曹靜嫻

摘 要 《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》自2017年頒布后成為了討論焦點(diǎn)，主要研討新準(zhǔn)則的變化及對不同行業(yè)的影響。本文從新收入準(zhǔn)則在收入確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)等方面的主要變化，結(jié)合航空制造業(yè)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，闡述其對航空制造業(yè)會計(jì)核算的影響，并從信息化建設(shè)、業(yè)財(cái)融合、財(cái)會人才隊(duì)伍培養(yǎng)3個(gè)方面針對如何順利實(shí)施該準(zhǔn)則提出措施，希望對企業(yè)有借鑒意義。

關(guān)鍵詞 新收入準(zhǔn)則及變化 航空制造業(yè) 會計(jì)核算質(zhì)量 應(yīng)對措施

在考核國有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)中，收入多年來作為關(guān)鍵考核指標(biāo)出現(xiàn)在指標(biāo)體系中。隨著近幾年市場經(jīng)濟(jì)的繁榮，交易的類型和方式日趨復(fù)雜，收入在確認(rèn)、計(jì)量等方面的核算問題也逐漸突出。國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會于2014年發(fā)布《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號——與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》（IFRS 15），財(cái)政部為了與國際會計(jì)準(zhǔn)則接軌、更好地理順收入類業(yè)務(wù)，解決核算困擾，在2017年發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》（以下簡稱“新收入準(zhǔn)則”），要求境內(nèi)非上市公司2021年起執(zhí)行。航空制造業(yè)作為大型軍工企業(yè)，新收入準(zhǔn)則的變化會導(dǎo)致其會計(jì)核算發(fā)生變化并產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，需制定應(yīng)對措施確保新準(zhǔn)則順利實(shí)施。

一、新收入準(zhǔn)則的主要變化情況.

（一）五步法模型的構(gòu)建

新收入準(zhǔn)則將舊準(zhǔn)則中的CASI4收入準(zhǔn)則和CAS15建造合同準(zhǔn)則合并，收入不再按照業(yè)務(wù)類型進(jìn)行核算，統(tǒng)一按照五步法模型進(jìn)行核算，避免業(yè)務(wù)類型邊界的不清晰導(dǎo)致收入核算不統(tǒng)一、對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生重大影響。五步法模型強(qiáng)調(diào)合同的契約精神，收入確認(rèn)從合同角度出發(fā)，識別合同單項(xiàng)履約義務(wù)，確認(rèn)合同交易價(jià)格，并將交易價(jià)格合理分?jǐn)傊谅募s義務(wù)，在完成某一履約義務(wù)時(shí)即可確認(rèn)收入。合同貫穿核算始終，有助于規(guī)范核算數(shù)據(jù)，提高會計(jì)信息可比性。

（二）收入計(jì)量原則和確認(rèn)方式

原收入準(zhǔn)則重視商品的公允價(jià)值，新收入準(zhǔn)則更加強(qiáng)調(diào)合同交易價(jià)格，合同標(biāo)價(jià)和交易價(jià)格不一定一致，交易中需要考慮可變對價(jià)、隱含的重大融資成本、應(yīng)付客戶對價(jià)等因素，根據(jù)合同合理確定交易價(jià)格。原收入準(zhǔn)則要求區(qū)分銷售商品收入和提供勞務(wù)收入，強(qiáng)調(diào)收入是在將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購買方時(shí)進(jìn)行確認(rèn)，給實(shí)務(wù)判斷帶來了不確定性，這也是所謂的利潤表觀。新收入準(zhǔn)則要求企業(yè)按照商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移至客戶時(shí)以合同交易價(jià)格確認(rèn)收入，不再區(qū)分收入類型，確認(rèn)收入均需以控制權(quán)轉(zhuǎn)移作為判斷條件，科學(xué)合理地反映企業(yè)的收入確認(rèn)過程。收入確認(rèn)在資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)的是合同資產(chǎn)增加或合同負(fù)債減少，這和時(shí)間以外的因素有關(guān)，更加反映合同權(quán)利、義務(wù)的變動(dòng)，同時(shí)控制權(quán)也是資產(chǎn)定義的核心，反映新收入準(zhǔn)則傾向資產(chǎn)負(fù)債表觀。

