王喜 孫燦明

在國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度越來(lái)越快的同時(shí)，環(huán)境問(wèn)題日益突出，環(huán)境會(huì)計(jì)受到越來(lái)越多大眾的重視。與自然環(huán)境息息相關(guān)的旅游企業(yè)將自然生態(tài)環(huán)境納入企業(yè)的決策中，既符合經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的需求，也符合當(dāng)今人們對(duì)良好環(huán)境的需求。本文重點(diǎn)闡述了環(huán)境會(huì)計(jì)要素中的四個(gè)要素：環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境成本和環(huán)境權(quán)益，并根據(jù)旅游企業(yè)的特性，提出幾點(diǎn)在其進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)要素確認(rèn)的對(duì)策。

隨著科學(xué)技術(shù)的快速發(fā)展，自然生態(tài)環(huán)境受到了很大的破壞和污染。環(huán)境污染問(wèn)題，在發(fā)展國(guó)民經(jīng)濟(jì)建設(shè)時(shí)是不可懈怠和輕視的，維護(hù)生態(tài)環(huán)境與人之間的可持續(xù)發(fā)展是發(fā)展的根本性問(wèn)題。黨的十九大報(bào)告指出，必須樹(shù)立和踐行綠水青山就是金山銀山的理念，堅(jiān)持節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境的基本國(guó)策，像對(duì)待生命一樣對(duì)待生態(tài)環(huán)境。環(huán)境保護(hù)，人人有責(zé)，企業(yè)在推進(jìn)綠色發(fā)展和解決環(huán)境突出問(wèn)題中扮演中重要角色。要實(shí)現(xiàn)環(huán)境和旅游業(yè)的長(zhǎng)期協(xié)調(diào)發(fā)展，旅游企業(yè)需要衡量在發(fā)展過(guò)程中的利得和損失，避免一味的追求經(jīng)濟(jì)而忽略環(huán)境的過(guò)度經(jīng)營(yíng)行為。借助環(huán)境會(huì)計(jì)，可以讓旅游企業(yè)管理者以及從業(yè)者認(rèn)識(shí)到開(kāi)發(fā)資源對(duì)外部環(huán)境質(zhì)量的影響程度。

環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)是旅游企業(yè)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)核算和報(bào)告的前提。因此本文闡述了環(huán)境會(huì)計(jì)四個(gè)要素的確認(rèn)，并提出了幾點(diǎn)對(duì)策，希望對(duì)旅游企業(yè)在進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)核算的時(shí)候提供參考。

一、環(huán)境會(huì)計(jì)要素確認(rèn)概述

（一）環(huán)境會(huì)計(jì)的含義

我國(guó)學(xué)者李連華將環(huán)境會(huì)計(jì)定義為：利用會(huì)計(jì)學(xué)和環(huán)境管理學(xué)的基本理論和方法，采用貨幣計(jì)量和非貨幣計(jì)量屬性，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中所涉及的環(huán)境要素及其結(jié)果進(jìn)行計(jì)量、記錄、揭示與評(píng)價(jià)的信息控制系統(tǒng)。環(huán)境會(huì)計(jì)以自然資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心，融入會(huì)計(jì)學(xué)、環(huán)境學(xué)、生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)、可持續(xù)發(fā)展學(xué)和工業(yè)生態(tài)學(xué)等各方面的知識(shí)，而形成的交叉學(xué)科。

（二）環(huán)境會(huì)計(jì)要素確認(rèn)的含義

環(huán)境會(huì)計(jì)要素和企業(yè)會(huì)計(jì)要素一樣，具有可定義性、可確認(rèn)性、可計(jì)量性和相關(guān)性。環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)是對(duì)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債和環(huán)境成本等環(huán)境會(huì)計(jì)要素加以辨認(rèn)和確定的過(guò)程，是把涉及環(huán)境的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)作為環(huán)境會(huì)計(jì)要素進(jìn)行記錄并列入環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)表中。

