文/崔曉娜 肖琳（南京財(cái)經(jīng)大學(xué)紅山學(xué)院）

一、引言

中小板上市公司是我國(guó)多層次資本市場(chǎng)體系的重要組成部分，但和主板上市公司相比規(guī)模相對(duì)較小，管理基礎(chǔ)相對(duì)薄弱，在公司治理和約束方面存在一些不足，風(fēng)險(xiǎn)性較高，更應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的重視。特別是近年來(lái)一些中小板上市公司選擇通過(guò)并購(gòu)的方式擴(kuò)大規(guī)模，但是如果盲目進(jìn)行多元化并購(gòu)，后續(xù)整合能力缺乏，會(huì)給企業(yè)帶來(lái)一系列的風(fēng)險(xiǎn)。完善和有效實(shí)施內(nèi)部控制，有助于推動(dòng)中小板上市公司規(guī)范運(yùn)作，提升其信息披露質(zhì)量，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，可以更好地保護(hù)投資者的利益。企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制是一個(gè)持續(xù)的過(guò)程，在這個(gè)過(guò)程中，需要?jiǎng)?chuàng)建管理規(guī)定和制度進(jìn)行約束，并且要對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制保持持續(xù)的監(jiān)督，如果發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制漏洞應(yīng)及時(shí)修復(fù)。中小板上市公司沒(méi)有納入內(nèi)部控制強(qiáng)制實(shí)施范圍，實(shí)施內(nèi)控評(píng)價(jià)和內(nèi)控審計(jì)中可遵循的標(biāo)準(zhǔn)種類(lèi)繁多，信息披露的規(guī)范性、內(nèi)部控制水平相對(duì)落后于主板上市公司，應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)。

二、L公司內(nèi)部控制情況

L公司是國(guó)內(nèi)較大的以光氣為原料生產(chǎn)農(nóng)藥的企業(yè)，2010年12月，公司在深圳證券交易所中小企業(yè)板成功上市。為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展新常態(tài)，實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級(jí)，2015年12月公司并購(gòu)醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)F公司，步入農(nóng)業(yè)、醫(yī)藥雙主業(yè)時(shí)期，自身的業(yè)務(wù)領(lǐng)域也逐步拓寬。2013-2018年L公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)相關(guān)指標(biāo)如表1所示。

L公司2014年、2015年凈利潤(rùn)均處于虧損狀態(tài)，被實(shí)行“退市風(fēng)險(xiǎn)警示”。為實(shí)現(xiàn)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，向醫(yī)藥行業(yè)進(jìn)軍，提升抗風(fēng)險(xiǎn)能力，2015年收購(gòu)F公司，并將其納入合并報(bào)表。2016年L公司扭虧為盈，實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1.07億，每股收益為0.32元，得以摘帽。但2017年業(yè)績(jī)下滑嚴(yán)重，同比下降67%，2018年虧損達(dá)8.75億，每股收益為-2.57元。

企業(yè)追求規(guī)模效益進(jìn)行跨行業(yè)的并購(gòu)，給企業(yè)帶來(lái)機(jī)遇，同時(shí)使企業(yè)面臨更大的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)要加強(qiáng)內(nèi)部控制的建設(shè)，加強(qiáng)對(duì)管理薄弱環(huán)節(jié)的控制，增強(qiáng)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力，確保經(jīng)營(yíng)目標(biāo)順利實(shí)現(xiàn)。L公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的下降，雖然有行業(yè)因素的影響，但也暴露出內(nèi)部控制管理上的缺陷。對(duì)L公司在2013-2018年間的內(nèi)部控制評(píng)級(jí)、內(nèi)部控制指數(shù)、內(nèi)控自我評(píng)價(jià)缺陷數(shù)量、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)、內(nèi)控鑒證意見(jiàn)進(jìn)行梳理，情況如表2所示。

表1 L公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)相關(guān)指標(biāo)

