張戈 張超 嚴(yán)源 徐薇

【摘 要】 當(dāng)前政府監(jiān)管要求下的電力定價(jià)機(jī)制需要電網(wǎng)企業(yè)對成本的核算更加精細(xì)和準(zhǔn)確，但電網(wǎng)企業(yè)目前的成本核算存在輸配電成本界限不夠明確、成本分配方式模糊、間接計(jì)入費(fèi)用的分配方法不合理等問題。為了使企業(yè)更好地適應(yīng)分電壓等級的成本監(jiān)管要求，同時(shí)為定價(jià)提供可靠依據(jù)，文章旨在提出新的成本核算模式，建立新的核算體系，在嚴(yán)格界定輸配電成本的基礎(chǔ)上按照管理層級精簡成本中心，并根據(jù)分電壓等級設(shè)置成本項(xiàng)目，剝離與輸配電成本無關(guān)的費(fèi)用，科學(xué)劃分輸配電直接成本和間接成本，選擇合理的間接計(jì)入費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)，最終準(zhǔn)確合理地確定輸配電成本。

【關(guān)鍵詞】 電網(wǎng)企業(yè); 輸配電成本; 電壓等級; 核算模式

【中圖分類號】 F234.2 ?【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A ?【文章編號】 1004-5937（2020）11-0027-05

一、電網(wǎng)企業(yè)成本核算要求與現(xiàn)狀

新一輪電力改革以來，國家對處于自然壟斷環(huán)節(jié)的輸配電業(yè)務(wù)實(shí)施的監(jiān)管愈發(fā)嚴(yán)格，出臺的一系列政策中對規(guī)范輸配電成本核算的要求也愈發(fā)細(xì)致。2018年1月，財(cái)政部頒發(fā)《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度———電網(wǎng)經(jīng)營行業(yè)》，要求于2019年1月1日起電網(wǎng)經(jīng)營企業(yè)產(chǎn)品成本核算應(yīng)當(dāng)按照國家輸配電定價(jià)相關(guān)政策規(guī)定，依據(jù)不同電壓等級和用戶的用電特性及成本結(jié)構(gòu)，分電壓等級確定輸配電服務(wù)產(chǎn)品類別，并進(jìn)行成本核算。2019年5月，國家發(fā)改委、國家能源局發(fā)布《輸配電定價(jià)成本監(jiān)審辦法》，要求“電網(wǎng)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照輸配電定價(jià)監(jiān)管需要，區(qū)分省級電網(wǎng)、區(qū)域電網(wǎng)、專項(xiàng)工程，分電壓等級和用戶類別單獨(dú)核算并合理歸集輸配電的生產(chǎn)經(jīng)營成本（費(fèi)用）及收入等數(shù)據(jù)”。2020年2月，國家發(fā)改委發(fā)布《省級電網(wǎng)輸配電價(jià)定價(jià)辦法》，要求根據(jù)電壓等級、用戶類別的特殊性核定輸配電價(jià)，并明確分電壓等級的輸配電價(jià)的計(jì)算公式。

歷史來看，電網(wǎng)經(jīng)營企業(yè)成本核算的相關(guān)政策演進(jìn)與電網(wǎng)企業(yè)經(jīng)營管理水平相伴相生。自1993年成本核算制度改革后，由于電力產(chǎn)品產(chǎn)供銷瞬間完成，不能儲存，電力企業(yè)全部費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品成本，因此一直采用完全成本法對輸配電成本進(jìn)行核算，即成本構(gòu)成除固定資產(chǎn)折舊、材料、工資、其他運(yùn)營費(fèi)用外，還包括管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用，僅把財(cái)務(wù)費(fèi)用列入期間費(fèi)用。另外，由于資產(chǎn)分類管理及成本分配技術(shù)達(dá)不到更精細(xì)化的要求，生產(chǎn)成本始終未按照電壓等級進(jìn)行分類核算。本文通過分析目前電網(wǎng)企業(yè)成本核算存在的問題，嘗試建立新的成本核算模式及體系，提出電網(wǎng)企業(yè)輸配電成本按電壓等級核算的可行路徑，并設(shè)計(jì)了多種合理的間接費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)，以供電網(wǎng)企業(yè)在滿足監(jiān)管需求的同時(shí)能夠進(jìn)一步完善成本精細(xì)化管理。

