楊小軍

[摘 要]企業(yè)通過(guò)新型合作化用工代替原有的雇傭性用工來(lái)解決人工成本和經(jīng)營(yíng)成本（包括社保和非正規(guī)發(fā)票費(fèi)用）的問(wèn)題正變得越來(lái)越普遍?；诖耍疚姆治隽诵滦蛣趧?wù)關(guān)系下稅收漏洞產(chǎn)生的原因和后果，并初步探討了企業(yè)避免該漏洞的應(yīng)對(duì)策略和稅收方面的改革方向，旨在為相關(guān)研究提供借鑒。

[關(guān)鍵詞]新型勞務(wù)關(guān)系;稅收;所得稅

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2020.10.072

[中圖分類號(hào)]F812.42[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1673-0194（2020）10-0-02

0? ? ?引 言

物資、信息、知識(shí)、時(shí)間、空間都成為可以創(chuàng)造財(cái)富的要素，企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)變成全方位的多維競(jìng)爭(zhēng)。改革開(kāi)放后，我國(guó)經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展、人民物質(zhì)生活得到了極大改善，社會(huì)的主要矛盾變成人民日益增長(zhǎng)的美好生活需要和不平衡、不充分的發(fā)展之間的矛盾。黨和政府為了讓廣大的普通民眾能夠享受發(fā)展帶來(lái)的紅利，加快了個(gè)人所得稅和社會(huì)保障的立法工作。

1? ? ?個(gè)人所得稅的納稅標(biāo)準(zhǔn)

《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》對(duì)個(gè)人工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得等實(shí)行超額累進(jìn)稅率3%～45%;對(duì)個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資人、合伙企業(yè)的個(gè)人合伙人生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得，個(gè)人依法從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動(dòng)取得的所得，個(gè)人對(duì)企業(yè)、事業(yè)單位承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)以及轉(zhuǎn)包、轉(zhuǎn)租取得的所得，個(gè)人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的所得，實(shí)行超額累進(jìn)稅率5%～35%?！吨腥A人民共和國(guó)社會(huì)保險(xiǎn)法（2018年）》第三十五條規(guī)定：用人單位應(yīng)按照本單位職工工資總額，根據(jù)社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)確定的費(fèi)率繳納工傷保險(xiǎn)費(fèi)。這些法律、法規(guī)、行政條例正顯著影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本和個(gè)人的經(jīng)濟(jì)生活。

2? ? ?企業(yè)與個(gè)人的征稅情況

在我國(guó)，經(jīng)營(yíng)主體分為事業(yè)單位、企業(yè)、個(gè)人3類。事業(yè)單位收入納入國(guó)家預(yù)算管理中，在此不做討論?，F(xiàn)階段，企業(yè)和個(gè)人的納稅主體資格逐漸確立和清晰，在征稅環(huán)節(jié)上有生產(chǎn)環(huán)節(jié)和收入環(huán)節(jié)兩個(gè)方面。在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，“營(yíng)改增”后建立了完善的稅收征管體系;在收入環(huán)節(jié)，稅收征管實(shí)行企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅雙軌制的征收體系。長(zhǎng)期以來(lái)，企業(yè)和個(gè)人重復(fù)交稅的疑惑和爭(zhēng)議從未間斷過(guò)，未來(lái)針對(duì)所得稅稅收改革將成為全民關(guān)注的焦點(diǎn)。

3? ? ?稅收政策的落實(shí)

目前，適逢宏觀經(jīng)濟(jì)下行壓力增大，在高房?jī)r(jià)、高物價(jià)、通貨膨脹不容樂(lè)觀的情況下，政府優(yōu)先要做的是保就業(yè)、穩(wěn)增長(zhǎng)。因此，我國(guó)出臺(tái)了一系列減稅降費(fèi)的舉措，如財(cái)稅[2019]13號(hào)文件減免小微企業(yè)所得稅、《個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法》減免個(gè)人所得稅的重大稅收優(yōu)惠對(duì)穩(wěn)定社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、增強(qiáng)內(nèi)需增長(zhǎng)都有重要意義。但企業(yè)和個(gè)人的稅負(fù)差異仍然存在，企業(yè)承擔(dān)職工養(yǎng)老、醫(yī)療等社會(huì)福利負(fù)擔(dān)依然沉重。同時(shí)，國(guó)家相關(guān)法律法規(guī)的執(zhí)行已經(jīng)箭在弦上，必將逐步得到落實(shí)和推進(jìn)。在這個(gè)過(guò)程中，不管是企業(yè)、員工，還是普通的社會(huì)民眾，都充滿了迷惑和彷徨。