同時(shí)在確認(rèn)時(shí)點(diǎn)上劃分為在某一時(shí)點(diǎn)確認(rèn)和某一時(shí)段內(nèi)確認(rèn)，時(shí)段確認(rèn)必須滿足準(zhǔn)則規(guī)定的3個(gè)條件其中之一才可，更改之前建筑合同和勞務(wù)合同按百分比法的傳統(tǒng)方式，現(xiàn)滿足分段條件即可對履約義務(wù)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，統(tǒng)一界定銷售類業(yè)務(wù)確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，減少企業(yè)操縱收入的主觀性，提高會計(jì)信息質(zhì)量。

（三）特定交易事項(xiàng)規(guī)定及新科目

新收入準(zhǔn)則明確規(guī)定了某些特定交易的收入確認(rèn)和計(jì)量，例如區(qū)分合同總額和凈額確認(rèn)收入、售后回購、無須退還的初始等，有利于規(guī)范會計(jì)實(shí)務(wù)操作。新收入準(zhǔn)則啟用了合同資產(chǎn)、合同負(fù)債、合同取得成本、合同履約成本等新科目，規(guī)定科目的具體應(yīng)用范圍，正確劃分合同資產(chǎn)和應(yīng)收賬款、合同負(fù)債和預(yù)收賬款，通過新科目的使用，促使企業(yè)重視合同的重要性，如實(shí)反映合同的權(quán)利和義務(wù)。

（四）報(bào)表列報(bào)及披露

新收入準(zhǔn)則啟用新會計(jì)科目，要求在報(bào)表中如實(shí)列報(bào)，合同資產(chǎn)、合同負(fù)債為報(bào)表新增項(xiàng)目，并指出同一個(gè)合同的合同資產(chǎn)和合同負(fù)債抵消后以凈額列示，不同合同則不能抵消，其他新增科目歸類到之前的報(bào)表科目中。同時(shí)規(guī)定首次執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的企業(yè)，需在執(zhí)行年初對尚未完成的合同的累積影響數(shù)進(jìn)行留存收益調(diào)整，并進(jìn)行披露。

二、對航空制造業(yè)會計(jì)核算的影響

（一）規(guī)范收入識別、確認(rèn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)

航空制造業(yè)的主要銷售業(yè)務(wù)為航空軍品和民品，按照原收入準(zhǔn)則是在商品制造完成銷售的時(shí)點(diǎn)上確認(rèn)收入，偶爾會因業(yè)務(wù)較復(fù)雜，存在合同中履約義務(wù)約定不明確或單項(xiàng)履約義務(wù)識別困難的情況，這也給財(cái)務(wù)審計(jì)帶來風(fēng)險(xiǎn)。新收入準(zhǔn)則提供了收入是按照時(shí)點(diǎn)還是時(shí)段的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，梳理了航空制造業(yè)的銷售業(yè)務(wù)，整機(jī)符合分段確認(rèn)收入條件，需根據(jù)合同合理劃分節(jié)點(diǎn)，測算合同節(jié)點(diǎn)的履約進(jìn)度，分段確認(rèn)收入，其他類業(yè)務(wù)按照時(shí)點(diǎn)確認(rèn)，新收入準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了業(yè)務(wù)流、價(jià)值流核算的統(tǒng)一。

（二）提高會計(jì)核算質(zhì)量

新收入準(zhǔn)則銷售業(yè)務(wù)必須基于合同，按照五步法模型對銷售業(yè)務(wù)進(jìn)行單項(xiàng)識別、確認(rèn)和計(jì)量，同時(shí)收入核算精細(xì)化必然帶來成本核算精細(xì)化。航空制造業(yè)生產(chǎn)工藝復(fù)雜，流程較長，成本管理難度較大，從配比性角度出發(fā)，收入按照合同核算的模式，要求成本也需按照合同歸集和結(jié)轉(zhuǎn)，如何將成本核算細(xì)化到合同維度將成為成本管理的重點(diǎn)提升方向，從而提高會計(jì)核算質(zhì)量。

（三）真實(shí)反映企業(yè)經(jīng)營成果，改善考核指標(biāo)情況

根據(jù)新收入準(zhǔn)則，航空制造業(yè)整機(jī)分段確認(rèn)收入，從而避免年底集中交付造成收入集中確認(rèn)，提高收入月份均衡性，準(zhǔn)確反映企業(yè)的經(jīng)營成果。通過整機(jī)分段確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本，將大幅減少存貨，優(yōu)化兩金指標(biāo)（應(yīng)收賬款、存貨），同時(shí)核銷合同預(yù)收款項(xiàng)，降低資產(chǎn)負(fù)債率，真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。

