(yè)的運(yùn)營(yíng)與成本發(fā)票和增值稅的管理保持一致。

四、結(jié)語(yǔ)

增值稅改革深化對(duì)交通建設(shè)企業(yè)的影響是多方面的，涉及企業(yè)管理的各環(huán)節(jié)，一旦政策或稅率發(fā)生變化，若企業(yè)沒有建立良好的管理和應(yīng)對(duì)機(jī)制，在實(shí)際業(yè)務(wù)執(zhí)行中將會(huì)遭遇巨大的挑戰(zhàn)和阻礙，因此，交通建設(shè)企業(yè)應(yīng)調(diào)整自身管理體制，規(guī)范管理和內(nèi)部核算，積極應(yīng)對(duì)增值稅改革過(guò)程中面臨的問(wèn)題與變化，促進(jìn)交通建設(shè)行業(yè)平穩(wěn)有序發(fā)展。

（作者單位為溫州交通建設(shè)集團(tuán)有限公司）

參考文獻(xiàn)

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