4? ? ?合伙經(jīng)營(yíng)對(duì)個(gè)人所得稅的影響

4.1? ?概念

在這樣的大環(huán)境下，各類打著合理避稅的勞務(wù)公司和合作結(jié)算平臺(tái)如雨后春筍般應(yīng)運(yùn)而生。他們將原有的雇傭關(guān)系重新定義為“社會(huì)化用工”“靈活用工”的關(guān)系，即個(gè)人不與企業(yè)及其關(guān)聯(lián)組織建立雇傭關(guān)系/勞務(wù)關(guān)系，而是直接建立合作關(guān)系的模式。雙方遵循“風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利益共享”的原則，進(jìn)行平等的業(yè)務(wù)承攬合作。企業(yè)利用這種彈性模式，能夠靈活地因需而變，滿足快速變化的業(yè)務(wù)需求。從法律意義上看，這種勞動(dòng)關(guān)系可以被定義為合伙關(guān)系，即由兩個(gè)以上的人或經(jīng)濟(jì)體為了共同的經(jīng)濟(jì)目的，按照共同協(xié)議組成的聯(lián)合體。

4.2? ?特征

①合伙是按照共同協(xié)議組成的聯(lián)合體;②合伙是獨(dú)立從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的聯(lián)合體;③合伙人共同出資，共同經(jīng)營(yíng);④合伙是合伙人共享收益、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)并對(duì)合伙人合伙債務(wù)承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任的組織。合伙是共同出資，共同經(jīng)營(yíng)，共享利益，共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。利用平臺(tái)合作式的勞動(dòng)關(guān)系取代原來(lái)的勞動(dòng)雇傭形式的勞動(dòng)關(guān)系。例如，在滴滴平臺(tái)與滴滴車司機(jī)的法律關(guān)系中，滴滴平臺(tái)提供網(wǎng)絡(luò)服務(wù)、客戶資源，滴滴司機(jī)提供滴滴車輛，雙方共同出資，收取乘客運(yùn)費(fèi)，滴滴平臺(tái)與滴滴司機(jī)按約定比例分配。在合伙運(yùn)營(yíng)中，滴滴司機(jī)造成他人人身?yè)p害和財(cái)產(chǎn)損失時(shí)，滴滴平臺(tái)與滴滴司機(jī)應(yīng)共同承擔(dān)責(zé)任。這個(gè)新型的勞動(dòng)關(guān)系打破了企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅之間的壁壘，可以根據(jù)稅負(fù)在二者之間自由調(diào)節(jié)，同時(shí)也打破了企業(yè)在職工社會(huì)福利保障硬性投入方面的規(guī)定。這種形式可以有效規(guī)避不合規(guī)經(jīng)營(yíng)和個(gè)人稅收發(fā)票取得難的問(wèn)題，也能解決不同收入稅率差異較大的問(wèn)題，對(duì)將來(lái)的稅收制度改革有很好的借鑒意義。例如，私立（民營(yíng)）醫(yī)院最近幾年迅速發(fā)展，截至2018年，幾乎占整個(gè)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的50%。由于醫(yī)療行業(yè)特性，專家級(jí)醫(yī)生、專科特色的人才成為各大醫(yī)院競(jìng)爭(zhēng)的核心，每家醫(yī)院都急需突破人才“瓶頸”。

