張京

摘要：建設(shè)項目結(jié)算審計是控制建設(shè)成本、規(guī)范施工活動的重要手段。文章梳理了建設(shè)項目結(jié)算審計中存在的六項風(fēng)險因素，并運用DEMATEL法分析了各風(fēng)險因素的重要程度以及它們之間的相互影響關(guān)系，并針對性地提出嚴(yán)格審查送審資料的完整性與真實性、提高用人標(biāo)準(zhǔn)，建立審計問責(zé)制度、建立審計復(fù)核制度等風(fēng)險防范措施，為建設(shè)單位規(guī)避結(jié)算審計風(fēng)險提供借鑒。

Abstract： Construction project settlement audit is an important means to control construction cost and standardize construction activities. This paper combs six risk factors existing in the settlement audit of construction projects， analyzes the importance of each risk factor and their mutual influence relationship by using the DEMATEL method， and puts forward risk prevention measures such as strictly examining the integrity and authenticity of submitted materials， improving the employment standards， establishing the audit accountability system， and establishing the audit review system for construction，which provides a reference for the construction unit to avoid the settlement audit risk.

關(guān)鍵詞：結(jié)算審計;風(fēng)險因素;DEMATEL;防范措施

0? 引言

建設(shè)項目是一個龐大且復(fù)雜的系統(tǒng)項目，為有效控制項目造價、保證投資效益最大化以及優(yōu)化各項資源配置，需對建設(shè)項目進(jìn)行結(jié)算審計。而結(jié)算審計是一項涉及面廣、專業(yè)性強(qiáng)的系統(tǒng)工作，任何環(huán)節(jié)出現(xiàn)漏洞都將引起一系列問題并造成資金浪費，因此研究結(jié)算審計過程中可能出現(xiàn)的風(fēng)險且提出相應(yīng)的防范措施迫切且必要。

1? 建設(shè)項目結(jié)算審計概述

1.1 建設(shè)項目結(jié)算審計的內(nèi)容

建設(shè)項目結(jié)算是指完成合同約定及實際需要的所有工程量后，經(jīng)甲乙雙方及相關(guān)部門驗收合格，施工單位將施工中實際發(fā)生的變更簽證考慮在內(nèi)，對合同價格進(jìn)行調(diào)整，并以此向建設(shè)單位辦理項目價款清算的經(jīng)濟(jì)技術(shù)文件。而建設(shè)項目結(jié)算審計則是建設(shè)方或由建設(shè)方委托的審計單位對結(jié)算文件的真實性、合法性進(jìn)行審查和評價，來驗證是否存在多列工程、偷工減料、高估冒算、弄虛作假的行為且是否符合合同及相關(guān)法律法規(guī)的約定[1]。建設(shè)項目結(jié)算審計的內(nèi)容一般包括審核資料是否真實、確認(rèn)合同形式、審核工程量是否完成、審核清單的準(zhǔn)確性、審核定額的合理性、審核費用記取的合規(guī)性等。

1.2 建設(shè)項目結(jié)算審計的程序

建設(shè)項目結(jié)算審計是建設(shè)單位與施工單位進(jìn)行項目最終結(jié)算的依據(jù)，因此對每一個項目的結(jié)算審計都應(yīng)認(rèn)真對待，建立嚴(yán)謹(jǐn)實用的審計程序，一般包括以下幾個程序：①整理、熟悉并甄別送審資料;②計算工程量，在對資料熟悉之后，應(yīng)計算項目工程量;③現(xiàn)場踏勘，審計人員為了解項目真實情況，應(yīng)在審計過程中隨時到現(xiàn)場進(jìn)行取證、測量并記錄;④核對工程量，結(jié)合計算出來的工程量與現(xiàn)場踏勘結(jié)果核對工程量，并檢查定額套取及取費的準(zhǔn)確性，確定初審造價;⑤與施工單位進(jìn)行核對，形成建設(shè)單位、審計單位、施工單位三方統(tǒng)一意見;⑥出具審計報告。

1.3 建設(shè)項目結(jié)算審計的風(fēng)險

由于建設(shè)項目結(jié)算審計可以一定程度上避免施工單位在施工過程中高估冒算、弄虛作假的行為，在一定意義上為建設(shè)單位節(jié)約資金并規(guī)范建筑市場，所以建設(shè)項目結(jié)算審計對于甲乙雙方都具有重大意義且為建設(shè)單位依賴的一種方式。但無論對于建設(shè)單位或者建設(shè)單位委托的第三方審計單位來說，結(jié)算審計過程都存在著復(fù)雜多變的風(fēng)險，因此剖析其風(fēng)險至關(guān)重要。

1.3.1 審計時間

特殊建設(shè)項目如國撥資金修繕項目的資金使用具有節(jié)點性，通常當(dāng)年撥付當(dāng)年用完，而施工單位未把握好工期導(dǎo)致預(yù)留結(jié)算審計時間短;或者其他項目由于施工單位能力不足、現(xiàn)場管理混亂、圖紙不全等原因延長了施工時間，后又以著急支付員工工資為由催促建設(shè)單位辦理結(jié)算并支付尾款，直接影響結(jié)算審計時間。上述情況都會在一定程度上增加結(jié)算審計壓力，影響審計效果[2]。

