周艷昆

根據(jù)財會〔2018〕3號《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》與《行政單位會計制度》有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定，對于新會計制度，要求于2019年1月1日開始執(zhí)行。為了確保新舊會計制度順利過渡，對于銜接問題，此文件作了一系列的銜接規(guī)定。當(dāng)然，實際操作中，對于銜接問題存在預(yù)算會計科目的新舊銜接原理不甚理解，很是燒腦，那么我們怎么才能正確歸集預(yù)算資金相對應(yīng)的預(yù)算結(jié)余與資金結(jié)存，以及在雙功能科目下，什么時候做預(yù)算會計科目呢？這是財務(wù)人員當(dāng)前必須解決的問題。雖然經(jīng)過一年的運作，但還有些事業(yè)單位或多或少存在這樣那樣的問題。本文就預(yù)算會計中新舊銜接問題的理解與分析進行探討。

一、預(yù)算會計新舊銜接思路

（一）準(zhǔn)備工作

學(xué)習(xí)各項規(guī)定制度，學(xué)習(xí)財會2018年3號文銜接制度。如涉及基建賬的，應(yīng)當(dāng)將基建賬套相關(guān)數(shù)據(jù)并入2018年12月31日大賬中的相關(guān)科目余額。按照財會2018年21號文件要求，分析梳理各項目結(jié)余資金的構(gòu)成和性質(zhì)，按規(guī)定確定新賬中各項預(yù)算結(jié)余科目及資金結(jié)存科目的金額，夯實部門決算的核算基礎(chǔ)。掌握財政部印發(fā)的政府會計準(zhǔn)則制度解釋1、2號的通知，把在實際工作中的難點和疑惑按財政要求規(guī)范處理。

（二）掌握雙功能會計模式記賬規(guī)則

單位會計核算應(yīng)當(dāng)具備財務(wù)會計與預(yù)算會計雙重功能，實現(xiàn)財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離并相互銜接，全面、清晰反映單位財務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息。單位財務(wù)會計核算實行權(quán)責(zé)發(fā)生制，單位預(yù)算會計核算實行收付實現(xiàn)制，國務(wù)院另有規(guī)定的，依照其規(guī)定。

單位對于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采用財務(wù)會計制度核算的同時應(yīng)進行預(yù)算會計核算;對于其他業(yè)務(wù)，僅需進行財務(wù)會計核算。預(yù)算會計的核算范圍指單位應(yīng)按照部門綜合預(yù)算管理的要求，對納入部門預(yù)算管理的全部收支業(yè)務(wù)進行預(yù)算會計核算。未納入年初批復(fù)的預(yù)算，但納入決算報表編制范圍的非財政撥款收支，應(yīng)當(dāng)進行預(yù)算會計核算。

（三）預(yù)算會計新舊銜接的步驟

首先，如果單位有基建賬的，將基建賬并入大賬，然后按財會2018年3號文附件2表“事業(yè)單位原會計科目余額明細(xì)表”按資金性質(zhì)逐項分析，是否進行收支，是否是財政資金、非財政專項資金、非財政非專項資金。梳理清晰把各項余額過入附件3表“事業(yè)單位新舊會計制度轉(zhuǎn)賬、登記新賬科目對照表”，轉(zhuǎn)入以后按文件要求調(diào)整預(yù)算結(jié)余類。最終形成以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的收—支—結(jié)形式。

二、運行中的思考

新舊會計制度銜接工作雖然已經(jīng)過去了一年，但在一年的運行中，很多的單位發(fā)生了或多或少的問題。財政部對一些單位共性的問題做出了解答，在2019相繼出臺了《政府會計制度解釋第1號》《政府會計制度解釋第2號》。這些制度都是為了進一步健全和完善政府會計準(zhǔn)則制度，確保政府會計準(zhǔn)則制度有效實施。下面對行政事業(yè)單位普遍共性的問題做一下詳解。

三、如何判斷預(yù)算會計的核算時點

這是很多行政事業(yè)單位的共性問題。做完財務(wù)會計核算憑證后，需不需要做預(yù)算會計？財務(wù)會計的費用和收入是否和預(yù)算會計的收支余額表相平衡？

（一）對于預(yù)算會計，主要是看現(xiàn)金的流入和流出是否真實發(fā)生

只要發(fā)生現(xiàn)金業(yè)務(wù)，而且確實屬于收入或支出性質(zhì)的，那就應(yīng)該做現(xiàn)金業(yè)務(wù)，當(dāng)然也有例外情況。下面這幾種情況發(fā)生現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)僅需要做財務(wù)會計核算，不需要進行預(yù)算會計核算：應(yīng)繳財政款、轉(zhuǎn)撥款、受托代理款項、暫付款。

應(yīng)繳預(yù)算款是單位取得或應(yīng)收的，按照規(guī)定應(yīng)上繳財政的款項，包括應(yīng)繳國庫的款項和應(yīng)繳財政專戶的款項。例如，處置固定資產(chǎn)凈收入就屬于這種情況，借方登記實際收到的現(xiàn)金凈收入金額，貸方登記應(yīng)上繳財政金額，等到實際上繳時，對沖，年終清繳后，一般應(yīng)無余額。因為固定資產(chǎn)清理凈收入沒有納入單位預(yù)算，所以預(yù)算會計不需要進行賬務(wù)處理。高等學(xué)校的學(xué)費收入也屬于這個范疇。

