胡井軍 劉熙宇 沈曉梅

摘要：面對日益嚴峻的環(huán)保問題，中國于2018年1月起正式開征環(huán)境保護稅。環(huán)境保護稅的征收與中國環(huán)境保護事業(yè)的迫切需要相呼應，也必然影響居民、企業(yè)和全社會的行為選擇。首先，從發(fā)展萌芽、基本形成和發(fā)展完善3個階段梳理了中國環(huán)保稅的演變歷程，并厘清環(huán)境保護稅與排污費的異同;其次，從環(huán)保企業(yè)和非環(huán)保企業(yè)兩個方面分別探討了環(huán)境保護稅征收對不同企業(yè)發(fā)展帶來的機遇和挑戰(zhàn);最后，從減免稅技術、稅率差異技術、扣除技術等方面對企業(yè)稅收籌劃策略進行了探討。

關鍵詞：環(huán)境保護稅;排污費;稅收籌劃;企業(yè)

中圖分類號：X32 ? ? ? ? 文獻標識碼：A

文章編號：0439-8114（2020）01-0194-04

DOI：10.14088/j.cnki.issn0439-8114.2020.01.043 ? ? ? ? ? 開放科學（資源服務）標識碼（OSID）：

Abstract： In the face of increasingly serious environmental problems， China officially levied environmental protection taxes in January 2018. The collection of environmental protection tax echoes the urgent need of China's environmental protection cause， and it will inevitably affect the behavior choices of residents， enterprises and the whole society. First of all， from the three stages of development， basic formation and development and improvement， we will sort out the evolution process of China's environmental protection tax， and clarify the similarities and differences between environmental protection tax and pollution charge. Secondly， the opportunities and challenges of environmental protection tax collection are discussed for environmental protection enterprises and non-environmental protection enterprises. Finally， the tax planning strategies of enterprises are discussed from the aspects of tax reduction and taxation technology， tax rate difference technology and deduction technology.

Key words： environmental protection tax; pollution charge; tax planning; enterprise

近年來，隨著中國經濟不斷發(fā)展，環(huán)境問題也不斷凸顯，學術界普遍認為中國的經濟增長尚未突破環(huán)境庫茲涅茲曲線的兩難區(qū)間。黨的十九大報告提出要牢固樹立社會主義生態(tài)文明觀，堅決打好生態(tài)環(huán)境保護攻堅戰(zhàn)。由此可見，政府干預手段在環(huán)境保護中的作用愈發(fā)顯著，而稅收作為政府進行宏觀調控“有形的手”，在環(huán)境保護方面理應發(fā)揮出重要作用。然而，盡管政府已經征收了資源稅、排污費等稅費，仍然未達到良好的治理效果[1-3]。這樣的背景下，2018年1月，中國正式實施《環(huán)境保護稅法》。較排污費而言，環(huán)境保護稅（下文簡稱環(huán)保稅）的征收更加嚴謹且規(guī)范化，這將對相關企業(yè)產生巨大沖擊。在《環(huán)境保護稅法》的不斷完善過程中，企業(yè)面臨的稅收環(huán)境將產生怎樣的變化，這些變化會對企業(yè)產生怎樣的影響，企業(yè)面臨這樣的新形勢又該采用怎樣的手段進行籌劃等，這些都是亟需解決的問題。

目前關于環(huán)保稅的研究主要集中在立法問題探討、征管機制、對減排成效以及企業(yè)績效的影響等方面。在立法問題探討方面，黃新華[4]認為制定環(huán)境保護稅法必須明確立法的指導思想和目的，在這個指導思想下構建完善的法律制度，最終才能實現立法的目的。還有一些學者從立法思想、征收程序、法律制度構建方面，對《環(huán)境保護稅法》進行了系統(tǒng)的研究和探討[5-7]。在具體的征管機制方面，陳斌等[8]認為，應當在新時代稅收征管現代化框架下進行環(huán)境保護稅征管機制建設，進一步探尋建立健全環(huán)境保護稅征管機制的方法及路徑。崔亞飛等[9]根據稅制原則深入分析了《環(huán)境保護稅法》可能產生的征管效率，隨后從稅種功能視角出發(fā)闡述了環(huán)境保護稅收入歸屬和管理使用的理論依據，并進一步探討了其激勵效應。也有諸多學者將環(huán)保稅與排污費進行比較，借鑒排污費的征管經驗與教訓[10，11]。在減排成效以及企業(yè)績效的影響方面，于佳曦等[12]以2005—2015年為研究期，基于中國30個省份的面板數據建立模型，在深入分析排污費的政策效果后，將之作為參照對環(huán)保稅政策效果進行預測，得到結論：征收環(huán)境保護稅可以減少單位GDP產生的SO2及單位GDP產生的廢水排放量，但在抑制固體廢物排放方面效果并不顯著。龍鳳等[13]對各地出臺環(huán)境保護稅稅額標準的進展情況進行了總結，從提標幅度、納稅人類型及核算方法等方面分析了排污費改稅對企業(yè)造成的影響，結果表明環(huán)保稅對企業(yè)負擔整體影響不大，但對于整治排污費繳納不規(guī)范或污染治理投入少的企業(yè)具有極大效果，同時在鼓勵第三方市場機構介入、逐步調整稅額標準等方面提出建議。

