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        碳會計發(fā)展現(xiàn)狀與建議

        2020-07-04 02:52:04張瑩
        全國流通經(jīng)濟(jì) 2020年8期
        關(guān)鍵詞:碳會計碳市場會計科目

        張瑩

        摘要:目前學(xué)術(shù)界在碳資產(chǎn)的會計科目歸屬上各持己見,存在較多是把碳資產(chǎn)歸屬為存貨、無形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)的三種觀點。本文對碳會計的研究現(xiàn)狀進(jìn)行分析,從碳資產(chǎn)特殊的性質(zhì)以及為方便會計處理的角度更認(rèn)同將碳資產(chǎn)作為新興科目加入到會計體系,再從碳會計信息披露現(xiàn)狀分析得出企業(yè)碳會計信息披露的自愿性不高,最后提出促進(jìn)我國碳會計發(fā)展的對策建議。

        關(guān)鍵詞:碳市場;碳會計;會計科目

        中圖分類號:F275??文獻(xiàn)識別碼:A??文章編號:

        2096-3157(2020)08-0169-02

        一、引言

        世界氣候變化問題每況愈下,全球變暖、環(huán)境污染以及能源危機(jī)逐漸成為限制世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的難題,為了解決此問題人們開始探索“低能耗,低污染,低排放”發(fā)展經(jīng)濟(jì)的方式,“低碳經(jīng)濟(jì)”這一概念應(yīng)運而生。為順應(yīng)低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,對此我國近年來開始采取減排措施,并在2011年全國的七個省市建立碳排放權(quán)交易試點,試行交易的主要對象是高能耗、高污染、高排放的行業(yè),如發(fā)電、鋼鐵、水泥、金屬冶煉等行業(yè),未來隨著交易機(jī)制的成熟,將會有更多行業(yè)加入到控排中,從此排放零成本的時代一去不復(fù)返,有助于我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)合理化的發(fā)展。

        我國碳交易市場的建設(shè)需要會計對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行計量、報告和反映,因此延伸出碳會計分支專門對溫室氣體排放進(jìn)行計量和監(jiān)督,本文通過碳會計發(fā)展現(xiàn)狀分析,對我國發(fā)展碳會計提出相關(guān)建議。

        二、碳會計的發(fā)展現(xiàn)狀

        1碳會計的內(nèi)涵

        碳會計隨著低碳經(jīng)濟(jì)浪潮而興起,主要還是在傳統(tǒng)會計視角下將側(cè)重點放在對碳排放權(quán)的取得時的會計確認(rèn)、計量、記錄以及披露等問題。

        目前國際上對交易相關(guān)的會計處理尚未形成統(tǒng)一的觀點,會計學(xué)界被采用最多的觀點是來自Climate Change Information Center(2003)認(rèn)為,碳排放會計是通過源頭和匯清除的方式,由碳會計記錄、總結(jié)和報告碳排放量的過程。將企業(yè)碳會計信息納入企業(yè)綜合信息考核,有利于對企業(yè)履行減排行動發(fā)揮反映和監(jiān)督職能。

        2碳會計科目的探討

        碳排放權(quán)作為碳會計核算標(biāo)的,把碳排放權(quán)視為企業(yè)的一項資產(chǎn)已經(jīng)得到學(xué)術(shù)界的廣泛認(rèn)可。但對其歸屬科目上尚存較大分歧,主要有以下觀點:

        (1)碳資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為存貨

        Mort Dittenhofer認(rèn)為碳資產(chǎn)雖沒有存貨的實物特征,但其具有類似銀行存單的有形形態(tài),且能被企業(yè)存進(jìn)銀行或轉(zhuǎn)移,同時也代表著一定數(shù)額的未來利益。美國聯(lián)邦能源管理委員會(FERC)認(rèn)為,如果碳資產(chǎn)用于補(bǔ)償當(dāng)期溫室氣體排放,應(yīng)作為“存貨”進(jìn)行記錄;只有在用于投資的情況下,碳資產(chǎn)才作為“其他投資”進(jìn)行記錄。同時FERC還指出,當(dāng)排放企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)時,排放的溫室氣體屬于副產(chǎn)品,只有企業(yè)擁有碳資產(chǎn)補(bǔ)償溫室氣體的排放,才可以把碳資產(chǎn)視為用于日常生產(chǎn)消耗的存貨。