4.3? ?存在的問(wèn)題

隨著多點(diǎn)執(zhí)業(yè)政策實(shí)行，市場(chǎng)規(guī)模不斷擴(kuò)大，越來(lái)越多的專家學(xué)者開(kāi)始以兼職合作的形式就業(yè)，隨之也有很多問(wèn)題：①專家招聘難，專家處于強(qiáng)勢(shì)地位;②結(jié)算方式大多要求稅后，企業(yè)需承擔(dān)較高的稅負(fù);③醫(yī)生要求現(xiàn)金結(jié)算，但在目前嚴(yán)監(jiān)管下，企業(yè)無(wú)法再用現(xiàn)金進(jìn)行實(shí)時(shí)結(jié)算;④由于個(gè)人納稅意識(shí)比較薄弱，無(wú)法提供發(fā)票，企業(yè)需調(diào)增企業(yè)所得稅;另外，像直銷類企業(yè)，經(jīng)過(guò)一個(gè)階段的“野蠻生長(zhǎng)”后，企業(yè)開(kāi)始廣泛關(guān)注安全與持續(xù)經(jīng)營(yíng)，特別是資管和第三方支付新政，使行業(yè)企業(yè)面臨很多稅務(wù)合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)：行業(yè)內(nèi)大量的企業(yè)收支在第三方支付平臺(tái)上流轉(zhuǎn)，沒(méi)有進(jìn)入企業(yè)賬戶，在第三方支付平臺(tái)通過(guò)備付金賬戶直接完成交易，企業(yè)未確認(rèn)收入，沒(méi)有按規(guī)納稅，個(gè)人經(jīng)銷商未完稅，觸發(fā)個(gè)稅預(yù)警，個(gè)人供貨商、生產(chǎn)商無(wú)票，或未完稅等問(wèn)題層出不窮。這些普遍的稅收問(wèn)題都可以經(jīng)過(guò)類似的平臺(tái)得到規(guī)范解決。隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的成熟，家庭辦公模式隨之出現(xiàn)，因此，滴滴、外賣、工作室、網(wǎng)紅等層出不窮的經(jīng)濟(jì)新形態(tài)的出現(xiàn)應(yīng)該得到國(guó)家的認(rèn)可和保護(hù)。企業(yè)通過(guò)平臺(tái)發(fā)布業(yè)務(wù)，個(gè)人通過(guò)平臺(tái)采取合作模式領(lǐng)取業(yè)務(wù)，企業(yè)按照約定分發(fā)勞務(wù)報(bào)酬，平臺(tái)負(fù)責(zé)個(gè)人的稅務(wù)申報(bào)。

5? ? ?對(duì)勞務(wù)合作關(guān)系的分析

5.1? ?關(guān)于個(gè)人所得稅的相關(guān)政策

根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定〉的通知》（財(cái)稅[2000]91號(hào)），部分企業(yè)和個(gè)人選擇和勞務(wù)公司等合作結(jié)算平臺(tái)合作，這符合國(guó)家的法律法規(guī)。從根本上來(lái)講，稅收是一個(gè)社會(huì)財(cái)富分配的問(wèn)題。企業(yè)收入和個(gè)人收入都是納入國(guó)家監(jiān)管的明確的開(kāi)票收入（未來(lái)可以直接監(jiān)管企業(yè)和個(gè)人/家庭賬戶來(lái)確認(rèn)收入），為了鼓勵(lì)社會(huì)成員創(chuàng)造更多的社會(huì)財(cái)富，國(guó)家制定了相對(duì)規(guī)范和優(yōu)惠的企業(yè)經(jīng)營(yíng)稅收政策。為了限制社會(huì)財(cái)富過(guò)度用于個(gè)人消費(fèi)，國(guó)家又制定了相對(duì)嚴(yán)格的程序和相對(duì)比較沉重的個(gè)人所得稅負(fù)。同時(shí)為了保護(hù)小規(guī)模經(jīng)營(yíng)者，制定了相對(duì)松散的個(gè)體工商戶和個(gè)人獨(dú)資企業(yè)稅收管理體系。但目前社會(huì)基本矛盾是人民日益增長(zhǎng)的美好生活需要和不平衡、不充分的發(fā)展之間的矛盾，經(jīng)營(yíng)收入、薪資收入、創(chuàng)意收入、財(cái)產(chǎn)收入等一系列收入差異已經(jīng)被打破，人為劃分不同收入加劇了財(cái)富分配差異。

