吳蕾

思維導(dǎo)圖，一種可以表達發(fā)散性思維的圖形工具。它最大的特點是具有條理性，能夠?qū)⒓姺睆?fù)雜的知識、信息和想法，簡化成一張有序、有結(jié)構(gòu)、可視的圖表。通過思維導(dǎo)圖，能夠直觀看到事物之間的聯(lián)系和區(qū)別，還能夠幫助我們快速理清思路、歸納、推演、學(xué)習(xí)和記憶，以提高我們的邏輯思維能力。

《成本會計》作為中職會計專業(yè)的主干課，是中職會計專業(yè)課程的重要組成部分，也是一門理論性強、核算體系繁雜、教學(xué)難點多的課程。如何借助信息化手段與學(xué)科教學(xué)有機融合，且能夠形成普遍化、常態(tài)化應(yīng)用狀態(tài)，筆者思考良久并實施教學(xué)。本文本著“有用、有效、有趣”原則，通過列舉中職成本會計核算中五個費用界限如何正確劃分、約當(dāng)產(chǎn)量比例法之在產(chǎn)品完工程度如何正確計算、逐步綜合結(jié)轉(zhuǎn)分步法之成本如何還原等教師難教和學(xué)生難學(xué)的“痛點”，充分利用信息化手段，引導(dǎo)學(xué)生正確理解和記憶，激發(fā)學(xué)生思考力與聯(lián)想力，進一步提高自主學(xué)習(xí)能力，以期順利完成專業(yè)課程教學(xué)。

一、巧解“五個費用界限如何正確劃分”

會計成本核算，是根據(jù)國家有關(guān)法規(guī)和制度規(guī)定，對制造業(yè)發(fā)生的各項費用支出進行事前、事中和事后的審核和控制，并將已發(fā)生的費用合理計入產(chǎn)品成本或期間費用。怎樣算合理計入呢？關(guān)鍵是要解決如何正確劃分五個費用界限的問題，即：生產(chǎn)經(jīng)營管理費用和非生產(chǎn)經(jīng)營管理費用界限;產(chǎn)品生產(chǎn)費用和期間費用的界限;各期產(chǎn)品成本的費用界限;各種產(chǎn)品的費用界限;完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品的費用界限。五個費用界限的正確劃分在成本會計核算工作中具有相當(dāng)重要的地位和作用。

學(xué)生學(xué)習(xí)難點：學(xué)生雖已掌握基本會計理論知識，能夠大體分辨企業(yè)經(jīng)營費用，但具體到某個產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的費用時，就顯得無所適從，不能正確劃分，導(dǎo)致計算的產(chǎn)品成本五花八門。

難點解析：學(xué)生之所以亂，是因為沒有真正掌握產(chǎn)品費用結(jié)構(gòu)和內(nèi)容。企業(yè)為組織和管理生產(chǎn)，會發(fā)生很多費用，但不是所有費用都與產(chǎn)品生產(chǎn)直接相關(guān)，不相關(guān)就不構(gòu)成產(chǎn)品費用。如何區(qū)別費用與產(chǎn)品生產(chǎn)有關(guān)還是無關(guān)呢？作者在教學(xué)中使用了思維導(dǎo)圖，利用其直觀有條理特性，將企業(yè)發(fā)生的費用有序梳理，將直接費用和間接費用逐層剝離，剝離的過程，就是五個費用界限正確劃分的過程。通過劃分，使學(xué)生進一步明確，五個費用界限的正確劃分，既是對產(chǎn)品成本的計算和各項期間費用計算的歸集過程，也是工業(yè)制造企業(yè)成本核算的一般程序，是貫穿成本會計核算的主干線。由于思維導(dǎo)圖結(jié)構(gòu)清晰，再加之大腦對色彩天生的感知力進行聯(lián)想、思考、記憶，達到了事半功倍的效果，如思維導(dǎo)圖1所示。

實際應(yīng)用舉例見表1。根據(jù)表1的費用，對照思維導(dǎo)圖1，逐層分析剝離出 ①生產(chǎn)經(jīng)營費用和非生產(chǎn)經(jīng)營費用;②與產(chǎn)品生產(chǎn)有關(guān)費用和期間費用;③與產(chǎn)品生產(chǎn)有關(guān)費用是本期費用，還是上期或下期費用;④屬于甲產(chǎn)品的料、工、費;⑤最終計算出甲產(chǎn)品完工產(chǎn)品成本和月末在產(chǎn)品成本。實例中企業(yè)總費用是46100元，但經(jīng)過層層剝離后，甲產(chǎn)品費用確定為24800，如思維導(dǎo)圖2所示。

二、巧解“約當(dāng)產(chǎn)量比例法之在產(chǎn)品完工程度如何正確計算”