表2 L公司內(nèi)部控制情況

L公司2013年內(nèi)部控制評(píng)級(jí)為B級(jí)，指數(shù)為669.44，內(nèi)部控制處于合格線(xiàn)。2014年下降為C級(jí)，2015-2018年4年間，評(píng)級(jí)都為D級(jí)，水平較差。2017、2018年內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告分別披露了2個(gè)重大缺陷，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)均為保留意見(jiàn)。2015年L公司的《內(nèi)部控制鑒證報(bào)告》出具的意見(jiàn)為帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無(wú)保留意見(jiàn)，強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)中顯示L公司于2015年12月收購(gòu)了F公司，并將其當(dāng)年的資產(chǎn)負(fù)債表納入當(dāng)年度財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍，但L公司在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控有效性評(píng)價(jià)時(shí)，沒(méi)有將F公司包括在內(nèi)。2017年L公司的《內(nèi)部控制鑒證報(bào)告》為否定意見(jiàn)，披露的內(nèi)部控制重大缺陷與自評(píng)報(bào)告一致。

內(nèi)部環(huán)境方面，L公司對(duì)于子公司的監(jiān)督監(jiān)控和關(guān)聯(lián)交易的控制方面有待加強(qiáng)。從風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估角度分析，L公司沒(méi)有對(duì)子公司的內(nèi)部控制制度的完整性、合理性及其實(shí)施的有效性進(jìn)行有效的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。控制活動(dòng)方面，財(cái)務(wù)工作管理制度落實(shí)不到位，《貨幣資金管理制度》中不相容崗位分離原則沒(méi)有被嚴(yán)格執(zhí)行。從信息溝通方面看，L公司信息披露的管理不到位，子公司和集團(tuán)公司之間信息溝通不順暢。在內(nèi)部監(jiān)督層面，對(duì)內(nèi)部控制情況沒(méi)有進(jìn)行有效監(jiān)督，沒(méi)有全面落實(shí)監(jiān)督機(jī)構(gòu)職能，日常的內(nèi)部監(jiān)管有待加強(qiáng)。

三、內(nèi)部控制優(yōu)化對(duì)策研究

公司的內(nèi)控體系應(yīng)服務(wù)于公司的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，L公司應(yīng)結(jié)合當(dāng)前暴露的內(nèi)控的缺點(diǎn)，對(duì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題及時(shí)更正，為企業(yè)將來(lái)的發(fā)展打好制度基礎(chǔ)。內(nèi)部控制五要素要協(xié)調(diào)作用構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制體系，將企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)控制在合理范圍內(nèi)，保障資金資產(chǎn)的安全合理。

（一）增強(qiáng)內(nèi)控意識(shí)，加強(qiáng)內(nèi)部控制的環(huán)境建設(shè)

有效推進(jìn)上市公司內(nèi)控缺陷問(wèn)題的改善，必須強(qiáng)化企業(yè)的內(nèi)控意識(shí)，進(jìn)行多元控制，保證實(shí)施力度，從根源上解決內(nèi)控制度無(wú)效和不能徹底執(zhí)行的問(wèn)題。內(nèi)部控制要從單元主體轉(zhuǎn)向多元主體，防止濫用職權(quán)、牟取私利、獨(dú)斷專(zhuān)行等后果。強(qiáng)化公司治理，建立有效的制衡機(jī)制。將內(nèi)部控制納入績(jī)效考核，帶動(dòng)全員積極性，從上而下加強(qiáng)重視程度。企業(yè)管理層要加深對(duì)內(nèi)部控制的理解，明確其重要性并加以宣傳，將其融入到日常工作中，增強(qiáng)合規(guī)管理能力，并以身作則嚴(yán)格遵守，為員工起到表率作用，使控制措施更深入人心。同時(shí)充分發(fā)揮獨(dú)立董事的監(jiān)督作用，獨(dú)董應(yīng)該對(duì)股東負(fù)責(zé)，強(qiáng)調(diào)第三方判斷的態(tài)度，強(qiáng)調(diào)獨(dú)立性效果。對(duì)企業(yè)的員工加大內(nèi)部控制重要性的宣傳，轉(zhuǎn)變制度執(zhí)行者的內(nèi)控態(tài)度，使員工充分認(rèn)識(shí)到自身崗位的重要性，提高其業(yè)務(wù)素養(yǎng)。

