葛子軒

【摘 要】為明確注冊會計(jì)師的責(zé)任，我國在注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則中對注冊會計(jì)師審計(jì)意見的責(zé)任進(jìn)行了相關(guān)規(guī)定。很多會計(jì)人員為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)而對會計(jì)報表進(jìn)行粉飾，但是這一操作增加了注冊會計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險。文章主要?dú)w納審計(jì)企業(yè)虛增利潤的方法，降低企業(yè)的舞弊風(fēng)險和審計(jì)風(fēng)險。

【關(guān)鍵詞】企業(yè);虛增利潤;方法

【中圖分類號】F275 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】A 【文章編號】1674-0688（2020）02-0172-02

1 根據(jù)投資收益科目來增加企業(yè)利潤

企業(yè)對外投資的收益金額主要依據(jù)年末的預(yù)計(jì)、預(yù)算金額或固定的投資回報率進(jìn)行確定，并不是根據(jù)投資單位的實(shí)際經(jīng)營狀況和投資比例對投資收益進(jìn)行確認(rèn)，這對企業(yè)的利潤產(chǎn)生影響。因此，注冊會計(jì)師在對企業(yè)進(jìn)行檢查時應(yīng)該獲取投資單位經(jīng)營狀況的財(cái)務(wù)信息和投資收益明細(xì)表，并且與明細(xì)賬和總賬、報表金額進(jìn)行核對。通過將投資收益的會計(jì)憑證和短期投資、長期投資的審計(jì)方法相結(jié)合，檢驗(yàn)確定投資收益的計(jì)算依據(jù)是否充分，投資收益的期間歸屬是否出現(xiàn)混淆，對成本法和權(quán)益法的使用是否準(zhǔn)確，投資收益金額是否精準(zhǔn)等問題。

2 隨意調(diào)整資產(chǎn)減值，通過商譽(yù)減值測試方法來調(diào)整利潤

我國對于資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定在新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號中有相關(guān)描述，“存貨跌價準(zhǔn)備”“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”“在建工程減值準(zhǔn)備”“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”在2007年計(jì)提后不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，對其進(jìn)行會計(jì)處理。該措施的頒布主要是為了避免企業(yè)通過減值準(zhǔn)備的計(jì)提和沖回來調(diào)解利潤。但是該項(xiàng)準(zhǔn)則在頒布過程中對具體情況的界定不清晰，使得在計(jì)提過程中缺少明確的計(jì)算程序，為企業(yè)提供了較大的空間。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提是直接計(jì)入當(dāng)期損益，增加當(dāng)期費(fèi)用，減少資產(chǎn)和當(dāng)期利潤。虛增利潤主要是通過不計(jì)提或者少計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，降低當(dāng)期損益增加資產(chǎn)。開展年度檢查過程中通過檢查資產(chǎn)的原始憑證，了解是否符合資產(chǎn)現(xiàn)狀;針對固定資產(chǎn)已經(jīng)竣工但手續(xù)未完成的情況，對該部分資產(chǎn)進(jìn)行檢查時，企業(yè)可以選擇暫估入賬進(jìn)行折舊;檢查資本性支出和收益性支出的分類是否符合財(cái)務(wù)要求，本期損益的利息應(yīng)該如何計(jì)入成本。因此在對該部分資產(chǎn)進(jìn)行檢查時，應(yīng)該采取實(shí)地抽查的方式，為了確定該部分資產(chǎn)存在的真實(shí)性，對資產(chǎn)的所有權(quán)證明進(jìn)行抽查，并檢查會計(jì)處理是否正確。同時，對本年度折舊的計(jì)提進(jìn)行復(fù)核。檢查過程中涉及固定資產(chǎn)購置約定的資本性支出。依據(jù)商譽(yù)入賬價值進(jìn)行減值測試，判斷測試是否充分。

3 利用關(guān)聯(lián)單位交易調(diào)整利潤

企業(yè)為了達(dá)到虛增利潤的目的，利用關(guān)聯(lián)單位或者關(guān)鍵供應(yīng)商及可控制的采購商關(guān)系，通過不符合市場的公允價格的購銷單價，虛列成本，多計(jì)收入，進(jìn)而達(dá)到增加利潤的目的。對此，應(yīng)檢查企業(yè)與關(guān)聯(lián)公司之間存在的債券債務(wù)是否真實(shí)，并進(jìn)行函證。檢查企業(yè)和關(guān)聯(lián)公司之間的業(yè)務(wù)收入與費(fèi)用價格是否公平，相關(guān)手續(xù)是否合理，是否已經(jīng)通過正當(dāng)?shù)氖跈?quán)批準(zhǔn)。因此對于企業(yè)的重大關(guān)聯(lián)交易，應(yīng)該逐項(xiàng)對原始憑證等手續(xù)進(jìn)行追查，對會計(jì)處理是否正確及交易價格是否公允進(jìn)行判斷。