二、當(dāng)前電網(wǎng)企業(yè)成本核算存在的問題

（一）輸配電成本界限不清晰

電網(wǎng)經(jīng)營企業(yè)作為重資產(chǎn)行業(yè)，固定資產(chǎn)折舊在輸配電成本中所占比重最大，因此合理界定輸配電資產(chǎn)是確定輸配電成本的重要基礎(chǔ)。電網(wǎng)企業(yè)的固定資產(chǎn)按照用途可劃分為16類，其中除了輸電線路、配電線路及設(shè)備以外，還包括變電設(shè)備、用電計(jì)量設(shè)備等生產(chǎn)用設(shè)備及器具，資產(chǎn)類型眾多且分散，覆蓋區(qū)域廣泛，涉及多個(gè)管理部門。目前，電網(wǎng)企業(yè)對哪些資產(chǎn)屬于輸配電資產(chǎn)仍界定不清。一方面，從所有權(quán)角度來看，一個(gè)企業(yè)的資產(chǎn)就是產(chǎn)權(quán)屬于這個(gè)企業(yè)資產(chǎn)的總稱。電網(wǎng)資產(chǎn)也就是一個(gè)電網(wǎng)企業(yè)所擁有產(chǎn)權(quán)的所有資產(chǎn)。但是，產(chǎn)權(quán)關(guān)系只是界定輸配電資產(chǎn)的基礎(chǔ)，輸配電資產(chǎn)更強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)的功能屬性，即是否與輸配電目的相關(guān)。由此可見，輸配電資產(chǎn)第一應(yīng)具備產(chǎn)權(quán)屬性，是屬于電網(wǎng)企業(yè)的資產(chǎn)才可能被納入核價(jià)中;第二應(yīng)具備功能屬性，即為輸配電業(yè)務(wù)服務(wù)的資產(chǎn)才會(huì)被納入核價(jià)中。明確了哪些資產(chǎn)屬于輸配電資產(chǎn)后，對應(yīng)由輸配電資產(chǎn)所形成的各類成本及收益才能進(jìn)一步得到確認(rèn)。例如，輸配電成本中包含固定資產(chǎn)折舊，并不意味著所有折舊都計(jì)入輸配電成本，只能是輸配電資產(chǎn)計(jì)提的折舊才能計(jì)入輸配電成本。另一方面，掌握了輸配電資產(chǎn)邊界、確定輸配電資產(chǎn)整體規(guī)模后，還要進(jìn)一步按照功能、電壓等級、服務(wù)年限等特征進(jìn)行歸類，尤其要明確這類資產(chǎn)是與輸配電業(yè)務(wù)直接相關(guān)還是間接相關(guān)。如果對資產(chǎn)類型的判斷沒有較高的準(zhǔn)確性，后續(xù)基于資產(chǎn)的輸配電成本核算就缺乏合理性基礎(chǔ)。