        但是碳資產(chǎn)與傳統(tǒng)存貨之間的存在著兩大性質(zhì)和特征的差異,卻不能把碳資產(chǎn)作為存貨計量。①存貨一般指產(chǎn)成品、商品、材料、物料等實物,不具涵蓋環(huán)境資源的內(nèi)容與含義,而碳資產(chǎn)則是擁有與之俱來的環(huán)境屬性。②存貨并不具有碳資產(chǎn)擁有的投資性和可透支性。

        (2)碳資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)

        IFRIC(2004)認(rèn)為,碳資產(chǎn)符合2004年修訂的國際會計準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義:“企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)?!逼髽I(yè)擁有的碳排放權(quán)來源于政府配額和市場購買的配額,企業(yè)在實行有效的減排和碳資產(chǎn)管理下,碳排放權(quán)在將來會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益的流入。綜上所述碳資產(chǎn)具備無形資產(chǎn)的以下幾個特征:①不具實物形態(tài);②具有可辨認(rèn)性;③屬于非貨幣性資產(chǎn);④預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)流入。

        碳資產(chǎn)還擁有與之相悖的特征是:①可隨著生產(chǎn)所排放的溫室氣體而被消耗。②不論是長期或短期的碳資產(chǎn)都可以在碳排放權(quán)交易市場上進(jìn)行售賣折現(xiàn),擁有較強(qiáng)的流動性。這兩點也是傳統(tǒng)無形資產(chǎn)所不具有的特征。

        (3)碳資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為金融資產(chǎn)

        ASB(1998)發(fā)布的FRS13中規(guī)定:碳交易合同符合金融工具的定義,碳資產(chǎn)有現(xiàn)成的碳交易市場可為其提供交易場所和定價機(jī)制,同時還是一種特殊的、市場化的權(quán)利,隨著碳市場發(fā)展成熟碳資產(chǎn)還能以碳期權(quán)、碳期貨等金融衍生工具形式存在于證券市場。因此在市場條件成熟和相關(guān)制度完場的情況下可將它劃為金融資產(chǎn)。

        事實上碳資產(chǎn)是一種環(huán)境資源,而金融資產(chǎn)本質(zhì)是貨幣的屬性沒有參雜環(huán)境的屬性,同時碳資產(chǎn)產(chǎn)生的目的是用于企業(yè)生產(chǎn)活動中的消耗,目的在于限制溫室氣體的排放。所以碳資產(chǎn)又不能作為金融資產(chǎn)進(jìn)行計量和確認(rèn)。

        以上3個觀點,無論是將碳資產(chǎn)歸于存貨、無形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)都存在其可取點和不足之處。因此筆者更認(rèn)同呂艷娜等(2013)將碳資產(chǎn)作為一個新興的資產(chǎn)科目加入到會計體系中。例如:

        ①得到政府分配的碳資產(chǎn),按其公允價值計量,借記“碳資產(chǎn)”,貸記“遞延收益”;外購碳資產(chǎn)應(yīng)按去的成本進(jìn)行初始計量,借記“碳資產(chǎn)”,貸記“銀行存款”等;長期資產(chǎn)消耗碳資產(chǎn)時,歸集“在建工程”科目核算,完工確認(rèn)后,轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”;用于補(bǔ)償企業(yè)期間費用或損失,借記“碳資產(chǎn)”,貸記“遞延收益”,確認(rèn)費用后計入當(dāng)期營業(yè)外;用于補(bǔ)償企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的費用或損失,借記“碳資產(chǎn)”,貸記“營業(yè)外收入”。

        ②在對項目建設(shè)和維護(hù)過程中碳資產(chǎn)費用攤銷,借記“碳資產(chǎn)”,貸記“長期待攤費用——碳資產(chǎn)”;公允價值計量模式下,碳資產(chǎn)與公允價值的差額,借記“碳資產(chǎn)——成本”,貸記“資本公積——其他資本公積”科目。