通過梳理文獻發(fā)現，已有文獻主要對環(huán)保稅的立法、征管以及對經濟績效和節(jié)能減排等方面的影響以及環(huán)保稅實施可能帶來的后果展開了探討，但鮮有文獻從企業(yè)視角出發(fā)研究環(huán)保稅征收對于企業(yè)帶來的影響。基于此，本研究在對環(huán)保稅發(fā)展歷程及其與排污費比較分析的基礎上，探討環(huán)保稅征收對不同類型企業(yè)的影響，并從企業(yè)視角出發(fā)探討在環(huán)保稅征收背景下的企業(yè)稅收籌劃策略。

1 ?環(huán)保稅的演變歷程及其與排污費的比較

環(huán)保稅的思想源遠流長，歐美國家較早便開始利用稅收來達到保護生態(tài)環(huán)境的目的。由于生態(tài)環(huán)境不斷惡化，環(huán)境保護的形勢越來越嚴峻，中國也開始利用稅收手段進行生態(tài)保護的探索。

1.1 ?環(huán)保稅的演變歷程

自20世紀70年代開始，環(huán)境保護問題開始引起國家重視，隨后政府根據中國國情不斷出臺相關政策，環(huán)境保護政策在不斷地改革中逐步形成并趨于完善。在對中國環(huán)保稅發(fā)展演變歷程進行梳理的基礎上將其劃分為發(fā)展萌芽、基本形成和發(fā)展完善3個階段（圖1）。

1）發(fā)展萌芽階段。中國在1979年頒布了《環(huán)境保護法（試行）》，這成為中國建立環(huán)境保護相關法律體系的開端。隨后，為進一步完善這一環(huán)境保護法律體系，國務院在1984年出臺了《征收排污費暫行辦法》。至此，排污費的征收體系基本形成?？傮w來說，這一階段的環(huán)境保護多以費用形式出現且種類繁多，但稅收形式較少。

2）基本形成階段。為進一步理順中央與地方的分配關系，調動中央及地方積極性，加強稅收征管、保證財政收入和增強宏觀調控能力，1994年中國開始實施分稅制財政管理體制，這對環(huán)境保護法律體系也產生了巨大影響。在此次改革過程中中國以綠色節(jié)能為原則新增了較多有利于環(huán)境保護的稅種，利用稅收杠桿促進環(huán)境優(yōu)化發(fā)展，同時對生態(tài)保護相關的稅種進一步完善。在這一發(fā)展階段，環(huán)保稅種由費轉稅趨勢初步出現。

3）發(fā)展完善階段。2001年至今是中國環(huán)境保護稅費不斷發(fā)展完善的階段。排污費的征收已經不能滿足中國對于環(huán)境治理的需要，因此開始了“費改稅”的探索歷程，2018年1月起環(huán)保稅正式開始征收，標志著中國環(huán)保稅及其相關制度走向成熟。

1.2 ?環(huán)保稅與排污費的比較

環(huán)保稅指的是向直接排放的水污染物、大氣污染物、固體廢物和噪聲污染進行征收的稅種，中華人民共和國領域和中華人民共和國管轄的其他海域排放應稅污染物的企業(yè)、事業(yè)單位和其他生產經營者皆為環(huán)保稅的納稅人。環(huán)保稅基于“稅負平移”原則進行征收，因此在稅收減免檔次、征收管理程序等方面和排污費存在一定差異，但在征收對象與范圍等其他方面并無太大差異。可以認為，排污費與環(huán)保稅一脈相承，都是政府提供公共服務的表現，而且排污費在一定程度上具有稅收的特征。因此，實質上環(huán)保稅是中國基于排污費所進行的一次與時俱進的改革。