在企業(yè)產(chǎn)品成本核算中，月末需要選擇適當(dāng)?shù)姆峙浞椒ǎ瑢⒛钞a(chǎn)品已歸集的全部生產(chǎn)費用在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間進行分配，計算出完工產(chǎn)品成本和月末在產(chǎn)品成本。約當(dāng)產(chǎn)量比例法，是以完工產(chǎn)品產(chǎn)量與期末在產(chǎn)品約當(dāng)產(chǎn)量的比例為標(biāo)準(zhǔn)，在完工產(chǎn)品和期末在產(chǎn)品之間分配生產(chǎn)費用的一種方法，當(dāng)選擇約當(dāng)產(chǎn)量比例法分配時，在產(chǎn)品完工程度的確認顯得尤為重要。

學(xué)生學(xué)習(xí)難點：學(xué)生按照約當(dāng)產(chǎn)量比例法的公式分配單項費用，且在產(chǎn)品完工程度告知的情況下，計算沒有問題;但當(dāng)同時分配多項費用（直接材料、直接人工、制造費用），特別是在產(chǎn)品完工程度需要在各工序分別計算，各工序期末在產(chǎn)品產(chǎn)量要分別約當(dāng)成完工產(chǎn)品產(chǎn)量時，計算出現(xiàn)問題，對什么情況要約當(dāng)，什么情況不能約當(dāng)，怎么約當(dāng)?shù)汝P(guān)鍵問題認識不清、理解不透，這些問題不解決，生產(chǎn)費用將無法進行計算分配。

難點解析：首先，產(chǎn)品成本是在生產(chǎn)過程中形成的，生產(chǎn)進度或完工程度直接影響產(chǎn)品成本的核算。其次，產(chǎn)品成本核算受生產(chǎn)工藝影響也很大，譬如：企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品，有多工序加工，也有單工序加工，原材料投料程度有在生產(chǎn)開始時一次投入，也有隨生產(chǎn)進度陸續(xù)投入，生產(chǎn)加工程度與原材料投料程度往往相互交織，在產(chǎn)品完工程度計算顯得很復(fù)雜。再次，教材的平鋪直敘，不夠立體，學(xué)生的條理性、分析力不足，沒法真正理解在產(chǎn)品完工程度確認的關(guān)鍵所在。解決辦法還是利用思維導(dǎo)圖，筆者想到將與在產(chǎn)品完工程度相關(guān)的直接材料、直接人工、制造費用三要素費用分配放在一個結(jié)構(gòu)圖上，圖的左邊是原材料投料程度與加工程度的“四種組合”，圖的右邊是與“四種組合”相對應(yīng)料、工、費費用分配率的計算，無論原材料投料程度與加工程度怎樣變化，都能在結(jié)構(gòu)圖上一一找到對應(yīng)點。不同情況下約當(dāng)產(chǎn)量的計算過程就是在產(chǎn)品完工程度確認的過程，只要能夠正確理解并正確計算月末在產(chǎn)品產(chǎn)量、月末在產(chǎn)品約當(dāng)產(chǎn)量、月末在產(chǎn)品產(chǎn)量×50%、月末在產(chǎn)品約當(dāng)總量（分工序）等，才能正確分配計算生產(chǎn)費用。該結(jié)構(gòu)圖簡單清晰，直觀明了，立體感十足，效果明顯。如思維導(dǎo)圖3所示。

實際應(yīng)用舉例見表2。根據(jù)表2成本業(yè)務(wù)，對照思維導(dǎo)圖3分析：首先明確思維導(dǎo)圖3左邊的原材料投料及加工方式組合，選定組合①;其次確認思維導(dǎo)圖右邊與組合①對應(yīng)的料、工、費費用分配率計算公式;最后將思維導(dǎo)圖其他不相關(guān)的部分劃去，如思維導(dǎo)圖4所示，隨著在產(chǎn)品完工程度的確認，料、工、費的分配也隨之完成，學(xué)生學(xué)習(xí)難點迎刃而解。

對照思維導(dǎo)圖4，乙產(chǎn)品成本計算過程如下：

（1）依據(jù)表2成本業(yè)務(wù)，選定原材料投料與加工方式組合：

選定：組合①

（2）隨之確認料、工、費在產(chǎn)品完工程度，并計算產(chǎn)品成本：

原材料費用分配率=230001600+400=11.5（元/件）

完工產(chǎn)品應(yīng)分配材料費用=1600×11.5=18400（元）

在產(chǎn)品應(yīng)分配材料費用=400×11.5=4600（元）

人工費用分配率=63001600+400×50%=3.5（元/件）

完工產(chǎn)品應(yīng)分配人工費用=1600×3.5=5600（元）

在產(chǎn)品應(yīng)分配人工費用=200×3.5=700（元）

制造費用分配率=41401600+400×50%=2.3（元/件）

完工產(chǎn)品應(yīng)分配制造費用=1600×2.3=3680（元）

在產(chǎn)品應(yīng)分配制造費用=200×2.3=460（元）

乙產(chǎn)品完工產(chǎn)品成本=18400+5600+3680 =27680（元）

乙產(chǎn)品在產(chǎn)品成本=4600+700+460=5760（元）

（3）將乙產(chǎn)品成本計算結(jié)果填入表3

三、巧解“逐步綜合結(jié)轉(zhuǎn)分步法之成本如何還原”