（二）現(xiàn)行輸配電成本核算模式存在優(yōu)化空間

現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算辦法要求，一般制造業(yè)企業(yè)在劃分產(chǎn)品成本和期間費(fèi)用時(shí)要始終堅(jiān)持合理性，將生產(chǎn)費(fèi)用歸集到提供的勞務(wù)和商品的成本中，期間費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。但在實(shí)際核算時(shí)，電網(wǎng)企業(yè)從事的輸配電業(yè)務(wù)只將財(cái)務(wù)費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用，管理費(fèi)用與銷售費(fèi)用均包含在輸配電成本中。國家電網(wǎng)公司實(shí)行的會(huì)計(jì)核算辦法就明確提出“電力產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)不單獨(dú)核算銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用，當(dāng)期為生產(chǎn)、輸送、銷售電力產(chǎn)品而發(fā)生的各項(xiàng)成本費(fèi)用，全部計(jì)入當(dāng)期生產(chǎn)成本”。這種類似于完全成本法的核算，一方面并不利于區(qū)別輸配電成本中的經(jīng)營性成本和非經(jīng)營性成本、不可控成本和可控成本，不能對政府加強(qiáng)成本分類監(jiān)管、電網(wǎng)企業(yè)提高成本管理效率形成幫助;另一方面，盡管電力產(chǎn)品具有特殊性，但單獨(dú)核算管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用并不會(huì)對輸配電價(jià)水平產(chǎn)生實(shí)質(zhì)影響，因?yàn)楫?dāng)期計(jì)入電力產(chǎn)品成本中的所有費(fèi)用也都及時(shí)反饋到損益項(xiàng)目中，無論計(jì)入期間費(fèi)用還是產(chǎn)品成本，對于電網(wǎng)企業(yè)而言都只會(huì)影響即期損益。

在具體核算方法上，電網(wǎng)公司會(huì)計(jì)核算辦法確定了輸配電企業(yè)的成本核算體系。在“生產(chǎn)成本”科目下單獨(dú)設(shè)置“輸配電成本”二級明細(xì)科目，在此二級科目下再設(shè)置“材料費(fèi)、工資、福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)和其他費(fèi)用”六個(gè)三級科目，用于核算輸配電業(yè)務(wù)發(fā)生的成本。按照目前的核算體系，有一部分非生產(chǎn)性的成本信息也包含在輸配電成本中，因而無法獲取真正的輸配電成本信息。此外，這些非生產(chǎn)性成本在目前的輸配電成本中所占比例也不明確，無法判斷此類信息的重要程度和對輸配電成本的影響。

（三）間接計(jì)入費(fèi)用的分配方法不合理

輸配電過程中發(fā)生的費(fèi)用按其計(jì)入成本的方式不同，可以分為直接計(jì)入費(fèi)用（下文簡稱直接費(fèi)用）和間接計(jì)入費(fèi)用（下文簡稱間接費(fèi)用）。為了符合分電壓等級核算成本的要求，應(yīng)當(dāng)將這兩類費(fèi)用對應(yīng)到各自的電壓等級。對有直接對應(yīng)電壓等級的直接費(fèi)用，可以將其直接歸集到確定的電壓等級;對不能直接對應(yīng)于某電壓等級的間接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)先歸集再選擇合理的分配標(biāo)準(zhǔn)及方法分配至相應(yīng)電壓等級。選擇相適宜的分配標(biāo)準(zhǔn)是將成本合理分配至各電壓等級的關(guān)鍵。在財(cái)政部頒發(fā)的《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——電網(wǎng)經(jīng)營行業(yè)》中，只列舉了和資產(chǎn)相關(guān)程度較高的折舊費(fèi)、材料費(fèi)、修理費(fèi)及人工費(fèi)的分配標(biāo)準(zhǔn)，并沒有對分配標(biāo)準(zhǔn)做強(qiáng)制細(xì)致的規(guī)定，這導(dǎo)致電網(wǎng)企業(yè)選擇分配標(biāo)準(zhǔn)存在一定主觀性。目前來看，固定資產(chǎn)原值是電網(wǎng)企業(yè)采用最多的分配標(biāo)準(zhǔn)，固定資產(chǎn)原值與成本費(fèi)用的相關(guān)性成為影響分配結(jié)果的關(guān)鍵因素。但整體而言，分配標(biāo)準(zhǔn)不宜單一化，應(yīng)結(jié)合經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)豐富化。企業(yè)現(xiàn)行的輸配電成本分配方式不足以滿足分電壓等級的核算要求[ 1 ]，主要原因就是仍無法多維度展示成本的屬性。

