楊亮亮

隨著醫(yī)院規(guī)模的快速擴張及新一輪醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的不斷深入，公立醫(yī)院逐漸取消藥品加成，實施醫(yī)?？刭M及按病種付費，貫徹分級診療制度，這使得公立醫(yī)院面臨重大的經(jīng)營危機。雖然自20世紀90年代公立醫(yī)院陸續(xù)成立了內(nèi)部審計部門，并取得了一定的成效，但其發(fā)展明顯滯后于醫(yī)院發(fā)展。如何運用現(xiàn)代化的管理理念，完善醫(yī)院內(nèi)部控制水平，提高風險管理能力，實現(xiàn)醫(yī)院組織增值及可持續(xù)發(fā)展能力，是公立醫(yī)院內(nèi)部審計急需解決的問題。本文通過分析公立醫(yī)院實施風險導向的必要性，參照國際國內(nèi)風險評估框架，結(jié)合公立醫(yī)院風險管理現(xiàn)狀，建立了公立醫(yī)院風險導向模型，以指導公立醫(yī)院進行內(nèi)部風險導向?qū)徲嫛?/p>

1 公立醫(yī)院內(nèi)部審計實施風險導向?qū)徲嫷谋匾?/h2>

公立醫(yī)院內(nèi)部審計發(fā)展較為滯后，當前公立醫(yī)院的內(nèi)部審計仍然處于賬項審計為主的階段，審計計劃的科學性與審計實施的效果還有待進一步加強。為適應醫(yī)改新形勢下公立醫(yī)院發(fā)展戰(zhàn)略和風險管理對內(nèi)部審計的新的要求，急需變革審計計劃與審計實施的方式。

1.1 實施風險導向?qū)徲嬍轻t(yī)院內(nèi)部審計合規(guī)管理的基本要求

從總體上看，公立醫(yī)院內(nèi)部審計尚處在以賬項基礎(chǔ)審計為主、風險基礎(chǔ)審計為輔的過渡階段,當前公立醫(yī)院采用的審計模式基本屬于賬項基礎(chǔ)審計模式。審計過程中以全部業(yè)務和賬目為基礎(chǔ)，主要采用依賴于審計人員經(jīng)驗判斷的抽樣審計方法或進行詳細審計，不能全面評估審計風險產(chǎn)生的各個環(huán)節(jié)，不能有效地從多渠道搜集審計證據(jù)，審計重點不突出，不利于強化新形勢下公立醫(yī)院的風險管理。公立醫(yī)院實施以風險評估為基礎(chǔ)的內(nèi)部審計，是內(nèi)部審計部門基本的自身合規(guī)管理的需要。公立醫(yī)院內(nèi)部審計部門的業(yè)務活動應當建立在符合監(jiān)管部門要求和行業(yè)慣例的基礎(chǔ)上。

1.2 有利于提高公立醫(yī)院的風險管理能力

內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的評價和咨詢活動，旨在增加組織價值，改善組織運營狀況。它通過應用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，評價并改善風險管理、控制和治理效果。隨著醫(yī)療業(yè)務創(chuàng)新層出不窮，醫(yī)院醫(yī)療業(yè)務日益復雜，公立醫(yī)院面臨的風險也更加多樣化、復雜化，風險管理已經(jīng)成為現(xiàn)代醫(yī)院管理的核心內(nèi)容和工作重點。風險導向?qū)徲嬕燥L險識別和發(fā)現(xiàn)為目的，運用規(guī)范化的方法進行風險評估，通過對公立醫(yī)院可能面臨的各類風險進行檢查、分析，在審計和監(jiān)督的過程中與管理層進行溝通，指出經(jīng)營過程中存在的問題以及面臨的風險，并向管理層提出規(guī)避風險、轉(zhuǎn)移風險、控制風險的建設(shè)性意見，以達到提高公立醫(yī)院整體管理效率和效果的目的。

