成圓 羅思藝 朱怡茜 王嚴(yán)

摘 要：為避免重復(fù)納稅，2012年1月1日，國(guó)家開(kāi)始推行“營(yíng)改增”政策，2016年5月1日起全面實(shí)施，物流業(yè)作為我國(guó)經(jīng)濟(jì)的一個(gè)重要增長(zhǎng)點(diǎn)，率先成為“營(yíng)改增”的試點(diǎn)行業(yè)。為推進(jìn)增值稅實(shí)質(zhì)性減稅，2019年國(guó)家對(duì)增值稅又一次進(jìn)行了改革。本文以物流上市公司上港集團(tuán)的財(cái)報(bào)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，對(duì)其進(jìn)行研究，并針對(duì)其問(wèn)題給予建議。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增;物流企業(yè);稅負(fù)

引言：近幾年來(lái)，我國(guó)不斷推行優(yōu)化“營(yíng)改增”政策以避免重復(fù)納稅，可以促使社會(huì)形成更好的良性循環(huán)，有利于企業(yè)降低稅負(fù)及和各行業(yè)及實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展。因此，本文在比較分析前幾年“營(yíng)改增”政策的基礎(chǔ)上，還新增了對(duì)2019年新頒布的“營(yíng)改增”政策的實(shí)施效果的具體分析。

一、公司概況

1.公司簡(jiǎn)介

上海國(guó)際港務(wù)（集團(tuán)）股份有限公司公司經(jīng)營(yíng)范圍主要有：國(guó)內(nèi)外貨物（含集裝箱）裝卸（含過(guò)駁）、國(guó)際航運(yùn)、倉(cāng)儲(chǔ)、保管、加工、配送及物流信息管理，港口設(shè)施租賃，管理和經(jīng)營(yíng);港口起重設(shè)施、搬運(yùn)機(jī)械、機(jī)電設(shè)備及配件的批發(fā)及進(jìn)出口（涉及行政許可的憑許可證經(jīng)營(yíng)）等等。

2.公司適用稅種和稅率

二、案例公司稅負(fù)分析

利用以下計(jì)算公式：企業(yè)增值稅稅負(fù)=企業(yè)增值稅稅額/企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入;所得稅稅負(fù)=所得稅稅額/企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，整體稅負(fù)=（增值稅稅額+所得稅稅額）/企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，分別計(jì)算出主要稅種及整體稅負(fù)。

從表2和圖1可以得出，上港集團(tuán)2015年增值稅稅負(fù)約為0.31%，2016年回升至0.45%，2017年繼續(xù)上升至1.23%，2018年回落至0.92%，2019上半年繼續(xù)下降到0.75%?？偟膩?lái)說(shuō)，上港集團(tuán)增值稅稅負(fù)在2015年至2017年呈上升趨勢(shì)，2017年至2019上半年又持續(xù)下降。

上海作為首個(gè)試點(diǎn)城市，早在2012年就開(kāi)始了“營(yíng)改增”。2016年，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局又發(fā)布了《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)），在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。但在減稅政策推行初期，企業(yè)抵扣鏈條不完整，對(duì)新政策的理解也不到位，不能及時(shí)采取措施應(yīng)對(duì)改變，所以增值稅稅負(fù)才會(huì)呈上升趨勢(shì)。

2017年，國(guó)家有關(guān)部門(mén)相繼發(fā)布《關(guān)于跨境應(yīng)稅行為免稅備案等增值稅問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第30號(hào)）、《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)物流降本增效促進(jìn)實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展的意見(jiàn)》（國(guó)辦發(fā)〔2017〕73號(hào)），以及《關(guān)于做好2017年降成本重點(diǎn)工作的通知》（發(fā)改運(yùn)行〔2017〕1139號(hào)）等文件，明確指出要加大降稅清費(fèi)力度，完善物流領(lǐng)域相關(guān)稅收政策。結(jié)合增值稅立法，統(tǒng)籌研究統(tǒng)一物流各環(huán)節(jié)增值稅稅率。加大工作力度，2017年年內(nèi)完善交通運(yùn)輸業(yè)個(gè)體納稅人異地代開(kāi)增值稅發(fā)票管理制度①等等。在這些文件的出臺(tái)及實(shí)施后，上港集團(tuán)的增值稅稅負(fù)逐步開(kāi)始下降。