成本還原，是在逐步綜合結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，為正確反映產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)，對產(chǎn)成品成本中的自制半成品綜合成本按生產(chǎn)步驟逐步分解，最終將產(chǎn)成品成本還原為按原始成本項目反映的方法。

學(xué)生學(xué)習(xí)難點：教材中逐步綜合結(jié)轉(zhuǎn)法是通過一個成本計算例題開始，問題是這個例題計算過程比較復(fù)雜，數(shù)額大，前面步驟的成本計算還沒有完全理解，緊接著就要進行成本還原，若按教材的思路講授，學(xué)生難以接受。即使是在老師的講授下明白了，但由于沒有真正理解，難以做到舉一反三。

難點解析：既然教材內(nèi)容計算繁雜，筆者就想著跳出教材，設(shè)定一個最簡例子，數(shù)額不大，計算過程簡單，重在講道理。再次想到使用并設(shè)計成本還原思維導(dǎo)圖，想方設(shè)法將與成本還原的相關(guān)知識點放在一個思維導(dǎo)圖里，讓學(xué)生一看就明，真正讓思維可視化，并將相關(guān)聯(lián)的數(shù)字彩色化，提醒學(xué)生注意并尋找它們之間可能存在的關(guān)系，一步步解決為什么要還原？怎么還原？還原幾次等問題，再次明確成本還原的意義在于正確反映完工產(chǎn)品的原始成本，即：料 、工、費各成本項目所占產(chǎn)品成本的比重，為進一步分析考核產(chǎn)品的構(gòu)成水平，有助于企業(yè)加強各生產(chǎn)步驟成本管理，減少不必要浪費，進而提高企業(yè)的經(jīng)濟效益和社會效益。

實際應(yīng)用舉例見表4。

依據(jù)表4業(yè)務(wù)，對丙產(chǎn)品兩個步驟發(fā)生的生產(chǎn)費用進行分析并得出結(jié)論，成本還原對象是從半成品庫領(lǐng)出繼續(xù)生產(chǎn)并加工完成“完工產(chǎn)品成本”800元，如何將“半成品”欄里“完工產(chǎn)品成本”800元還原成明晰“料、工、費”呢？一張圖展現(xiàn)了成本還原的全過程，如思維導(dǎo)圖5所示。成本還原前生產(chǎn)費用發(fā)生的移動路徑（第一步驟→第二步驟）、到成本還原對象的確認及還原過程（還原對象→還原方法→還原結(jié)果），再到成本還原后完工產(chǎn)品成本“料、工、費”產(chǎn)生，整個成本還原軌跡在思維導(dǎo)圖上呈現(xiàn)得清清楚楚，一目了然。通過成本還原，學(xué)生清楚地看到了丙產(chǎn)品料、工、費的構(gòu)成情況，認識到成本還原的意義，為后續(xù)進一步開展成本分析打下良好基礎(chǔ)。

對照思維導(dǎo)圖5，丙產(chǎn)品成本還原過程如下：

（1）還原前完工產(chǎn)品成本 1200元

其中：“半成品”800元，人工200元，制造費用200元。

（2）分析確認成本還原對象

“半成品”800元。

（3）找出關(guān)聯(lián)點，計算還原分配率并還原

還原分配率=本月產(chǎn)成品成本中耗用上一步驟半成品的成本費用本月所產(chǎn)該種半成品成本合計

=8001000=800500+300+200=0.8

還原原材料 ： 500×0.8=400

還原人工費用：300×0.8=240

還原制造費用：200×0.8=160

（4）還原后完工產(chǎn)品成本1200元

其中：直接材料 400

直接人工 240+200=440

制造費用 160+200=360

（5）實務(wù)中成本還原過程通過表5形式呈現(xiàn)

思維導(dǎo)圖相對于其他信息化手段，顯得不足為奇，甚至有些單一，但它對知識的收納、推演卻極具表現(xiàn)力，特別是在教師的演繹下，能夠?qū)o序繁雜的信息整理成一張有序且脈絡(luò)清晰的結(jié)構(gòu)圖表，幫助學(xué)生快速理清思路，學(xué)生很受用。筆者認為，在當(dāng)今中職教育教學(xué)活動中，一方面教師要有明確的教學(xué)目標(biāo)和先進的教學(xué)理念，能夠潛心鉆研、學(xué)懂弄通教材，把握好課堂教學(xué)脈絡(luò);另一方面教師還要具備熟練運用現(xiàn)代化信息技術(shù)和教學(xué)手段的本領(lǐng)，充分找尋可持續(xù)、可操作、學(xué)生容易接受的教學(xué)技術(shù)手段和方法，正如本課程借助思維導(dǎo)圖突破教學(xué)難點一樣，盡力將教學(xué)內(nèi)容化難為易、化繁為簡，力爭讓學(xué)生學(xué)有所得、學(xué)有所獲。

責(zé)任編輯何麗華