（二）加強(qiáng)對(duì)子公司的管理

（1）實(shí)行財(cái)務(wù)人員委派制度，保證集團(tuán)公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的貫徹實(shí)施，監(jiān)督控制子公司的財(cái)務(wù)決策活動(dòng)。委派財(cái)務(wù)總監(jiān)進(jìn)行財(cái)務(wù)的監(jiān)督，同時(shí)參與子公司的管理決策，監(jiān)督并檢查子公司的財(cái)務(wù)信息和財(cái)務(wù)報(bào)表的有效性等。（2）加強(qiáng)對(duì)子公司的資金監(jiān)控。針對(duì)集團(tuán)公司與子公司信息不對(duì)稱(chēng)，信息不及時(shí)的問(wèn)題，建立企業(yè)內(nèi)部信息管理系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)公司與子公司的數(shù)據(jù)信息交流，加強(qiáng)監(jiān)督，規(guī)范財(cái)務(wù)預(yù)算、財(cái)務(wù)監(jiān)控及財(cái)務(wù)結(jié)算等工作，提高財(cái)務(wù)管理的工作效率。對(duì)有些易造成損失和資產(chǎn)流失的重要項(xiàng)目進(jìn)行授權(quán)控制，作出明確的規(guī)定。（3）加強(qiáng)對(duì)子公司的審計(jì)監(jiān)督。定期與不定期進(jìn)行子公司的審計(jì)工作，規(guī)范和監(jiān)督子公司的經(jīng)營(yíng)，保證其財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可靠性和真實(shí)性，及時(shí)發(fā)現(xiàn)其財(cái)務(wù)管理與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)存在的問(wèn)題并提出相應(yīng)的應(yīng)對(duì)策略。

（三）加強(qiáng)貨幣資金管理

資金安全對(duì)于企業(yè)至關(guān)重要，如果資金流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)出現(xiàn)漏洞，會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理產(chǎn)生重大影響。資金管控方面的缺陷是內(nèi)控缺陷的高發(fā)環(huán)節(jié)，其中最突出的問(wèn)題是應(yīng)收賬款的管理、投資管理、票據(jù)及印章管理。企業(yè)應(yīng)完善資金管理制度，并加強(qiáng)落實(shí)。明確崗位職責(zé)和分工，確保不相容崗位相分離。對(duì)資金管理的控制范圍和審批權(quán)限進(jìn)行明確規(guī)定，以防權(quán)責(zé)不明。加強(qiáng)對(duì)資金管理的日常監(jiān)督，加強(qiáng)監(jiān)督檢查力度，實(shí)現(xiàn)資金循環(huán)管理的順暢、及時(shí)以及安全。借助信息化方式，實(shí)現(xiàn)智能化，關(guān)注資金動(dòng)向，并進(jìn)行安全風(fēng)險(xiǎn)控制。同時(shí)企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)資金管理人員相關(guān)專(zhuān)業(yè)知識(shí)和技能的培訓(xùn)，牢固樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，時(shí)刻保持收益與風(fēng)險(xiǎn)匹配的理念，構(gòu)建符合企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式的資金運(yùn)作體系。加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)人員隊(duì)伍建設(shè)，培養(yǎng)財(cái)務(wù)人員具有較高的業(yè)務(wù)素質(zhì)和綜合能力，培養(yǎng)其具有較高的會(huì)計(jì)職業(yè)道德，自覺(jué)遵守相關(guān)的行為規(guī)范。

對(duì)于企業(yè)投融資項(xiàng)目，成立專(zhuān)門(mén)的金融工作小組監(jiān)管項(xiàng)目資金的運(yùn)作，防范資金使用風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于閑置資金，企業(yè)可以成立專(zhuān)門(mén)委員會(huì)，負(fù)責(zé)對(duì)閑置資金的有效使用進(jìn)行規(guī)劃和審批，并進(jìn)行監(jiān)督，提高資金利用率，節(jié)省財(cái)務(wù)費(fèi)用，增加公司收益。

（四）建立財(cái)務(wù)共享中心，構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理信息系統(tǒng)