2018年，國(guó)家稅務(wù)局等相關(guān)部門(mén)出臺(tái)的《關(guān)于租入固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣等增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕90號(hào)），規(guī)定自2018年1月1日起，納稅人租入固定資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，既用于一般計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目，又用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中全額抵扣②。上港集團(tuán)在貨物的運(yùn)輸和儲(chǔ)存、國(guó)際航運(yùn)以及為國(guó)際旅客提供候船和上下船舶設(shè)施和服務(wù)等業(yè)務(wù)中租入的固定資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，從2018年1月1日起從銷項(xiàng)稅額中全額抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，在一定程度上減少了企業(yè)的應(yīng)交增值稅，從而降低了增值稅的稅負(fù)。同時(shí)，《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅〔2018〕32號(hào)）中規(guī)定，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%。原適用17%稅率且出口退稅率為17%的出口貨物，出口退稅率調(diào)整至16%。原適用11%稅率且出口退稅率為11%的出口貨物、跨境應(yīng)稅行為，出口退稅率調(diào)整至10%③。上港集團(tuán)港口經(jīng)營(yíng)的起重設(shè)施、搬運(yùn)機(jī)械、機(jī)電設(shè)備及配件的批發(fā)及進(jìn)出口等業(yè)務(wù)均涉及到此項(xiàng)政策，進(jìn)一步降低了增值稅的應(yīng)納稅額，企業(yè)2018年的增值稅稅負(fù)也相應(yīng)得到了降低。

2019年，財(cái)政部、稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)），規(guī)定增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用16%稅率的，稅率調(diào)整為13%;原適用10%稅率的，稅率調(diào)整為9%。原適用16%稅率且出口退稅率為16%的出口貨物勞務(wù)，出口退稅率調(diào)整為13%;原適用10%稅率且出口退稅率為10%的出口貨物、跨境應(yīng)稅行為，出口退稅率調(diào)整為9%④。增值稅稅率的進(jìn)一步降低，促使了增值稅稅負(fù)的下降。其次，納稅人取得不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程的進(jìn)項(xiàng)稅額不再分2年抵扣，此前按照上述規(guī)定尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可自2019年4月稅款所屬期起從銷項(xiàng)稅額中抵扣⑤。這就意味著，此前第二年才能抵扣的40%的進(jìn)項(xiàng)稅額，自2019年4月1日起可以在當(dāng)期就進(jìn)行抵扣，這項(xiàng)政策大大減少了企業(yè)增值稅的應(yīng)納稅額，降低了企業(yè)增值稅稅負(fù)。此外，納稅人購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許從銷項(xiàng)稅額中抵扣⑥。所以自政策實(shí)施日起，諸如企業(yè)管理人員出差費(fèi)用等都可以在應(yīng)交增值稅中進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，降低企業(yè)增值稅稅額及其稅負(fù)。

2017年以后，隨著減稅政策的進(jìn)一步推行和完善，企業(yè)可抵扣鏈條也更加完整，增值稅稅負(fù)開(kāi)始逐步降低。時(shí)至今日，從上港集團(tuán)的增值稅稅負(fù)變化情況可以看出，國(guó)家的各項(xiàng)減稅政策以及措施確實(shí)降低了其實(shí)際稅負(fù)。

2.所得稅稅負(fù)分析

從表2和圖2可以得出，上港集團(tuán)2015年所得稅稅負(fù)約為0.07，2016年下降至0.06，2017年又回升至0.08，2018年有所下降，2019上半年繼續(xù)下降到0.05。由此可見(jiàn)，上港集團(tuán)所得稅稅負(fù)在2015年至2016年呈下降趨勢(shì)，2016年至2017年有所回升，2017年至2019上半年又持續(xù)下降。

出現(xiàn)這種現(xiàn)象的原因可能是“營(yíng)改增”稅制改革前，營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，在利潤(rùn)表中反映到“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，核算利潤(rùn)時(shí)需要將其直接扣減，導(dǎo)致企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)發(fā)生改變，可以進(jìn)一步減少企業(yè)所得稅稅額，降低所得稅稅負(fù)。2016年，全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)始全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，增值稅是一種價(jià)外稅，并不能在價(jià)格中體現(xiàn)，運(yùn)用“購(gòu)進(jìn)扣稅法”進(jìn)行計(jì)算。增值稅體系下，增值稅稅金在計(jì)算所得稅時(shí)并不能扣除，不知不覺(jué)中帶來(lái)公司利潤(rùn)的增加，進(jìn)一步導(dǎo)致了所得稅額及所得稅稅負(fù)率的上升。