三、執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的措施

（一）加強(qiáng)業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)信息一體化建設(shè)

航空制造業(yè)信息系統(tǒng)較多，但大部分系統(tǒng)都相互孤立，數(shù)據(jù)獲取和共享難度較大。隨著新收入準(zhǔn)則的頒布，要求企業(yè)從產(chǎn)品維度管理精細(xì)到合同維度管理，同時(shí)整機(jī)還需分段交付、核算，現(xiàn)有的信息系統(tǒng)無法滿足管理要求，手工操作工作量大且易出錯(cuò)，需要加強(qiáng)經(jīng)營、采購、生產(chǎn)、銷售、財(cái)務(wù)一體化建設(shè)，打破系統(tǒng)壁壘，實(shí)現(xiàn)合同全流程管理和監(jiān)控。

財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)傳輸需要一套標(biāo)準(zhǔn)化、表單化的數(shù)據(jù)傳輸規(guī)則，可將業(yè)務(wù)語言準(zhǔn)確轉(zhuǎn)化為財(cái)務(wù)語言，自動(dòng)生成財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，這需要業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)化，最終構(gòu)建企業(yè)數(shù)據(jù)庫，財(cái)務(wù)可通過會計(jì)規(guī)則轉(zhuǎn)化為財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行管理分析，為財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型助力。

（二）加大業(yè)財(cái)融合力度

業(yè)財(cái)融合近幾年在大型企業(yè)中掀起熱潮，多數(shù)企業(yè)上線了財(cái)務(wù)共享平臺。新收入準(zhǔn)則要求收入按照合同進(jìn)行核算，對履約義務(wù)進(jìn)行識別確認(rèn)，這就要求會計(jì)不再僅僅開展核算工作，還需在合同簽訂環(huán)節(jié)對合同履約條款、收付條款、收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)發(fā)表財(cái)務(wù)專業(yè)意見，在合同執(zhí)行過程中了解合同的生產(chǎn)環(huán)節(jié)、履約情況，對合同銷售確認(rèn)收入的材料進(jìn)行審核，參與全價(jià)值鏈工作。

（三）提升財(cái)務(wù)會計(jì)業(yè)務(wù)素養(yǎng)

隨著會計(jì)準(zhǔn)則的不斷更新變化、各種新型業(yè)務(wù)的出現(xiàn)，會計(jì)處理的難度日趨增加，會計(jì)不僅僅局限于事后核算，還需要從預(yù)算、資金管理、風(fēng)險(xiǎn)控制、成本分析等多個(gè)角度進(jìn)行學(xué)習(xí)和判斷。培養(yǎng)會計(jì)可從3個(gè)方面著手：一是知識積累。學(xué)習(xí)是會計(jì)更新知識的最佳途徑，會計(jì)應(yīng)結(jié)合準(zhǔn)則培訓(xùn)、外出單位考察、自主學(xué)習(xí)等多種方式，快速吸收新知識的內(nèi)涵。二是綜合能力培養(yǎng)。會計(jì)應(yīng)增加業(yè)務(wù)寬度，了解生產(chǎn)、工藝、管理等方面的知識，了解業(yè)財(cái)斷層問題，提出解決方案。三是加快人員轉(zhuǎn)型。基于新收入準(zhǔn)則的執(zhí)行，財(cái)務(wù)會計(jì)的轉(zhuǎn)型勢在必行，財(cái)務(wù)共享模式使會計(jì)從核算工作中解脫出來，轉(zhuǎn)型管理會計(jì)，從財(cái)務(wù)視角分析合同執(zhí)行效益，反映業(yè)務(wù)的成本控制情況，實(shí)現(xiàn)降本增效。

四、結(jié)語

新收入準(zhǔn)則的變化對航空制造業(yè)會計(jì)核算的影響積極而深遠(yuǎn)，應(yīng)對措施也正是財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)型所需，企業(yè)需要主動(dòng)作為，構(gòu)建以財(cái)務(wù)共享平臺為基礎(chǔ)的企業(yè)信息化網(wǎng)絡(luò)，實(shí)現(xiàn)業(yè)財(cái)資源共享。

（作者單位為成都飛機(jī)工業(yè)<集團(tuán)>有限責(zé)任公司）

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