財(cái)務(wù)共享模式可以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)集中管理，提高管理效率和管控能力。通過(guò)大數(shù)據(jù)的建立，幫助企業(yè)經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，進(jìn)行事前預(yù)測(cè)、規(guī)避企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，監(jiān)控企業(yè)運(yùn)行狀態(tài)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，推進(jìn)企業(yè)管理創(chuàng)新，減少信息傳達(dá)偏離實(shí)際或失去時(shí)效性等情況的出現(xiàn)。整合財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)信息的互聯(lián)互通，解決企業(yè)組織結(jié)構(gòu)重復(fù)的問(wèn)題，提高企業(yè)資源配置效率。

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是指企業(yè)針對(duì)具體的業(yè)務(wù)流程、組織架構(gòu)等進(jìn)行評(píng)估，找出風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，然后針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)設(shè)計(jì)相應(yīng)的控制活動(dòng)。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理需要董事會(huì)、管理層和員工共同參與，應(yīng)用于企業(yè)戰(zhàn)略制定和企業(yè)內(nèi)部各個(gè)部門(mén)，識(shí)別可能對(duì)企業(yè)造成影響的事項(xiàng)。企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)因素日益增加，應(yīng)構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)管理信息系統(tǒng)，對(duì)企業(yè)整個(gè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程細(xì)分環(huán)節(jié)，對(duì)具體環(huán)節(jié)實(shí)施控制，為企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理的保證。將各個(gè)業(yè)務(wù)模塊的活動(dòng)記錄在信息系統(tǒng)中，便于信息的追蹤，便于管理層對(duì)業(yè)務(wù)進(jìn)行管理。通過(guò)系統(tǒng)將風(fēng)險(xiǎn)量化，結(jié)合專(zhuān)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理人員的經(jīng)驗(yàn)判斷進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控，系統(tǒng)地識(shí)別公司經(jīng)營(yíng)中可能存在的各種風(fēng)險(xiǎn)。

（五）加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，落實(shí)內(nèi)控缺陷的整改工作

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)只有具有充分的獨(dú)立性，不受管理層的干擾行使審計(jì)權(quán)利，才能發(fā)揮獨(dú)立監(jiān)督職能，成為防止內(nèi)控缺陷發(fā)生的重要屏障，保證企業(yè)準(zhǔn)確及時(shí)地披露信息。實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制全過(guò)程、全領(lǐng)域和全時(shí)段的融合，協(xié)同增效，對(duì)內(nèi)部控制體系各個(gè)要素進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，不留監(jiān)督盲點(diǎn)，日常監(jiān)督和專(zhuān)項(xiàng)監(jiān)督相結(jié)合，尤其對(duì)資金管控等重點(diǎn)領(lǐng)域加大檢查力度，及時(shí)發(fā)現(xiàn)漏洞。內(nèi)部審計(jì)部門(mén)不僅要監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行情況，并且應(yīng)努力營(yíng)造積極的內(nèi)控文化。企業(yè)要培養(yǎng)和引進(jìn)內(nèi)部審計(jì)人才，實(shí)施激勵(lì)機(jī)制，調(diào)動(dòng)審計(jì)人員的積極性。確保審計(jì)業(yè)務(wù)的有序處理，需要審計(jì)工作者加強(qiáng)責(zé)任意識(shí)，主動(dòng)參與企業(yè)組織的培訓(xùn)，增加知識(shí)儲(chǔ)備，掌握內(nèi)部審計(jì)技巧。

企業(yè)要定期對(duì)內(nèi)部控制制度進(jìn)行補(bǔ)充和完善，以更好的實(shí)現(xiàn)內(nèi)控目標(biāo)。對(duì)內(nèi)控執(zhí)行的結(jié)果進(jìn)行定期評(píng)估，有效進(jìn)行內(nèi)部控制缺陷的預(yù)防及整改。企業(yè)管理者應(yīng)樹(shù)立起重視內(nèi)部控制缺陷的態(tài)度，對(duì)于企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的缺陷，根據(jù)自身問(wèn)題制定整改措施，明確整改責(zé)任人和整改部門(mén)，狠抓落實(shí)，及時(shí)完成內(nèi)部控制缺陷的整改工作。對(duì)整改工作進(jìn)行跟蹤考察，對(duì)于未完成的整改工作分析原因，及時(shí)調(diào)整整改方案，并追究相關(guān)責(zé)任，確保整改落到實(shí)處。