2018年，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于設(shè)備器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策執(zhí)行問(wèn)題的公告》（2018年第46號(hào)），規(guī)定企業(yè)在2018年1月1日至2020年12月31日期間新購(gòu)進(jìn)的設(shè)備、器具，單位價(jià)值不超過(guò)500萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊⑦。因此，上港集團(tuán)在此期間在國(guó)內(nèi)外貨物的裝卸、儲(chǔ)存、中轉(zhuǎn)和水陸運(yùn)輸，國(guó)際航運(yùn)、倉(cāng)儲(chǔ)、保管、加工、配送等業(yè)務(wù)中購(gòu)進(jìn)的設(shè)備、器具，單位價(jià)值不超過(guò)500萬(wàn)元的，可以一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，從而大大降低企業(yè)的所得稅應(yīng)納稅額，減輕所得稅稅負(fù)。由此可見(jiàn)，稅收政策的改變與上港集團(tuán)所得稅稅負(fù)的變化有著密不可分的關(guān)系。

3.整體稅負(fù)分析

如圖3，以2018年納稅情況中各項(xiàng)稅額占稅收總額比例為例，可看出上港集團(tuán)除企業(yè)所得稅和增值稅外，其他各稅種納稅情況占稅收總額的比例幾乎可以忽略不計(jì)。因此，本文在計(jì)算整體稅負(fù)時(shí)僅以增值稅稅額和企業(yè)所得稅稅額之和作為計(jì)算基數(shù)。

由圖4可以看出，隨著減稅政策的推行和完善，上港集團(tuán)的整體稅負(fù)在2015年至2016年呈下降趨勢(shì)，2016年至2017年開(kāi)始回升，2017年至2019上半年再次下降。在上港集團(tuán)的所有稅負(fù)中，企業(yè)所得稅占比80%以上，所以整體稅負(fù)的變化情況與所得稅的變化情況基本一致。同時(shí)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局等有關(guān)部門(mén)發(fā)布的《關(guān)于對(duì)掛車減征車輛購(gòu)置稅的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局工業(yè)和信息化部公告2018年第69號(hào)）、《關(guān)于部分國(guó)家儲(chǔ)備商品有關(guān)稅收政策的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局公告2019年第77號(hào)）等文件中規(guī)定的諸如自2018年7月1日至2021年6月30日，對(duì)購(gòu)置掛車減半征收車輛購(gòu)置稅⑧，以及商品儲(chǔ)備管理公司及其直屬庫(kù)自用的承擔(dān)商品儲(chǔ)備業(yè)務(wù)的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅⑨等事項(xiàng)，也能在一定程度上降低企業(yè)的稅負(fù)。

三、“營(yíng)改增”過(guò)程中所遇到的問(wèn)題

1.進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足

如圖1所示，2015年至2017年期間增值稅稅負(fù)持續(xù)增長(zhǎng)，且增速較高，主要原因是由于物流企業(yè)的抵扣鏈條不完整，上港集團(tuán)作為一家物流企業(yè)，其業(yè)務(wù)主要是以貨物運(yùn)輸為主，然而在物流企業(yè)的營(yíng)業(yè)成本構(gòu)成中，如人工費(fèi)、道路通行費(fèi)等費(fèi)用占總費(fèi)用的比例很高，但是這些費(fèi)用仍然不在抵扣范圍之內(nèi)。同時(shí)，物流企業(yè)還要支付企業(yè)所得稅，而對(duì)于物流企業(yè)來(lái)說(shuō)，需要購(gòu)買(mǎi)大量的固定資產(chǎn)。正如在第二部分所說(shuō)的，在2018年國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于設(shè)備器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策執(zhí)行問(wèn)題的公告》（2018年第46號(hào)），規(guī)定企業(yè)在2018年1月1日至2020年12月31日期間新購(gòu)進(jìn)的設(shè)備、器具，單位價(jià)值不超過(guò)500萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊，這個(gè)政策雖然可以在一定程度上減輕物流企業(yè)的稅負(fù)，但是對(duì)于企業(yè)前期購(gòu)買(mǎi)的固定資產(chǎn)，還是無(wú)法享受在政策實(shí)施后的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。

2.物流效率低下

由于物流企業(yè)信息化應(yīng)用程度不高，供應(yīng)鏈管理水平較低等因素，造成物流效率低，產(chǎn)生“牛鞭效應(yīng)”，導(dǎo)致裝卸搬運(yùn)費(fèi)用、交通運(yùn)輸費(fèi)用和倉(cāng)庫(kù)管理費(fèi)用等成本增加。同時(shí)又因?yàn)槲锪髌髽I(yè)的毛利很低，因此這些成本也增加就會(huì)造成物流企業(yè)的負(fù)擔(dān)。