三、輸配電成本會(huì)計(jì)核算的創(chuàng)新模式及體系

（一）輸配電成本會(huì)計(jì)核算的創(chuàng)新模式

1.按照管理層級設(shè)置成本中心

為了明確各管理層級中成本責(zé)任承擔(dān)的界限，根據(jù)《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——電網(wǎng)經(jīng)營行業(yè)》，電網(wǎng)企業(yè)應(yīng)按照管理層級設(shè)置成本中心。依據(jù)企業(yè)現(xiàn)有的管理層級和企業(yè)的經(jīng)營特征，依次分為總部、分部、省公司、地市公司、縣公司五個(gè)層級。其中，根據(jù)國網(wǎng)公司總部分部一體化運(yùn)作的部署，分部承擔(dān)總部賦予的區(qū)域內(nèi)相關(guān)管理、協(xié)調(diào)、監(jiān)督的職能，主要工作是確保國家電網(wǎng)公司重大決策部署在各個(gè)區(qū)域內(nèi)的貫徹落實(shí)，不負(fù)責(zé)具體電壓等級的運(yùn)行與維護(hù)，因此除去分部，按照其余四級分別管轄的電壓等級可以將成本中心劃分為四層：總部、省公司、地市公司、縣公司。這四層成本中心分別負(fù)責(zé)相應(yīng)的電壓等級：總部負(fù)責(zé)1 000kV（800kV）的電壓線路，省一級公司負(fù)責(zé)500kV（750kV）的電壓線路，地市級公司負(fù)責(zé)220kV（330kV）和110kV（66kV）的電壓線路，縣級及以下公司負(fù)責(zé)35kV、10kV及以下的電壓線路。然后再依據(jù)不同電壓等級和用戶的用電特性及成本結(jié)構(gòu)，分別制定分電壓等級、分用戶類別輸配電價(jià)。

2.分電壓等級的成本項(xiàng)目設(shè)置及核算

根據(jù)《輸配電定價(jià)成本監(jiān)審辦法》及《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——電網(wǎng)經(jīng)營行業(yè)》，可以將電網(wǎng)企業(yè)的成本項(xiàng)目劃分為固定資產(chǎn)折舊、直接材料、直接人工、修理費(fèi)以及其他運(yùn)營費(fèi)用五個(gè)，具體如圖1所示。

其中，“固定資產(chǎn)折舊”核算與輸配電業(yè)務(wù)相關(guān)的固定資產(chǎn)按照規(guī)定折舊方法計(jì)提并可直接計(jì)入相應(yīng)電壓等級的折舊費(fèi)用;“直接材料”核算輸配電業(yè)務(wù)直接耗用的，可直接計(jì)入電壓等級的相關(guān)材料費(fèi)用;“直接人工”核算輸配電業(yè)務(wù)直接耗用的，可直接計(jì)入電壓等級的相關(guān)人工費(fèi);“修理費(fèi)”核算電網(wǎng)企業(yè)進(jìn)行修理活動(dòng)所發(fā)生的材料等費(fèi)用;“其他運(yùn)營費(fèi)用”核算間接計(jì)入相應(yīng)電壓等級的費(fèi)用。

根據(jù)上文成本中心的設(shè)置，省級和縣級電網(wǎng)企業(yè)同時(shí)管理兩個(gè)不同的電壓等級，存在跨電壓等級共用輸配電成本的情況，例如修理費(fèi)和其他運(yùn)營費(fèi)用下的大部分項(xiàng)目，這部分成本雖然在監(jiān)管要求的成本范圍內(nèi)，但不能直接按照具體的電壓等級區(qū)分開，因此需要作為間接費(fèi)用經(jīng)過分配計(jì)入相應(yīng)電壓等級的輸配電成本。這樣，將已經(jīng)直接歸集到不同電壓等級的直接成本與分配后計(jì)入的間接成本匯總后，就可得到各個(gè)電壓等級的輸配電成本總額，最終完成分電壓等級的輸配電成本歸集。這樣既可以滿足監(jiān)管要求，有助于比較不同核算對象、不同成本中心的差異，又有助于電網(wǎng)企業(yè)的精細(xì)管理。