1.3.2 送審資料的完整性與真實性

建設(shè)項目結(jié)算審計是對項目要進(jìn)行結(jié)算時施工單位整理的送審資料的審查與評價。送審資料一般包括項目的可行性研究報告、招投標(biāo)文件、施工圖紙、預(yù)算文件、施工合同、變更簽證、現(xiàn)場監(jiān)理資料、結(jié)算文件等。審計人員應(yīng)認(rèn)真檢查送審資料的完整性并嚴(yán)格甄別其真實性，資料的缺少將影響審計進(jìn)度，而若未能辨別資料中虛報謊報的內(nèi)容將違背審計初衷，影響結(jié)算審計質(zhì)量，甚至助長不正之風(fēng)。

1.3.3 審計人員素質(zhì)

目前，國內(nèi)缺乏具備過硬專業(yè)能力的審計人員，往往是工程造價人員在做審計工作，對審計相關(guān)的法律法規(guī)較陌生，且缺少審計人員應(yīng)有的責(zé)任心與敏銳的洞察力，甚至經(jīng)不住利益誘惑利用法律漏洞與工作便利侵害國家與社會利益，為建設(shè)項目結(jié)算審計乃至建筑市場秩序帶來潛在風(fēng)險[3]。

1.3.4 工程量審核偏差

在對建設(shè)項目進(jìn)行結(jié)算審計時，工程量的審核至關(guān)重要。而工程量的審核不僅需要根據(jù)施工圖紙計算合同中原有工程量，還要根據(jù)變更簽證等現(xiàn)場資料確定增減工程量且要對施工現(xiàn)場進(jìn)行勘察以確保上報工程量的準(zhǔn)確性，對于一些隱蔽工程應(yīng)依據(jù)現(xiàn)場照片等對工程量進(jìn)行審核，任何工程量的審核偏差都將影響結(jié)算審計結(jié)果。

1.3.5 定額和費用審核偏差

每一個清單項目根據(jù)項目特征描述的不同都可以套用多個定額子目，而每個子目的基價都差異很大，審計人員應(yīng)審核定額套用的準(zhǔn)確性，且應(yīng)根據(jù)現(xiàn)行文件、工程類別等審核各項費用的計取，如營改增后稅率的調(diào)整以及一些建設(shè)項目的優(yōu)惠比例。因此對定額和費用審核的不準(zhǔn)確也將為工程結(jié)算審計帶來審多或?qū)忓e的風(fēng)險。

1.3.6 合同條款分析程度

合同是建設(shè)項目結(jié)算審計的重要依據(jù)。而審計人員往往急于結(jié)果只對結(jié)算文件進(jìn)行計算和核對，恰恰忽略了合同的重要性。例如合同中對于結(jié)算方式的約定以及變更后綜合單價的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)都是結(jié)算審計的參考依據(jù)，因此若對合同文件中的條款分析不夠透徹，將會像無頭蒼蠅一樣找不到審計的方向，或者得到錯誤和不全面的審計結(jié)果。

2? 建設(shè)項目結(jié)算審計風(fēng)險因素的DEMATEL分析

2.1 DEMATEL基本原理

DEMATEL是1971年Bottelle研究所提出的運用矩陣進(jìn)行系統(tǒng)要素分析來解決復(fù)雜、不穩(wěn)定、要素關(guān)系不清晰的問題的方法論。建設(shè)項目結(jié)算審計的各風(fēng)險要素之間具有復(fù)雜多變的關(guān)系，DEMATEL可以幫助我們對其進(jìn)行分析以更好地防范這些風(fēng)險[4]。

2.1.1 構(gòu)建直接影響矩陣V

式中：vij為因素i對因素j的直接影響程度;i為整數(shù);取值范圍為1≤i≤n;j為整數(shù);取值范圍為1≤j≤n;忽略自身的影響，當(dāng)i=j時，vij=0。直接影響程度可采用0-1、0-4、0-9等標(biāo)度確立[5]。

2.1.2 計算規(guī)范化矩陣X

2.1.3 計算綜合影響矩陣T

2.1.4 計算各風(fēng)險因素的影響度f、被影響度e、中心度m、原因度n

2.2 基于DEMATEL的建設(shè)項目結(jié)算審計風(fēng)險分析

根據(jù)第一部分初步得到建設(shè)項目結(jié)算審計風(fēng)險因素主要有d1審計時間、d2送審資料的完整性與真實性、d3審計人員素質(zhì)、d4工程量審核偏差、d5定額和費用審核偏差、d6合同條款分析程度等六項。