4 在建工程不及時轉(zhuǎn)固或期間費(fèi)用計(jì)入工程費(fèi)用，虛增利潤

當(dāng)前，企業(yè)對于在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的時間沒有統(tǒng)一規(guī)定，使得很多企業(yè)采用竣工決算完成后轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，或者在試運(yùn)行結(jié)束及完成合同后轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，該種轉(zhuǎn)換的彈性較大，因?yàn)樯婕肮こ滩块T、審計(jì)部門和財(cái)務(wù)部門等分工，容易出現(xiàn)拖延現(xiàn)象。但是根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后就必須轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。同時，因?yàn)檗D(zhuǎn)固的金額不準(zhǔn)確，使得工程施工部門、審計(jì)部門、監(jiān)理單位對工程決算金額、審計(jì)結(jié)算金額等工程成本信息獲得時間和數(shù)據(jù)不統(tǒng)一，難于對項(xiàng)目工程成本金額進(jìn)行確認(rèn)。對企業(yè)而言，促使企業(yè)通過降低固定資產(chǎn)和計(jì)提折舊等方式對企業(yè)利潤進(jìn)行影響。在檢查過程中，通過獲取在建工程明細(xì)表，核對明細(xì)賬和總賬、報表余額等數(shù)據(jù)是否相符。通過對在建工程項(xiàng)目進(jìn)行檢查，包括規(guī)模是否經(jīng)過批準(zhǔn)、在建工程的原始憑證是否齊全、會計(jì)處理是否正確等內(nèi)容。在檢測在建工程年末余額構(gòu)成內(nèi)容過程中，應(yīng)該到工程現(xiàn)場實(shí)地觀察了解工程項(xiàng)目的實(shí)際完工進(jìn)度，對未安裝設(shè)備進(jìn)行檢查是否存在，是否已經(jīng)使用但是未辦理竣工交付使用手續(xù)，是否已經(jīng)進(jìn)行會計(jì)處理，對在建工程合約進(jìn)行檢查，確定資本性支出是否合理。

5 利用虛假銷售業(yè)務(wù)以虛增利潤

對企業(yè)利用虛假銷售業(yè)務(wù)多計(jì)收益，應(yīng)注意以下幾個方面的審計(jì)。

（1）對企業(yè)的銷售合同、銷售發(fā)票及相關(guān)單據(jù)進(jìn)行檢查，并與企業(yè)提供的產(chǎn)品銷售明細(xì)賬進(jìn)行核對，從而確定企業(yè)業(yè)務(wù)是否真實(shí)發(fā)生。

（2）審核企業(yè)的年終和次年初的發(fā)票存根，與銷售明細(xì)賬進(jìn)行核對，避免出現(xiàn)企業(yè)為了虛構(gòu)本年的產(chǎn)品銷售收入虛開發(fā)票，在次年用紅字發(fā)票沖銷，達(dá)到虛增利潤的目的。

（3）影響企業(yè)本年度利潤的因素有銷售折扣和折讓及退回等業(yè)務(wù)的產(chǎn)生，該類業(yè)務(wù)是因?yàn)槠髽I(yè)在開展銷售過程中存在產(chǎn)品品質(zhì)和質(zhì)量等問題，發(fā)生上述經(jīng)營活動。因此，企業(yè)的銷售退回和銷售折扣與折讓等是重點(diǎn)檢查內(nèi)容。在檢查過程中應(yīng)該對審閱產(chǎn)品入庫和產(chǎn)成品明細(xì)賬、退貨記錄是否合理等進(jìn)行檢查。

（4）為了明確企業(yè)是否存在代銷產(chǎn)品業(yè)務(wù)，著重對商品的銷售和代銷清單進(jìn)行檢查。

（5）企業(yè)存在分期收款結(jié)算方式，在檢查過程中根據(jù)收款的時間和金額與銷售合同進(jìn)行核對，查看是否存在提前確認(rèn)收入的可能性。

（6）在檢查企業(yè)產(chǎn)品價格時，應(yīng)對企業(yè)會計(jì)期間存在的異常和復(fù)雜交易進(jìn)行檢查，對與企業(yè)相關(guān)的客戶或者關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的業(yè)務(wù)進(jìn)行檢查和核對，查看是否存在高價階段，以及粉飾財(cái)務(wù)報表的行為。