輸配電成本會(huì)計(jì)核算創(chuàng)新模式中，成本中心、成本項(xiàng)目、成本對象、電壓等級的關(guān)系如圖2所示。

（二）輸配電成本會(huì)計(jì)核算創(chuàng)新體系

1.會(huì)計(jì)科目設(shè)置

根據(jù)上述模式設(shè)置成本中心和成本項(xiàng)目后，明細(xì)會(huì)計(jì)科目也需要進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。為適應(yīng)監(jiān)管要求，在“生產(chǎn)成本——輸配電成本”二級科目下設(shè)置固定資產(chǎn)折舊、直接材料、直接人工、修理費(fèi)、其他運(yùn)營費(fèi)用五個(gè)三級科目。在三級科目下，按電壓等級分設(shè)1 000kV（800kV）、500kV（750kV）、220kV（330kV）、110kV（66kV）、35kV、10kV及以下六個(gè)四級科目。另外，其他運(yùn)營費(fèi)用和修理費(fèi)下，各增設(shè)一個(gè)分配用明細(xì)科目，分別為“分配其他運(yùn)營費(fèi)用”和“分配修理費(fèi)”，用來核算無法直接分配到電壓等級但需要先歸集的費(fèi)用。

在屬于直接材料的每個(gè)四級科目下，設(shè)自營材料費(fèi)五級科目以及之下的變電檢修、輸電線路檢修、通信檢修、變電運(yùn)行四個(gè)六級科目。在屬于直接人工的每個(gè)四級科目下，設(shè)工資、津貼補(bǔ)貼、福利費(fèi)等八個(gè)五級科目。屬于其他運(yùn)營費(fèi)用的每個(gè)四級科目下設(shè)“委托運(yùn)營維護(hù)費(fèi)”“電力設(shè)備保護(hù)費(fèi)”“折舊費(fèi)”等十四個(gè)五級科目進(jìn)行明細(xì)核算。屬于修理費(fèi)的每個(gè)四級科目下設(shè)外包材料費(fèi)、外包檢修費(fèi)兩個(gè)五級科目。以直接材料為例，設(shè)計(jì)表1。

2.間接費(fèi)用分配

在輸配電成本中，修理費(fèi)和其他運(yùn)營費(fèi)用中的其他費(fèi)用作為間接費(fèi)用，需要選擇合理的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配[ 2 ]。在分配間接費(fèi)用時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際業(yè)務(wù)情況選取合理的分配標(biāo)準(zhǔn)。由于各間接費(fèi)用之間存在較大的屬性差異，如果采用單一標(biāo)準(zhǔn)會(huì)導(dǎo)致費(fèi)用分配不合理。例如，單獨(dú)以資產(chǎn)的價(jià)值為標(biāo)準(zhǔn)分配修理費(fèi)，則高電壓等級的資產(chǎn)會(huì)承擔(dān)更多的輸配電成本（一般情況下，高電壓等級的資產(chǎn)價(jià)值高于低電壓等級的資產(chǎn)）。但實(shí)際情況并非完全如此，因?yàn)樾蘩碣M(fèi)的多少與資產(chǎn)質(zhì)量的高低而非資產(chǎn)的價(jià)值有直接關(guān)系。如果以收入比例來分配修理費(fèi)，也會(huì)造成成本核算與實(shí)際不符的情況，比如工業(yè)區(qū)與居民區(qū)相比，用戶數(shù)量少，因此實(shí)際發(fā)生的修理費(fèi)較少，但是因?yàn)槭杖攵嗨猿袚?dān)的輸配電成本高。因此，電網(wǎng)企業(yè)對成本動(dòng)因的選擇應(yīng)當(dāng)考慮多維度因素，采用多維度復(fù)合標(biāo)準(zhǔn)，對不同成本屬性的間接費(fèi)用選取針對性的分配動(dòng)因。