實撥方式是通過本單位轉(zhuǎn)撥下屬單位的財政撥款即轉(zhuǎn)撥款，沒有納入預(yù)算的暫付款，通過其他應(yīng)付款核算，不進行預(yù)算會計核算，只進行財務(wù)會計核算。收到暫付款時，借：銀行存款，貸：其他應(yīng)付款，轉(zhuǎn)出時做相反會計分錄。

受托代理款項本身因受托代理形成的資產(chǎn)和負(fù)債，不屬于單位的預(yù)算會計核算范圍，所以只做財務(wù)會計核算。收到受托代理資產(chǎn)時，借：銀行存款——受托代理資產(chǎn)等，貸：受托代理負(fù)債。交付或發(fā)出受托代理資產(chǎn)時，做相反會計分錄，預(yù)算會計不做賬務(wù)處理。

（二）財務(wù)會計的收入和費用是否應(yīng)與預(yù)算會計余額表相平衡

我們要理清思路，在賬面上它們應(yīng)該是不相等的。因為財務(wù)會計和預(yù)算兩大核算體系主要是為了滿足不同的功能，且其核算的基礎(chǔ)也不相同，這也就意味著預(yù)算會計的核算時點不可能和財務(wù)一樣。例如，固定資產(chǎn)折舊，本身增加行政事業(yè)單位的業(yè)務(wù)活動經(jīng)費或管理費用，但它沒有發(fā)生真正的現(xiàn)金支出，預(yù)算會計不進行賬務(wù)處理。還如長期待攤費用。

如何判斷財務(wù)會計憑證與預(yù)算會計憑證是否都正確，推薦大家兩種方法。

第一種是現(xiàn)金資產(chǎn)比較法。這種方法比較簡單，每個月末，財務(wù)會計的總賬余額表中現(xiàn)金類資產(chǎn)科目余額合計數(shù)被調(diào)整后，原則上應(yīng)該等于預(yù)算會計總賬余額表中資金結(jié)存科目總額。財務(wù)會計月末現(xiàn)金類資產(chǎn)科目余額減去受托代理資產(chǎn)、減去應(yīng)繳財政款、減去已收取將來需要退回的資金——其他應(yīng)付款，再減去已支付將來需要收回的資金——其他應(yīng)收款，通過調(diào)整應(yīng)等于預(yù)算會計資金結(jié)存。

第二種方法是差異調(diào)整法。單位在每月的月末做一張余額調(diào)節(jié)表，先將當(dāng)月財務(wù)會計的本期盈余科目余額進行調(diào)整，同時再將當(dāng)月預(yù)算會計全部收入科目減去全部支出科目余額數(shù)進行相應(yīng)的調(diào)整，然后就可以對調(diào)節(jié)后的余額進行比較。若不一致，那就是本月的財務(wù)會計和預(yù)算會計的核算有問題。

財務(wù)會計減本期盈余、科目余額加當(dāng)期確認(rèn)為預(yù)算收入，但沒有確認(rèn)為收入（例如：收到應(yīng)收款項、預(yù)收賬款確認(rèn)的預(yù)算收入;取得借款確認(rèn)的預(yù)算收入等），減去當(dāng)期確認(rèn)為預(yù)算支出但沒有確認(rèn)為費用（例如：支付應(yīng)付款項、預(yù)付賬款的支出;為取得存貨等計入物資成本的支出;為構(gòu)建固定資產(chǎn)等的資本性支出;償還借款本息支出等）。調(diào)節(jié)后的余額應(yīng)等于預(yù)算會計（收入-支出）科目余額加上當(dāng)期確認(rèn)為收入，但沒有確認(rèn)為預(yù)算收入（例如：應(yīng)收款項、預(yù)收賬款確認(rèn)的收入;接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈確認(rèn)的收入等）;減去當(dāng)期確認(rèn)為費用但沒有確認(rèn)為預(yù)算支出（例如：發(fā)出存貨確認(rèn)的費用;計提折舊費用和攤銷費用等）的余額。這種方法有些麻煩，但如果掌握其中的原理，應(yīng)該不算難，而且這樣對每月的財務(wù)會計與預(yù)算會計差異情況了如指掌。

財政部對這次的行政事業(yè)單位財務(wù)制度改革高瞻遠(yuǎn)矚，勢在必行。原來的行政事業(yè)單位會計制度主要是滿足預(yù)算管理功能，無法準(zhǔn)確統(tǒng)計政府的資產(chǎn)和負(fù)債的財務(wù)情況。特別是行政單位按照舊會計制度不提資產(chǎn)折舊，無法真實反映國有資產(chǎn)的真實價值，導(dǎo)致虛增。此次政府會計制度改革的精髓就是想通過以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)的財務(wù)制度，準(zhǔn)確地反映政府“家底”等財務(wù)信息。對行政事業(yè)單位的事業(yè)會計進行大幅度的簡化，通過收入、支出、結(jié)余三大要素，高效、簡單地反映出部門和單位的預(yù)算收支和結(jié)余等執(zhí)行情況，即雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告。

2019年，各級地方?jīng)Q算工作已經(jīng)結(jié)束，希望我們都能通過這次大考。在新會計制度改革一年的運行中，我們在實際工作運行中肯定還會出現(xiàn)一些難以解決的問題。相信國家財政部還會出臺一些政策，使我們的財務(wù)制度不斷完善。

（作者單位為遼寧省水利事務(wù)服務(wù)中心）