(西安科技大學 陜西 西安 710054)

一、引言

全面收益觀形成以前，傳統(tǒng)收益觀一直在會計界占領著主流地位，自從20世紀70年代以來，企業(yè)的財務會計目標因為迅猛發(fā)展的全球經濟發(fā)生了很大變化，對傳統(tǒng)會計收益報告模式構成了極大的挑戰(zhàn)，傳統(tǒng)的會計收益觀念相比較日益完善發(fā)展的社會經濟形勢已經不再能很好的適應。

各類金融衍生工具隨著我國資本市場不斷發(fā)展和完善被廣泛應用在企業(yè)的各類經營活動中，企業(yè)開發(fā)出更多種多樣的方式來獲取收益，經營活動的種類也愈加復雜，由此產生了新類別下的利得和損失，雖然這些經濟內容對企業(yè)所有者權益的影響程度越來越大，但是并沒有將它們收錄在傳統(tǒng)利潤表中進行披露。這就反映了傳統(tǒng)收益觀的一個致命的缺陷，即企業(yè)的財務報告只能對企業(yè)過去的經營信息進行直觀反映，而由于市場的波動性所帶來的未來的利益則無法體現(xiàn)出來，從這個角度來說，傳統(tǒng)會計收益觀下的利潤表不僅無法真實體現(xiàn)企業(yè)的經營狀況和財務成果，很可能還會妨礙甚至是誤導內外部財務信息使用者。

在這樣的經濟背景下，各國學者們在會計學術界不斷積極開展深入的探討研究活動，以為各方利益相關者提供更加真實全面的會計信息為目標不斷地嘗試新的會計收益信息列報方式，在這種背景下，綜合收益決策有用性得以提出。

二、綜合收益的發(fā)展

美國財務會計準則委員會(FASB)在1980年財務會計概念公告第3號《企業(yè)財務報表要素》中首次提出綜合收益(Comprehensive Income)這一概念。即使美國財務會計委員會已率先提出綜合收益這一概念，但是令人遺憾的是，并未引起足夠的重視與關注，其他國家也沒能給與相應的積極的回應。

1992年，英國會計準則委員會(ASB)發(fā)布了《報告財務業(yè)績》，要求企業(yè)除了對外披露利潤表還需將全部己確認利得與損失列示在對外披露的財務報告中，以為利益相關者共同提供報告主體的全部經營活動成果的有關信息。1994年，新西蘭會計準則委員會以法規(guī)的形式頒布了規(guī)定，要求企業(yè)將綜合收益予以披露，作為凈資產變動表的一部分。

直到1997年，美國，這個首次對綜合收益概念進行界定的國家才將綜合收益納入正式文件頒布第130號財務會計準則《報告綜合收益》，各個企業(yè)被強制要求將綜合收益在財務報告中披露。同年，國際會計準則委員會(IASC)也對各企業(yè)提出相應要求，要求企業(yè)將直接計入所有者權益的那部分利得和損失在財務報表中單獨列示。

我國財政部于2006年2月15日發(fā)布了新會計準則，重新定義了利得和損失的概念并引入公允價值計量等相關概念，明確提出企業(yè)所創(chuàng)造的利潤不是簡單的收入扣除費用后的剩余金額，還包括那些直接計入所有者權益的利得和損失，這說明收益的資產負債觀正在逐步引入到利潤的確認和計量中。2009年6月，我國財政部頒布了《企業(yè)會計準則解釋第 3 號》，要求企業(yè)在利潤表中披露綜合收益，同時要求企業(yè)在每股收益項下增設本期其他綜合收益發(fā)生額，標志著我國正式由收入費用觀進入資產負債觀，這是會計學術界收益觀念的一個里程碑式變化。2014年1月，財政部發(fā)布新的《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》中首次提出對其他綜合收益區(qū)分以后期間是否能重分類計入損益進行區(qū)別列報。

三、綜合收益列報決策有用性的理論基礎

綜合收益的概念始終圍繞財務報告目標不斷修改完善，所以從綜合收益的概念中就能體現(xiàn)出財務報告目標的變化。綜合收益的決策有用性具體到以下三點可以窺得一二：

(一)綜合收益能夠提供更加全面和準確的信息

傳統(tǒng)會計收益計量模式下，采用公允價值只能計量那些已實現(xiàn)的會計收益，而那些當期確認以后期間才能實現(xiàn)的收益卻無法合理衡量，這就體現(xiàn)了傳統(tǒng)會計收益模式的一個重大缺陷，即反映出來的會計信息是不完全，不完整的，根本無法滿足信息使用者愈加多元化的信息需求。除此之外，傳統(tǒng)會計收益模式計量下的會計信息還存在反應滯后的缺陷。因為傳統(tǒng)會計核算下對企業(yè)某一會計期間已實現(xiàn)的收益采取事后報告，這種滯后于經濟事項實際發(fā)生時間的報告模式不僅不能及時反映企業(yè)未來發(fā)生的收益和所持有資產或負債價值的變動，甚至可能會嚴重影響信息使用者作出的決策判斷的準確性。而綜合收益與之相比，既能全面反映企業(yè)當期已實現(xiàn)的會計收益還能準確反映當期未實現(xiàn)但能在以后期間實現(xiàn)的那部分收益，其決策有用性得以體現(xiàn)。

(二)綜合收益能夠提供更具相關性的會計信息

前面段落已經提及，綜合收益不僅能反映當期已實現(xiàn)會計收益，其區(qū)別于傳統(tǒng)收益計量模式的最大好處在于能夠反映以后期間實現(xiàn)的收益，即通過其他綜合收益項目體現(xiàn)，這在某種程度上是對企業(yè)管理者的一種隱性約束，具體來講，就是能使管理者以往毫不顧忌的會計盈余行為得到收斂，而且通過真實揭示企業(yè)當期經營活動和未來經營風險有效地提高了會計信息的可靠性。

(三)綜合收益能夠提供更加準確的會計信息

由于經濟環(huán)境的變化，其他綜合收益所反映的當期未實現(xiàn)的收益很可能在以后會計期間成為企業(yè)真正的利得或損失，這就為信息使用者在利用財務報告獲取有關企業(yè)未來經營狀況并據此作出重大投資決策時提供了重要的可預測線索。因而采用公允價值計量的綜合收益具有傳統(tǒng)會計收益無可比擬的前瞻性，可以將更加準確的會計信息提供給使用者。

綜上所述，以資產負債觀為依托的綜合收益是信息使用者作出更加全面、更具相關性、更加準確的投資決策的重要依據。