分配動(dòng)因反映了分配標(biāo)準(zhǔn)與分配額之間的因果關(guān)系。輸配電間接費(fèi)用分配動(dòng)因的選擇應(yīng)綜合考慮分配標(biāo)準(zhǔn)的相關(guān)性、重要性和可獲得性。（1）省級和縣級公司由于同時(shí)管理不同電壓等級而發(fā)生的共同性費(fèi)用，可以選擇不同電壓等級的電網(wǎng)固定資產(chǎn)原始價(jià)值占總固定資產(chǎn)的比例作為分配標(biāo)準(zhǔn)。（2）與輸配電資產(chǎn)的建造與修理高度相關(guān)的成本，包括折舊、材料、維修、安全和財(cái)產(chǎn)保護(hù)費(fèi)，可以選擇上一年末每個(gè)電壓等級的電網(wǎng)固定資產(chǎn)原始價(jià)值占總固定資產(chǎn)的比例作為分配標(biāo)準(zhǔn)。年末，各種電壓等級或其他分配基準(zhǔn)的固定資產(chǎn)原值將根據(jù)當(dāng)年的實(shí)際重量進(jìn)行調(diào)整。（3）輸電費(fèi)的發(fā)生額與輸電量高度相關(guān)，可以選擇輸電量作為分配標(biāo)準(zhǔn)。（4）其他運(yùn)營費(fèi)用中，除以上六類之外的費(fèi)用所占比重較少，為了滿足會(huì)計(jì)信息重要性的要求，可以集中采用統(tǒng)一的分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，結(jié)合分配標(biāo)準(zhǔn)的可獲取性以及合理性，可以考慮根據(jù)當(dāng)年不同電壓水平的售電量進(jìn)行分配和調(diào)整。綜上所述，輸配電成本的確定方式見表2。

四、構(gòu)建輸配電成本會(huì)計(jì)核算創(chuàng)新模式的重點(diǎn)

（一）嚴(yán)格界定輸配電成本

輸配電價(jià)的形成主要取決于輸配電價(jià)格的定價(jià)機(jī)制。目前國際上通用的定價(jià)機(jī)制主要有兩種，一是投資回報(bào)率監(jiān)管定價(jià)機(jī)制，二是基于績效的監(jiān)管定價(jià)機(jī)制。我國根據(jù)準(zhǔn)許的成本加上合理的收入模型計(jì)算輸配電價(jià)格，主要與第一種方法類似。在這種定價(jià)機(jī)制下，國家的監(jiān)管機(jī)構(gòu)不會(huì)直接規(guī)定輸配電價(jià)格，而是驗(yàn)證企業(yè)提供的有效成本，并據(jù)此規(guī)定和分配合理的投資回報(bào)。即在彌補(bǔ)企業(yè)有效成本的同時(shí)，規(guī)定了電網(wǎng)企業(yè)投資回報(bào)的有效范圍，以此達(dá)到監(jiān)管和控制其收益的目的。

具體而言，輸配電價(jià)控制模型的準(zhǔn)許成本為固定資產(chǎn)折舊、直接材料耗費(fèi)、直接人工投資和其他運(yùn)營費(fèi)用。其他運(yùn)營費(fèi)用中包括輸電費(fèi)、安全費(fèi)、水電費(fèi)等多種費(fèi)用，基本囊括了除上述三種費(fèi)用外的其他全部耗費(fèi)。同時(shí)，輸電和配電價(jià)格的測量強(qiáng)調(diào)準(zhǔn)許成本必須與輸電和配電業(yè)務(wù)相關(guān)，所產(chǎn)生的材料成本和維護(hù)成本也應(yīng)包括在準(zhǔn)許成本內(nèi)以保持一致性，因此，對有效資產(chǎn)的嚴(yán)格定義可以使監(jiān)管機(jī)構(gòu)更準(zhǔn)確地計(jì)算電網(wǎng)公司的準(zhǔn)許收入和輸配電價(jià)格。