5.2? ?個(gè)人所得稅的征收漏洞

當(dāng)然也有部分不良企業(yè)和個(gè)人利用個(gè)人或個(gè)人獨(dú)資企業(yè)稅收洼地，爭(zhēng)取稅務(wù)機(jī)關(guān)定期定額征收，利用部分地區(qū)稅收征管水平不高和力度不足的漏洞，尋求和利用稅收洼地避稅，導(dǎo)致稅收流失，這種現(xiàn)象必須得到稅務(wù)部門的高度重視。這種稅收籌劃違反了稅收實(shí)質(zhì)性管理的相關(guān)規(guī)定，稅務(wù)部門可以針對(duì)特定行業(yè)或企業(yè)予以強(qiáng)制征收。例如，“影視明星逃稅門”，國(guó)家稅務(wù)總局東陽(yáng)市稅務(wù)局發(fā)給橫店各影視工作室的一紙“稅務(wù)事項(xiàng)通知書”，引起了輿論轟動(dòng)。該通知表示，根據(jù)《個(gè)體工商戶稅收定期定額征收管理辦法》，影視工作室已不符合個(gè)體工商戶稅收定期定額管理?xiàng)l件，終止定期定額征收方式，改為查賬征收。2018年6月30日起將終止定期定額征收方式，要求影視工作室45天內(nèi)，按照定額終止前執(zhí)行期內(nèi)每月實(shí)際發(fā)生的經(jīng)營(yíng)額、所得額向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行分月匯總申報(bào)，未按規(guī)定期限如實(shí)申報(bào)繳納稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)將依法處理。在這次稅務(wù)稽查中，稅務(wù)部門認(rèn)可了個(gè)人獨(dú)資企業(yè)繳納個(gè)稅代替直接繳納個(gè)人所得稅的做法是社會(huì)的一種進(jìn)步，是所得稅法改革的階段性成果。此外，還應(yīng)該注意，我國(guó)類似的其他行業(yè)或個(gè)體都存在這樣的稅收漏洞，應(yīng)按照統(tǒng)一的征收標(biāo)準(zhǔn)依法征繳，而不是社會(huì)輿論導(dǎo)向性稽查或個(gè)別地方區(qū)域稅務(wù)部門的臨時(shí)性措施。稅務(wù)部門應(yīng)該主動(dòng)維護(hù)整個(gè)市場(chǎng)的公平和穩(wěn)定，避免“劣幣驅(qū)逐良幣”現(xiàn)象，這對(duì)整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)至關(guān)重要。

另外，這種企業(yè)和個(gè)人勞務(wù)合作的關(guān)系也存在巨大的社會(huì)隱患，首先，個(gè)人勞動(dòng)權(quán)利得不到應(yīng)有的保障，在個(gè)人和企業(yè)松散的合作關(guān)系下，勞資糾紛和勞動(dòng)權(quán)利沒(méi)有得到任何保護(hù)。其次，在這樣的勞務(wù)合作下，低社會(huì)成本沖擊了正常雇傭勞動(dòng)關(guān)系企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)，導(dǎo)致老實(shí)納稅的企業(yè)面臨被市場(chǎng)淘汰的風(fēng)險(xiǎn)。最后，這種關(guān)系或?qū)е履壳暗亩愂阵w系和社保體系受到一定程度沖擊，不利于社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

6? ? ?結(jié) 語(yǔ)

面對(duì)新時(shí)期的稅收問(wèn)題，可以通過(guò)改革來(lái)避免這種社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中的漏洞，建立統(tǒng)一的國(guó)家社會(huì)福利制度和統(tǒng)一的收入稅收體系，以消費(fèi)型征稅體系代替生產(chǎn)型征稅體系等。

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