李園春

【摘要】行業(yè)專長是審計師專業(yè)勝任能力的重要構(gòu)成要素。國內(nèi)外大量研究從事務(wù)所層面出發(fā)對審計師行業(yè)專長進行衡量，研究審計師行業(yè)專長能夠提高審計質(zhì)量。本文以獨立審計師個人行業(yè)專長為切入點，用審計師大學(xué)專業(yè)與被審計單位所處行業(yè)是否一致來衡量審計師是否具有行業(yè)專長，考察跨專業(yè)審計師的專業(yè)背景對審計質(zhì)量的影響，得出審計師個人具有行業(yè)專長，能夠顯著提高審計質(zhì)量。

【關(guān)鍵詞】審計師行業(yè)專長;審計質(zhì)量

一、引言

全球化和科學(xué)技術(shù)對經(jīng)濟的影響日益加深，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)與經(jīng)營活動日趨復(fù)雜，使得會計師事務(wù)所面臨的執(zhí)業(yè)風險也日益增加。事實上，許多審計失敗案例發(fā)生的一個重要原因就是注冊會計師缺乏對客戶所在行業(yè)相關(guān)知識的充分了解。上世紀末開始，世界主要的大會計師事務(wù)所開始實施“做?！毙袠I(yè)專門化的差異化經(jīng)營戰(zhàn)略。

審計師行業(yè)專長對審計工作之所以重要是因為審計工作的很多環(huán)節(jié)都要利用行業(yè)知識。近年來個人審計師在審計工作時的重要性越來越受重視。許多學(xué)者都主張審計質(zhì)量的分析應(yīng)當由事務(wù)所層面推進到審計師個人層面。加之現(xiàn)有研究對于事務(wù)所專長與審計質(zhì)量關(guān)系的結(jié)論不一致，本文嘗試從新視角考慮行業(yè)專長，以豐富該領(lǐng)域研究。

二、文獻綜述與假設(shè)提出

審計師的行業(yè)專業(yè)化是影響審計工作結(jié)果的重要因素，在研究審計師的行業(yè)專業(yè)化對審計工作的影響時，首先面臨的問題是如何實證計量審計師的行業(yè)專業(yè)化。由于無法直接觀察事務(wù)所、審計項目團隊、或?qū)徲嫀煂用娴膶I(yè)知識，因此文獻常使用每個審計事務(wù)所在行業(yè)內(nèi)的市場份額來作為行業(yè)專業(yè)化的間接代理變量。而Minutti（2013）指出，以事務(wù)所的市場份額來計量的行業(yè)專業(yè)化指標同時也與事務(wù)所的規(guī)模相關(guān)，更大規(guī)模的事務(wù)所通常也容易在一個行業(yè)里取得更大的份額，他指出審計質(zhì)量存在這種自選擇偏差問題，在控制了事務(wù)所規(guī)模效應(yīng)后，行業(yè)專家審計師與非專家審計師的審計質(zhì)量沒有顯著差異。Defond（2014）建議將研究視角由事務(wù)所進一步微觀化，以更好地理解審計師行為。

鑒于以往基于市場份額計量的審計師行業(yè)專業(yè)化指標無法將專業(yè)知識產(chǎn)生的效應(yīng)與事務(wù)所規(guī)模產(chǎn)生的效應(yīng)分離開，有必要尋找一種只與審計師個人有關(guān)，而與事務(wù)所規(guī)模無關(guān)的行業(yè)專業(yè)化指標。一些注冊會計師大學(xué)最初學(xué)的是理工科專業(yè)，這些具有理工專業(yè)背景的審計師，可能構(gòu)建了更加完備的先前知識結(jié)構(gòu)，能夠更有效得幫助他們在后來的審計實務(wù)中，更容易地掌握企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)的各種專有技術(shù)知識，從而表現(xiàn)更好。因此如果一個行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營涉及的主要知識與審計師大學(xué)專業(yè)所學(xué)知識相同，就認為這個審計師具有行業(yè)專長?；谝陨戏治?，本文提出以下兩個假設(shè)：

假設(shè)1：如果審計師個人具有行業(yè)專長，即具有與被審計單位所處行業(yè)相同的專業(yè)背景，則審計費用會降低。

假設(shè)2：由于審計師個人具有行業(yè)專長導(dǎo)致的審計費用降低，不會損害審計質(zhì)量。

三、主要回歸模型、變量定義及樣本選擇

本文使用操縱性應(yīng)計金額的絕對值作為審計質(zhì)量代理變量，基于修正的瓊斯模型計算。

參考Minutt（2013）的研究，用來考察操縱性應(yīng)計金額與審計師行業(yè)專長之間聯(lián)系的模型如下：

ADAi，t=ω0+ω1TECHMATCHi，t+ω2BIG4i，t+ω3SIZEi，t+ω4LEVi，t+ω5ROAi，t+ω7LOSSi，t+ω8CFOi，t+ω9ABS（ACCRL）i，t+ω10GROWTHi，t+ω11ALTMANi，t+ω12STDCFOi，t+ω13TENUREi，t+ω14YEAR_FE+vi，t

其中，對于客戶i和財務(wù)年末t：ADA是修正的瓊斯模型誤差項的絕對值;TECHMATCH在審計師具有行業(yè)專長時取1，否則取0;CFO是經(jīng)營現(xiàn)金流與平均總資產(chǎn)的比值;ABS（ACCRL）是t-1期總應(yīng)計金額的絕對值與t-1期的平均總資產(chǎn)的比值;GROWTH是銷售增長率;ALTMAN是Altman（1983）財務(wù)危機得分;STDCFO是過去4年經(jīng)營現(xiàn)金流與平均總資產(chǎn)比值的標準差;TENURE在客戶在3個或以上財務(wù)年度里有相同審計師的情況下取值為1，否則取0。

本文數(shù)據(jù)為2007—2018年中國A股上市公司的數(shù)據(jù)，剔除了金融保險類上市公司、總資產(chǎn)為負的上市公司、各個變量數(shù)據(jù)缺失的上市公司、已退市上市公司。審計師大學(xué)專業(yè)數(shù)據(jù)來自中注協(xié)網(wǎng)站，其余數(shù)據(jù)來自CSMAR。連續(xù)變量進行了1%的縮尾處理。數(shù)據(jù)處理采用R3.6.1。

四、實證結(jié)果

本部分先采用全樣本進行回歸，然后采用控制了年度、行業(yè)和審計師所屬會計師事務(wù)所三個變量之后的樣本進行回歸，以將審計師個人的行業(yè)知識與事務(wù)所規(guī)模效應(yīng)隔離開。主要變量回歸結(jié)果如表1所示。

techMatch系數(shù)均為-0.008且在10%的水平下顯著，表明注冊會計師個人具有行業(yè)專長時，能夠降低公司的盈余管理程度。

五、結(jié)論與啟示

本文以審計師個人為研究視角，采用審計師大學(xué)專業(yè)與被審計單位所處行業(yè)是否一致，作為審計師是否具有行業(yè)專長的衡量標準，考察了審計師行業(yè)專長對審計質(zhì)量的影響。結(jié)果表明具有行業(yè)專長的審計師能夠顯著提高審計質(zhì)量。

參考文獻：

[1]蔡春，鮮文鐸.會計師事務(wù)所行業(yè)專長與審計質(zhì)量相關(guān)性的檢驗——來自中國上市公司審計市場的經(jīng)驗證據(jù)[J].會計研究，2007（6）：41-47，95.11.

[2]宋子龍，余玉苗.審計項目團隊行業(yè)專長類型、審計費用溢價與審計質(zhì)量[J].會計研究，2018（4）：82-88.