由曾經的排污費改成環(huán)保稅，其最重要的一點在于執(zhí)行時征收剛性進一步加強。在以前，排污費用的收取屬于行政收費管理;而環(huán)保稅通過立法后，其在征稅過程中具有法律效應，環(huán)保稅種的征收相比原有的排污費用剛性更大。同時，原有排污費用收費的標準過低使得各企業(yè)對此重視程度不足，征收力度不夠使得相關部門存在排污費用征收困難的情況，因而這一舉措雖在一定程度上有助于環(huán)境污染問題的減少但整體效果不佳。面對生態(tài)文明建設的需要，中國實施了近40年的排污費用管理辦法仍沒有達到要求且距離目標較遠;環(huán)保稅通過立法后，加強了征收的力度，進而促進了環(huán)境污染問題的有效解決。

2 ?環(huán)保稅征收對企業(yè)的影響

環(huán)保稅征收對企業(yè)必然會產生一定的影響，雖然部分地區(qū)采取稅負平移的方式，但是相較于排污費而言，環(huán)保稅的征收還是可能會導致一般企業(yè)尤其是排污企業(yè)的負擔加大;但是另一方面，環(huán)保稅征收對于環(huán)保企業(yè)而言則是機遇。

2.1 ?對非環(huán)保企業(yè)的影響

1）由于部分污染物稅額增高，企業(yè)排污需要更多成本投入?！董h(huán)境保護稅法》規(guī)定所有水污染物稅額不得低于每污染當量1.4元，所有大氣污染物的稅額不得低于每污染當量1.2元。這相較于排污費征收標準有一定提高。同時，北京、天津、河北、上海、江蘇等?。ㄊ校┑沫h(huán)保稅稅率規(guī)定征收標準必在原收費標準之上，其他各地也相繼提出環(huán)保稅征收標準不得低于原來排污費應收取標準。毫無疑問，這使得一般企業(yè)污染排放所需投入的成本大幅增加。

2）納稅程序標準化，企業(yè)繳納排污類費用需要符合規(guī)范。排污費改稅大大加強了法律剛性和征管力度，因而企業(yè)在以往的排污費征管中較為常見的漏繳、欠繳、協(xié)商收費等一系列問題將隨著費改稅這一舉措的出現逐漸消失。在環(huán)保稅出現后，企業(yè)、事業(yè)單位必須足額繳納應繳環(huán)保稅，偷稅漏稅等不良行為將會受到較少交排污費更大力度的處罰。由此可見，環(huán)保稅開征之后企業(yè)必須根據實際情況接受其污染物排放應負擔的相關成本。

3）申報納稅流程復雜化，納稅成本增加。納稅成本包含直接成本和間接成本，環(huán)保稅開征使得企業(yè)為履行納稅義務要付出更多的人力、物力和財力，這是因為《環(huán)境保護稅法》提出排污企業(yè)需自行申報納稅，申報時需向稅務部門提交的相關信息包括本企業(yè)或單位所排放污染物的種類、排放量及大氣和水污染物的濃度值等。這使企業(yè)納稅申報難度加大，從而納稅成本提高。

2.2 ?對環(huán)保企業(yè)的影響

環(huán)保稅開征將在一定程度上促進環(huán)保企業(yè)的發(fā)展。環(huán)保稅開征將使得一般企業(yè)為控制污染物排放量而更新或購買更多先進環(huán)保設備，這必將極大地拉動環(huán)保設備制造企業(yè)銷量增長，進而給環(huán)保企業(yè)帶來市場機遇。同時，《環(huán)境保護稅法》圍繞污染物處理和廢物利用推出了較多免稅政策，這些免稅優(yōu)惠將對環(huán)保企業(yè)的發(fā)展起到進一步的推動作用。因此，在市場環(huán)境以及政策優(yōu)惠的雙重影響下，環(huán)保企業(yè)乃至整個環(huán)保產業(yè)都將獲得更好的發(fā)展機遇。

3 ?企業(yè)環(huán)保稅籌劃策略選擇