（二）剝離與輸配電成本無關(guān)的費(fèi)用

依據(jù)《輸配電定價(jià)成本監(jiān)審辦法》規(guī)定，應(yīng)將電網(wǎng)企業(yè)的業(yè)務(wù)分類，其中與輸配電相關(guān)的業(yè)務(wù)產(chǎn)生的成本計(jì)入輸配電成本，與輸配電無關(guān)的業(yè)務(wù)產(chǎn)生的費(fèi)用應(yīng)予剔除。目前各地電網(wǎng)企業(yè)均有大量與輸配電無關(guān)的業(yè)務(wù)，如電網(wǎng)企業(yè)下屬的施工、修造、設(shè)計(jì)單位在承接本單位業(yè)務(wù)外，還接收外單位的委托開展業(yè)務(wù)，但由于此類成本不在政府允許的準(zhǔn)許成本范圍內(nèi)，因此在歸集輸配電成本時(shí)，應(yīng)明確將此類成本開支剔除。此外還有消防系統(tǒng)改造、房屋折舊、培訓(xùn)中心、餐飲等業(yè)務(wù)產(chǎn)生的費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)從輸配電成本中剔除。因此，電網(wǎng)企業(yè)在制定了相應(yīng)的成本核算模式之后，必須加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作管理，設(shè)定內(nèi)部監(jiān)管體系，嚴(yán)格財(cái)務(wù)報(bào)銷制度，規(guī)范業(yè)務(wù)的操作流程，嚴(yán)格按照業(yè)務(wù)分類核算原則準(zhǔn)確計(jì)算輸配電成本。區(qū)分資本性支出與收益性支出，確保匯總的成本信息真實(shí)、準(zhǔn)確和完整。

（三）科學(xué)劃分輸配電直接成本和間接成本

現(xiàn)行輸配電成本核算體系中，企業(yè)并沒有準(zhǔn)確區(qū)分開輸配電生產(chǎn)成本和管理費(fèi)用，且輸配電成本中直接成本與間接成本的劃分也不夠清晰，導(dǎo)致輸配電成本不僅沒能真實(shí)反映輸配電成本水平，而且無法判定內(nèi)部管理的有效性，同時(shí)還無法使外部監(jiān)管起到應(yīng)有的作用[ 3 ]。要從根本上提高管理水平并改善輸配電成本核算，首先就要明確成本核算的對象，以此來區(qū)分直接成本和間接成本。即將現(xiàn)有的輸配電成本分為可根據(jù)電壓分級計(jì)算的直接成本、歸集后可根據(jù)電壓等級分配的間接成本。直接成本包括固定資產(chǎn)折舊、直接人工、直接材料以及其他運(yùn)營費(fèi)用中的委托運(yùn)營維護(hù)費(fèi)和電力設(shè)備保護(hù)費(fèi);間接成本包括修理費(fèi)和其他運(yùn)營費(fèi)用中除直接成本以外的部分。與輸配電成本無直接關(guān)系的其他成本作為期間費(fèi)用處理。

在直接材料中，消耗性材料費(fèi)、事故備品、低值易耗品的發(fā)生是由電網(wǎng)企業(yè)相關(guān)線路設(shè)備的修理建設(shè)活動(dòng)引起的，大部分與輸配電環(huán)節(jié)直接相關(guān)，且能直接劃歸到相應(yīng)電壓等級線路設(shè)備中。運(yùn)維檢修費(fèi)用中，應(yīng)當(dāng)扣除輸配電線路設(shè)備運(yùn)維之外發(fā)生的檢修費(fèi)用。在直接人工中，運(yùn)行工區(qū)、線路工區(qū)為維護(hù)輸配電線路及變電設(shè)備等正常運(yùn)行的職工薪酬，與輸配電業(yè)務(wù)直接相關(guān)，是電力產(chǎn)品成本的組成部分，而管理人員的薪酬是為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營而發(fā)生的費(fèi)用，與輸配電活動(dòng)并不直接相關(guān)，所以相關(guān)管理人員的薪酬應(yīng)從輸配電成本中扣除。