3.企業(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)制度不完善、財(cái)務(wù)人員對(duì)政策的了解情況不及時(shí)

企業(yè)現(xiàn)行的財(cái)務(wù)制度未能及時(shí)更新完善，可能無(wú)法滿足改革后的增值稅相關(guān)核算要求。另外，在第二部分也已提到，由于稅收政策是不定期地發(fā)布的，若企業(yè)未能及時(shí)響應(yīng)國(guó)家政策，或無(wú)法及時(shí)明確國(guó)家發(fā)布的政策，可能會(huì)導(dǎo)致錯(cuò)過(guò)政策紅利，導(dǎo)致一些可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅未能抵扣，在這一方面仍需改善。

四、“營(yíng)改增”后，對(duì)于物流企業(yè)的一些建議

1.增加進(jìn)項(xiàng)稅抵扣

第一，物流企業(yè)應(yīng)引進(jìn)先進(jìn)設(shè)備，加大對(duì)固定資產(chǎn)的投資，可以在一定程度上減少對(duì)于設(shè)備的折舊稅負(fù)。第二，提前做好納稅準(zhǔn)備，與其他企業(yè)合作時(shí)，應(yīng)要求開(kāi)具稅務(wù)發(fā)票，以防發(fā)票丟失、缺漏等情況發(fā)生，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣。

2.提高物流效率

隨著科技的發(fā)展，包括“互聯(lián)網(wǎng)+”、5G的實(shí)施應(yīng)用，物流企業(yè)也應(yīng)該緊跟潮流，抓住紅利，重視物流管理，同時(shí)引進(jìn)培養(yǎng)符合現(xiàn)代物流企業(yè)發(fā)展的物流創(chuàng)新型人才，提高物流企業(yè)信息化應(yīng)用程度，供應(yīng)鏈管理水平，從而提高物流效率，降低成本。

3.積極應(yīng)對(duì)稅費(fèi)改革

物流企業(yè)從自身方面，應(yīng)該積極地落實(shí)“深化增值稅改革工作”，盡快完善財(cái)務(wù)制度，同時(shí)物流財(cái)務(wù)人員也應(yīng)該積極查看財(cái)稅官網(wǎng)等相關(guān)平臺(tái)學(xué)習(xí)了解新稅改政策，運(yùn)用財(cái)稅政策，政策紅利等機(jī)會(huì)進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)減稅降費(fèi)，另外政府方面也可以通過(guò)多渠道發(fā)布信息，以免財(cái)務(wù)人員有所遺漏。

五、結(jié)語(yǔ)

通過(guò)以上對(duì)上港集團(tuán)的案例分析，可以得出國(guó)家在進(jìn)行了一系列的增值稅改革后上港集團(tuán)的實(shí)際稅負(fù)是有所減少的，減輕了企業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)，但仍然存在進(jìn)項(xiàng)抵扣不足、“營(yíng)改增”對(duì)于物流企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本的效果不顯著等問(wèn)題，物流企業(yè)可以積極地改善一些不足，國(guó)家還需根據(jù)后續(xù)的實(shí)際情況，對(duì)稅制再進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。

注釋：

①《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)物流降本增效促進(jìn)實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展的意見(jiàn)》（國(guó)辦發(fā)〔2017〕73號(hào)）。

②《關(guān)于租入固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣等增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕90號(hào)）。

③《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅〔2018〕32號(hào)）。

④《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)）。

⑤《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)）。

⑥《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)）。

⑦《關(guān)于設(shè)備、器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策執(zhí)行問(wèn)題的公告》（2018年第46號(hào)）。

⑧《關(guān)于對(duì)掛車減征車輛購(gòu)置稅的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局工業(yè)和信息化部公告2018年第69號(hào)）。

⑨《關(guān)于部分國(guó)家儲(chǔ)備商品有關(guān)稅收政策的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局公告2019年第77號(hào)）。

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作者簡(jiǎn)介：成圓（1998- ），女，漢族，上海市人，上海海洋大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)2017級(jí)學(xué)生;羅思藝（1997- ），女，漢族，云南個(gè)舊人，上海海洋大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)第二專業(yè)2017級(jí)學(xué)生;朱怡茜（1999- ），女，漢族，江蘇啟東人，上海海洋大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)2017級(jí)學(xué)生;通訊作者：王嚴(yán)（1976- ），男，漢族，江蘇宿遷市人，博士，上海海洋大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，副教授，研究方向：公司理財(cái)