1.3 促使公立醫(yī)院內(nèi)部審計逐步走向科學化和專業(yè)化的方向

風險導向?qū)徲嬍菍鹘y(tǒng)審計模式的拓展及延伸，風險導向?qū)徲嫃母鼜V闊的視野，包括公立醫(yī)院經(jīng)營環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略、治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部管理等諸方面進一步認識公立醫(yī)院的風險所在，從而對審計風險也有更為深刻的理解，在此基礎(chǔ)上開發(fā)出新的風險識別、度量與分析工具。建立適合公立醫(yī)院的風險導向?qū)徲嬆Ｐ停瑥亩岣吖⑨t(yī)院整體風險導向?qū)徲嫷膽?，進而提高公立醫(yī)院內(nèi)部審計工作的科學性、專業(yè)性和有效性。

2 風險導向?qū)徲嬶L險評估模型的建立與應用

公立醫(yī)院內(nèi)部審計具有審計范圍大，業(yè)務專業(yè)性強，審計目標多重性的特點，但從醫(yī)院內(nèi)部控制、風險管理、醫(yī)院管理角度認為，醫(yī)院審計風險=醫(yī)院風險×檢查風險。在日常內(nèi)審工作中對于審計項目來說，模型中醫(yī)院風險主要集中在經(jīng)營風險、舞弊風險、控制風險及醫(yī)院管理風險。本文重點以醫(yī)院財務報表審計為重點，將風險劃分為重大錯報風險、待識別特殊風險及檢查風險。內(nèi)部審計風險=(重大錯報風險+待識別特殊風險 )×檢查風險。據(jù)此形成公立醫(yī)院審計風險評估體系，見表1。

2.1 風險因素選擇及應用分析

公立醫(yī)院業(yè)務較為廣泛、復雜、專業(yè)性較強，根據(jù)醫(yī)院行業(yè)特點，其實際風險主要集中在貨幣資金業(yè)務、重大基建業(yè)務、科研課題業(yè)務、藥品及耗材采購業(yè)務、藥品及耗材管理、醫(yī)療收費六大審計領(lǐng)域。結(jié)合公立醫(yī)院自身的特點，依據(jù)重要性、代表性、數(shù)據(jù)資料采集的難易程度及可靠性原則，將醫(yī)院風險包括的重大錯報風險和待識別特殊風險兩類一級子風險分解為四類二級子風險，包含14項重要風險因素。其中，將重大錯報風險分解為經(jīng)濟業(yè)務特征、經(jīng)營管理水平、內(nèi)部經(jīng)營環(huán)境、外部經(jīng)營環(huán)境四類二級子風險，二級子風險下包含12項重要風險因素；將待識別特殊風險劃分為2項重要風險因素。在評估時，采用層次分解的策略，每層賦予不同的權(quán)重。

表1 公立醫(yī)院審計風險評估體系

權(quán)重的確定，由審計處3人以上組成的核心小組成員，依據(jù)風險大小相關(guān)度，結(jié)合醫(yī)院年度財務報表、醫(yī)院績效考核指標管理辦法、醫(yī)院“三重一大”制度管理等要求確定各子風險權(quán)重。核心小組成員針對每個風險因素對應風險分值進行打分，再根據(jù)打分和權(quán)重逐層加權(quán)平均，最后利用計算出的綜合結(jié)果進行排序，根據(jù)得分由高到低的順序制定審計計劃和安排審計資源。見表2。

某二級子風險評估得分=Σ（第i個風險因素評級得分×第i個風險權(quán)重）

按照上述方法得出不同子風險因素得分后，根據(jù)各自所對應的權(quán)重，相乘計算得出相應的風險評估得分。

醫(yī)院分險評估的分=Σ（第i個子風險評級得分×第i個子風險權(quán)重）

2.2 檢查風險

檢查風險=審計風險/醫(yī)院風險，在審計風險一定的情況下，醫(yī)院風險的評估水平?jīng)Q定了可接受的檢查風險高低?？沙惺艿膶徲嬶L險依據(jù)不同的審計項目變化而變化，一般可以采用高、偏高、中、偏低、低的度量模式確定審計風險。依據(jù)評估體系確定的醫(yī)院風險，計算出檢查風險，選擇相應的風險測試方法，將檢查風險控制在可接受范圍。