在折舊費(fèi)用中，所有輸配電資產(chǎn)折舊都計(jì)入定價(jià)成本核算，其中變電設(shè)備及線路折舊、輸電設(shè)備及線路折舊、配電設(shè)備及線路折舊、通訊線路及設(shè)備折舊、自動(dòng)化控制設(shè)備及儀器儀表折舊、生產(chǎn)用工器具折舊、用電計(jì)量設(shè)備折舊、生產(chǎn)用運(yùn)輸設(shè)備折舊和生產(chǎn)性房屋及建筑物折舊都是為輸配電業(yè)務(wù)而發(fā)生的折舊費(fèi)用，因此直接計(jì)入輸配電成本，另有一些固定資產(chǎn)在電力搶修或者輸配過程中屬于共用資產(chǎn)不區(qū)分電壓等級，這些資產(chǎn)計(jì)提的折舊費(fèi)用作為間接費(fèi)用按比例分配。而管理用工器具折舊、房屋建筑物、非生產(chǎn)用運(yùn)輸設(shè)備折舊和其他固定資產(chǎn)折舊等為企業(yè)組織、管理活動(dòng)提供服務(wù)，與輸配電業(yè)務(wù)無關(guān)，應(yīng)計(jì)入期間費(fèi)用。其他費(fèi)用中，無形資產(chǎn)攤銷、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、研究開發(fā)費(fèi)均計(jì)入按電壓等級分配的間接費(fèi)用，剩余的費(fèi)用均從輸配電定價(jià)成本中予以剔除。

五、結(jié)論

針對目前電網(wǎng)企業(yè)成本核算模式與體系中存在的問題，本文提出了輸配電成本會(huì)計(jì)核算的創(chuàng)新模式及體系。模式的創(chuàng)新在于：一是按照管理層級設(shè)置了總部、省公司、地市公司、縣四級成本中心分別負(fù)責(zé)相應(yīng)的電壓等級;二是將電網(wǎng)企業(yè)的成本項(xiàng)目劃分為固定資產(chǎn)折舊、直接材料、直接人工、修理費(fèi)以及其他運(yùn)營費(fèi)用。體系的創(chuàng)新在于：一是為了新模式的需要，重新設(shè)置了二級到六級的明細(xì)會(huì)計(jì)科目;二是對于間接費(fèi)用的分配，根據(jù)相關(guān)性、重要性和可獲得性，提出使用固定資產(chǎn)原值、輸電量和售電量三種標(biāo)準(zhǔn)。此外，本文還強(qiáng)調(diào)了新模式構(gòu)建的重點(diǎn)。首先，在分析了國際上兩種定價(jià)機(jī)制后，界定了輸配電定價(jià)模型下的準(zhǔn)許成本。其次，剔除與輸配電無關(guān)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的費(fèi)用，實(shí)現(xiàn)成本信息的真實(shí)、準(zhǔn)確和完整。最后，為了真實(shí)反映輸配電成本水平，通過明確成本核算對象，做到科學(xué)劃分輸配電直接成本和間接成本。新的成本核算模式及核算體系不僅符合政策要求，能夠?yàn)橥獠勘O(jiān)管提供有效信息，而且有利于電網(wǎng)企業(yè)在新一輪電改環(huán)境下有效控制成本，減少冗余支出，提升企業(yè)的運(yùn)行效率和經(jīng)濟(jì)效益。

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