6 故意虛減費(fèi)用以多計(jì)利潤

企業(yè)為了保證在會計(jì)報表上顯示利潤較高，往往采用少提折舊或者不提折舊的記賬方式;或者將費(fèi)用入賬的時間向后拖，少記或不記利息支出，對于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等采取不提或少提等方式。對此，在檢查過程中應(yīng)該對企業(yè)的經(jīng)營狀況進(jìn)行實(shí)地考察，合理分析折舊計(jì)提報表、貸款利息等問題，了解企業(yè)是否存在將費(fèi)用性支出記為資本性支出等行為。對企業(yè)的會計(jì)報表進(jìn)行檢查時，注意報表的期間是否連續(xù)，是否存在費(fèi)用未入賬、增加利潤的現(xiàn)象。

7 利用預(yù)提費(fèi)用或待攤費(fèi)用賬戶調(diào)高利潤

企業(yè)出現(xiàn)虧損或收益較差時，為了虛增利潤，企業(yè)將應(yīng)分?jǐn)傎M(fèi)用降低，并且將本期應(yīng)攤費(fèi)用作為待攤費(fèi)用處理，降低本期的成本費(fèi)用，進(jìn)而達(dá)到虛增利潤的目的。因此，在對企業(yè)急性檢查過程中應(yīng)該重點(diǎn)審查跨期費(fèi)用，一是通過審閱法對發(fā)生的虧損應(yīng)該預(yù)提或者待攤的費(fèi)用進(jìn)行審核，二是通過核對法、查詢法對跨期費(fèi)用處理是否正確進(jìn)行審查。

8 利用結(jié)算賬戶調(diào)高利潤

企業(yè)為了保證利潤增加，可能對企業(yè)應(yīng)收賬款進(jìn)行虛增，或者不計(jì)提應(yīng)收賬款的壞賬、呆賬，通過增加應(yīng)收賬款，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤的虛增。企業(yè)還可能通過其他應(yīng)收賬款賬戶對收入急性預(yù)提，有目的地增加企業(yè)利潤。在對企業(yè)進(jìn)行審查過程中，可以通過向債權(quán)人函證的方式對應(yīng)收賬款進(jìn)行核對，發(fā)現(xiàn)企業(yè)是否存在虛假賬目的情況出現(xiàn);或者是通過檢查企業(yè)銷售相關(guān)的原始憑證，對應(yīng)收賬款的真實(shí)性進(jìn)行核對;或者審核企業(yè)的應(yīng)收賬款明細(xì)賬、表、單、證多種原始憑證;還可以對企業(yè)的其他應(yīng)收賬戶進(jìn)行檢查，分析企業(yè)是否通過預(yù)提收入達(dá)到企業(yè)利潤虛增的目的。

9 利用待處理財(cái)產(chǎn)損失長期掛賬，虛增利潤

當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營差或決策失誤等問題時，容易出現(xiàn)因固定資產(chǎn)報廢清理造成財(cái)產(chǎn)損失等情況長期掛賬，被動造成企業(yè)利潤虛增。因此在對該類現(xiàn)象進(jìn)行審查時，應(yīng)采用審閱法對長期掛賬等賬目進(jìn)行重點(diǎn)審查，并且根據(jù)企業(yè)待處理財(cái)產(chǎn)損益明細(xì)賬和相關(guān)原始憑證進(jìn)行分析。

10 隨意變動發(fā)出存貨的計(jì)價方法來調(diào)高利潤

企業(yè)為了虛增利潤可能會采取改變存貨的計(jì)價方式，進(jìn)而對存貨成本進(jìn)行變動，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤虛增。企業(yè)材料按照成本計(jì)價時，為降低產(chǎn)品成本采用減少本期材料的耗用方法，降低材料成本，達(dá)到虛增利潤的目的。企業(yè)材料按照計(jì)劃成本計(jì)價時，企業(yè)為降低產(chǎn)品成本，利用材料成本差異賬戶進(jìn)行調(diào)整，通過對相關(guān)賬目的有意調(diào)整，降低產(chǎn)品成本，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤虛增。因此在對企業(yè)進(jìn)行檢查時，應(yīng)采用審閱法對原材料、材料成本差異和產(chǎn)品成本賬戶進(jìn)行審查存貨的明細(xì)賬，對產(chǎn)品數(shù)量進(jìn)行盤點(diǎn)，通過盤點(diǎn)法和調(diào)解法核實(shí)數(shù)量是否準(zhǔn)確，對存貨發(fā)出計(jì)價采用復(fù)算法進(jìn)行審查。

參 考 文 獻(xiàn)

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[3]蔣珊珊.警惕利用相互購銷業(yè)務(wù)虛增利潤[J].中國注冊會計(jì)師，2003（5）：44.