3 風險導向?qū)徲嬆Ｐ驮趦?nèi)部審計中的應用建議

3.1 建立全面審計方式

按照風險評估模型每年對被審計部門進行風險評估，根據(jù)評估結(jié)果，把被審計部門劃分為每年審計、每2年審計、每3年審計，并據(jù)以確定當年的被審計部門。一般來講，即使1個被審計部門歷年風險評估結(jié)果都較低，也應在第3年進行審計，總務、基建處、采購處應每年進行審計，重點對該部門采用內(nèi)部招標形式招投標流程進行合規(guī)性審計。藥品采購目前由于實行陽光采購，建議2年審計1次，審計重點為退藥及新增藥品的流程審計等。

3.2 建立審計信息系統(tǒng)并收集有關(guān)數(shù)據(jù)資料

隨著審計重心的前移，要求醫(yī)院審計部門及審計人員在執(zhí)行內(nèi)部審計工作時，先執(zhí)行風險評估程序，在充分了解醫(yī)院整體經(jīng)營狀況基礎(chǔ)上，針對風險不同的部門設(shè)計個性化的審計程序。而目前存在公立醫(yī)院內(nèi)部審計人員缺乏對行業(yè)風險和醫(yī)院經(jīng)營風險全面、深入的認識，獲得被審計對象的相關(guān)信息不夠充分，被審計部門信息系統(tǒng)建設(shè)滯后等問題，導致最終的風險評估準確度不高。審計部門必須建立強大的計算機審計信息系統(tǒng)，依托計算機的強大功能，從科學的角度進行風險評估。

3.3 開發(fā)分析性審計軟件程序

現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫹椒ㄖ校治鲂猿绦蛘紦?jù)非常重要的地位，而輔助審計軟件在其中發(fā)揮著舉足輕重的作用。醫(yī)院HIS系統(tǒng)等數(shù)據(jù)采集平臺及醫(yī)療大數(shù)據(jù)云平臺的發(fā)展，為風險導向?qū)徲嬤M行大數(shù)據(jù)分析提供了強大的數(shù)據(jù)支撐。目前，醫(yī)院在審計軟件中的經(jīng)費投入依舊不足，分析性審計軟件的應用仍是空白。隨著風險導向?qū)徲嬆Ｐ偷拈_發(fā)與使用，應加大分析性審計軟件的投入，把風險評估提供技術(shù)支持。

表2 風險評估體系數(shù)據(jù)來源及指標解釋

3.4 加強審計隊伍建設(shè)

大數(shù)據(jù)時代，海量的數(shù)據(jù)信息對審計人員的業(yè)務素質(zhì)提出了新要求。審計人員不僅要具備豐富的審計理論和實踐經(jīng)驗，還要具備必需的管理學知識、經(jīng)濟學知識和計算機知識，運用先進的信息技術(shù)從海量的結(jié)構(gòu)化、非結(jié)構(gòu)化信息中提煉出醫(yī)院所處的宏觀經(jīng)濟環(huán)境和行業(yè)發(fā)展狀況信息，對有可能導致醫(yī)院經(jīng)營風險的內(nèi)外部因素進行客觀、系統(tǒng)的分析與評價，將審計視角擴展到內(nèi)部控制以外，從較高層面上多維度進行評估風險。同時，現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫴粌H僅是只在計劃階段進行風險評估，而是貫穿審計計劃到審計實施、審計報告的全過程，這就需要審計人員在全過程都要具有經(jīng)營管理、經(jīng)營風險的知識素養(yǎng)，從而能夠發(fā)現(xiàn)問題，提出合理化的經(jīng)營管理建議。