        ③當(dāng)企業(yè)以交易為目的取得的碳資產(chǎn),借記“碳資產(chǎn)——成本”,貸記“銀行存款”等;公允價值發(fā)生變動時,利用“碳資產(chǎn)——公允價值變動”科目進(jìn)行調(diào)節(jié)。出售碳資產(chǎn)時,貸記“碳資產(chǎn)——成本”,“碳資產(chǎn)——公允價值變動”視盈虧狀況計入借(貸)記。

        企業(yè)會計獨立設(shè)置碳資產(chǎn)科目,以方便在對企業(yè)日常使用碳資產(chǎn)的過程起到核算和監(jiān)督作用,還能使信息使用者更加直觀了解企業(yè)實現(xiàn)的碳排放、碳排放權(quán)交易的相關(guān)信息。

        3碳會計信息披露現(xiàn)狀

        會計信息是面向信息使用者提供企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等重要信息,以便決策者做出決策。企業(yè)及時充分地披露碳會計信息,不僅可以讓信息使用者更加全面地獲得企業(yè)經(jīng)營生產(chǎn)情況,做出符合企業(yè)發(fā)展方向的決策,還能向社會公眾反映出企業(yè)履行減排義務(wù)的社會責(zé)任的情況,進(jìn)而得到公眾對企業(yè)形象的認(rèn)可,提升企業(yè)知名度、好感度等。學(xué)者李端生等(2014)認(rèn)為碳會計信息披露應(yīng)上升為一項社會責(zé)任層面,要求企業(yè)在社會責(zé)任履行評價報告中詳細(xì)說明碳排放權(quán)交易的相關(guān)信息。

        目前我國還沒有相關(guān)法律法規(guī)要求企業(yè)必須進(jìn)行碳會計信息披露,因此是否選擇披露的碳會計信息取決于企業(yè)的意愿。劉翠(2015)對上市公司碳會計信息披露水平影響因素分析中,選取了378個樣本,其中披露碳會計信息的只有103家,僅占總樣本的2725%,結(jié)果表明在自愿披露的情況下,表現(xiàn)不容樂觀。

        2019年12月財政部發(fā)布了《碳排放權(quán)交易有關(guān)會計處理暫行規(guī)定》(以下簡稱“暫行規(guī)定”),暫行規(guī)定中指出企業(yè)以購買方式取得的碳排放配額,應(yīng)確認(rèn)為碳排放權(quán)資產(chǎn),并以購入成本進(jìn)行計量。企業(yè)通過政府無償分配得到的碳排放配額,無需進(jìn)行賬務(wù)處理。筆者認(rèn)為無償獲取的碳排放配額也應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn),從本質(zhì)上來看無論是有償或無償獲得的配額都屬于企業(yè)在未來生產(chǎn)中進(jìn)行碳排放的權(quán)利,均符合資產(chǎn)定義中的由企業(yè)“過去的交易或事項形成的”和“預(yù)期帶來經(jīng)濟(jì)流入”的特征,因此二者都應(yīng)做資產(chǎn)的賬務(wù)處理,否則披露的會計信息將不能體現(xiàn)出完整性。同時,將企業(yè)無償獲得配額加入到資產(chǎn)負(fù)債表中,信息使用者可以了解到企業(yè)更詳細(xì)碳排放配額的使用情況,加強(qiáng)碳交易市場的公開性、透明性以及公平性。

        總而言之,會計信息披露是利益相關(guān)者了解企業(yè)真實狀況的重要途徑,我國發(fā)展碳交易市場必須完善相關(guān)的碳會計信息披露制度,以此讓更多的投資者參與到碳交易中,讓企業(yè)接受社會的監(jiān)督履行減排責(zé)任。

        三、碳會計發(fā)展的對策建議

        碳會計是以傳統(tǒng)會計為基礎(chǔ)、以科學(xué)發(fā)展為指導(dǎo)、以節(jié)能減排為目標(biāo),符合低碳經(jīng)濟(jì)活動開展的需要。我國自建立碳市場以來,初期規(guī)模便可超歐盟碳市場,極具發(fā)展?jié)摿Α2粩嗵剿魍晟铺紩嫷陌l(fā)展,有助于更好地服務(wù)于碳市場的發(fā)展。目前我國碳會計建設(shè)有待加強(qiáng)與完善,對此提出以下幾點建議:

        1制定適用我國碳市場發(fā)展的碳會計準(zhǔn)則

        如前文所探討,缺少權(quán)威會計準(zhǔn)則,導(dǎo)致目前學(xué)術(shù)界乃至企業(yè)實際使用過程對碳資產(chǎn)的會計分錄的歸屬問題意見不一。存在差異化的會計處理會使不同企業(yè)之間失去橫向可比性,同時也會影響報表使用者對會計信息的獲取和分析,這些都會嚴(yán)重阻礙我國碳交易市場的建設(shè),因此相關(guān)部門應(yīng)進(jìn)行實地調(diào)研,聽取學(xué)術(shù)、實業(yè)等的意見反饋,盡快制定統(tǒng)一、適用性高、可操作性強(qiáng)的會計準(zhǔn)則。

        2完善碳會計信息披露制度

        在以自愿的披露過程中,上市公司披露碳會計的信息較少,對此不僅需要出臺具有強(qiáng)制性的法律法規(guī)讓企業(yè)披露碳會計信息。還要要求企業(yè)在披露的表內(nèi)信息中反映出碳資產(chǎn)交易信息、對營業(yè)利潤的影響和信息通過的審計驗證,表外信息披露國家低碳政策和法規(guī)、企業(yè)自身制定的低碳發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)以及在生產(chǎn)活動中的對碳源或碳匯行為的獎懲辦法。

        3建立統(tǒng)一的碳排放量計算系數(shù)

        碳會計實行過程中需要準(zhǔn)確的碳排放量數(shù)據(jù),根據(jù)碳排放計算公式:

        E=ni=1βiTi

        其中:E為碳排放量,βi為i碳排放系數(shù),Ti為i碳排放源的量。目前我國在計算中多采用的是美國橡樹嶺國家實驗室、政府間氣候變化專門委員會(IPCC)發(fā)布的排放系數(shù)β。實際生產(chǎn)過程中,排放系數(shù)受諸多因素的影響,建立我國碳排放系數(shù)的國家標(biāo)準(zhǔn),并進(jìn)行后續(xù)實時更新,可以為碳會計計量記錄、核算提供真實可靠的數(shù)據(jù)。

        4加大碳會計人才的培養(yǎng)力度

        碳會計作為環(huán)境會計領(lǐng)域的一個分支,其普及程度較低,不少會計從業(yè)人員缺乏對碳會計的系統(tǒng)認(rèn)知。人才培養(yǎng)可通過如技能培訓(xùn)、知識講座、掛職鍛煉、崗位輪換的方式進(jìn)行,讓普通的會計從業(yè)人員掌握并熟練使用碳會計知識。同時,可利用高校通過科研項目、獎助資金等方式,促進(jìn)碳會計專業(yè)人才的培養(yǎng),為我國碳市場建設(shè)提供人才儲備。

        5提高國民低碳意識

        盡管碳會計記錄著企業(yè)生產(chǎn)活動的碳排放過程信息,但是碳會計的發(fā)展還需要國民的參與擔(dān)任監(jiān)察者的角色,甄別企業(yè)是否具有社會責(zé)任感。因此,政府可通過公益廣告、低碳宣傳手冊、講座等形式宣傳低碳知識,提高國民的低碳素質(zhì),讓他們參與到碳市場的建設(shè)中。

        參考文獻(xiàn):

        [1]IASB.IFRIC Interpretation No.3:Emission Rights.2004

        [2]ASB.FRS13:Derivatives and Other Financial Instruments:Disclosure for Banking and Similar Groups.1998

        [3]呂艷娜,程元鑫總量控制及交易機(jī)制下碳排放權(quán)會計處理研究[J].會計之友,2013,(32):78~80

        [4]洪睿晨碳會計工作范圍及對中國發(fā)展碳會計的政策建議[EB/OL].http://www.tanpaifang.com/tankuaiji/201904/1863614.html

        [5]李端生,賈雨碳排放權(quán)交易的會計確認(rèn)、計量與信息披露[J].會計之友,2014,(33):33~36

        [6]劉翠可持續(xù)發(fā)展視角下的企業(yè)碳會計信息披露影響因素[J].財會月刊,2015,(21):118~122

        作者簡介:

        張瑩,供職于華電章丘發(fā)電有限公司,助理工程師。

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