2.2.1 基于DEMATEL的建設(shè)項目結(jié)算審計風(fēng)險分析模型建立

①構(gòu)建直接影響矩陣。

采用0-4標(biāo)度（0代表無影響，1代表影響較弱，2代表影響一般，3代表影響較強(qiáng)，4代表影響強(qiáng)），并邀請相關(guān)專家對六項風(fēng)險因素之間的相互影響程度進(jìn)行打分，對打分結(jié)果取平均值，得到直接影響矩陣如下所示：

②對直接影響矩陣進(jìn)行規(guī)范化處理并通過公式（3）計算得到綜合影響矩陣。

③計算各風(fēng)險因素的影響度f、被影響度e、中心度m、原因度n，結(jié)果見表1。

④以風(fēng)險因素的中心度m作為x軸，原因度n作為y軸，繪制風(fēng)險因素的原因-結(jié)果圖如圖1所示。

2.2.2 結(jié)果分析

在分析建設(shè)項目結(jié)算審計的風(fēng)險因素的關(guān)鍵性時，應(yīng)綜合考慮中心度和原因度，最后再對影響度和被影響度進(jìn)行客觀對比分析。若原因度>0則為原因因素，原因度<0則為結(jié)果因素。由表1和圖1可知，原因因素有d1審計時間、d2送審資料的完整性與真實性、d3審計人員素質(zhì)，而d2送審資料的完整性與真實性、d3審計人員素質(zhì)的中心度較高，且影響度高，被影響度低，也就是說這兩個因素對其他因素影響較大，而不太受其他因素的影響，因此d2送審資料的完整性與真實性、d3審計人員素質(zhì)為關(guān)鍵原因因素。而d4工程量審核偏差、d5定額和費用審核偏差、d6合同條款分析程度為結(jié)果因素，d5定額和費用審核偏差的中心度和被影響度都最高，影響度最低，因此為關(guān)鍵結(jié)果因素。

3? 建設(shè)項目結(jié)算審計風(fēng)險防范措施

3.1 嚴(yán)格審查送審資料的完整性與真實性

建設(shè)單位或建設(shè)單位委托的審計單位在接收送審資料時，應(yīng)對需要提交的可行性研究報告、招投標(biāo)文件、中標(biāo)通知書、施工圖紙、預(yù)算文件、施工合同、現(xiàn)場監(jiān)理資料、竣工圖紙、驗收文件、結(jié)算文件等是否齊全進(jìn)行檢查，若項目發(fā)生設(shè)計變更以及一些工程量需要實際確認(rèn)的，需要求施工單位在提交資料時同時附上設(shè)計變更通知單、簽證單以及相應(yīng)的材料認(rèn)價單等，并要求施工單位對送審資料的完整性與真實性做出書面承諾，防止在建設(shè)項目結(jié)算審計過程中施工單位為牟取更多利益而做出追加不實變更簽證等行為。且建設(shè)單位或建設(shè)單位委托的審計單位應(yīng)建立復(fù)核制度，選取至少兩人逐級甄別和審查送審資料，例如變更簽證單是否有完備的審批手續(xù)，確保接收資料的完整性和真實性，為更好地展開結(jié)算審計工作奠定基礎(chǔ)。

3.2 提高用人標(biāo)準(zhǔn)，建立審計問責(zé)制度

在對建設(shè)項目進(jìn)行結(jié)算審計時，選擇的審計人員應(yīng)具有較高專業(yè)素養(yǎng)、有豐富的工作經(jīng)驗、對施工現(xiàn)場較熟悉、熟知審計相關(guān)法律法規(guī)并有敏銳洞察力、具備強(qiáng)烈責(zé)任心和較強(qiáng)的人際交往能力。并建立審計問責(zé)制度，每個項目負(fù)責(zé)的審計人員應(yīng)簽訂責(zé)任書，明確其權(quán)利和義務(wù)，并建立獎懲制度，對優(yōu)秀審計人員實施績效獎勵，對在審計中濫用職權(quán)、缺乏責(zé)任心與敬畏感、侵害國家和社會利益的審計人員嚴(yán)肅問責(zé)。

3.3 建立審計復(fù)核制度

針對工程量審核偏差、定額和費用審核偏差以及合同分析紕漏等問題，建設(shè)單位或建設(shè)單位委托的審計單位應(yīng)建立審計復(fù)核制度，在初步完成審計工作后，應(yīng)逐級交由至少兩人再進(jìn)行復(fù)核，每一層每一位復(fù)核人員可以發(fā)現(xiàn)不同的問題，及時糾正審計過程中出現(xiàn)的偏差，使審計結(jié)果更加準(zhǔn)確。

4? 結(jié)語

建設(shè)項目結(jié)算審計是對建設(shè)項目結(jié)算的真實與合法性的審查與評價，對于避免建設(shè)單位資金浪費、規(guī)范施工單位施工過程與優(yōu)化其管理具有重要意義，因此要重視結(jié)算審計中可能出現(xiàn)的風(fēng)險，不斷規(guī)避與防范，提高結(jié)算審計工作效率，實現(xiàn)多方共贏。

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