（三）旅游企業(yè)建立環(huán)境會(huì)計(jì)必要性

環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)于解決我國(guó)資源緊缺，實(shí)現(xiàn)節(jié)能減排和資源循環(huán)利用，使我國(guó)生態(tài)環(huán)境得到改善具有重要意義。環(huán)境會(huì)計(jì)是實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展和轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的切入點(diǎn)。企業(yè)將環(huán)境會(huì)計(jì)融入企業(yè)管理之中符合社會(huì)發(fā)展趨勢(shì)，也能更準(zhǔn)確的反映企業(yè)的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況，促使企業(yè)做出更合理的決策。旅游企業(yè)發(fā)展所依賴的資源絕大部分是自然資源，美麗的自然生態(tài)環(huán)境對(duì)人們的吸引力是巨大的。因此，旅游的發(fā)展與自然環(huán)境的好壞息息相關(guān)，良好的環(huán)境符合人們追求舒適健康的環(huán)境需求，也能刺激人們旅游的欲望，從而促進(jìn)旅游業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展。

二、旅游企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)要素確認(rèn)現(xiàn)狀分析

自1992年葛家澎提出綠色會(huì)計(jì)理論，我國(guó)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)研究正式拉開(kāi)了序幕。發(fā)展至今，我國(guó)在環(huán)境會(huì)計(jì)方面的研究成果頗多，主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：一是國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)研究，如周守華（2012）對(duì)國(guó)外文獻(xiàn)進(jìn)行了梳理， 嘗試從可持續(xù)性、外部性、信息披露、成本管理和行為科學(xué)這五個(gè)視角，按照文獻(xiàn)的發(fā)展脈絡(luò)和邏輯關(guān)系對(duì)國(guó)際學(xué)術(shù)界在環(huán)境會(huì)計(jì)理論方面的研究新進(jìn)展進(jìn)行了評(píng)述;二是環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和核算的研究;三是環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的研究。國(guó)內(nèi)研究旅游企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)主要是研究旅游企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)核算以及信息披露，對(duì)旅游企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)要素確認(rèn)及對(duì)策的研究還比較少。

三、旅游企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)分析

（一）旅游企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)要素確認(rèn)

1.確認(rèn)條件

只有滿足環(huán)境資源相關(guān)定義，由企業(yè)擁有或者控制的該資源創(chuàng)造的利益最終能夠流入企業(yè)，同時(shí)能夠準(zhǔn)確計(jì)量?jī)r(jià)值或成本的資源才能夠被確認(rèn)為環(huán)境資產(chǎn)。環(huán)境資產(chǎn)具有地域性且只確認(rèn)主體所擁有的環(huán)境資源。

2.確認(rèn)流程

按照環(huán)境資產(chǎn)的形態(tài)分類，分為自然資源和生態(tài)資源。自然資源是指由自然界長(zhǎng)期形成的人類生存的物質(zhì)基礎(chǔ)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的前提條件，包括土地、森林、水域、草原等等。比如：岳麓山、洞庭湖、郴州東江湖等。生態(tài)資源是指獨(dú)特的生態(tài)系統(tǒng)、獨(dú)特的地形地貌、野生生物群、優(yōu)美的自然風(fēng)景等，以保持原狀的形式進(jìn)入人類生產(chǎn)消費(fèi)領(lǐng)域。比如：張家界黃龍洞、湘西奇梁洞、婁底梅山龍宮、可可西里自然保護(hù)區(qū)等。生態(tài)資源只有不被開(kāi)發(fā)，不被破壞，才有效用價(jià)值。

自然資源環(huán)境資產(chǎn)在進(jìn)行確認(rèn)時(shí)存在一定的難度，可以利用等效法或價(jià)值替代法進(jìn)行量化確認(rèn)。首先，尋找與被估環(huán)境資產(chǎn)具有相同功能的替代資產(chǎn)，可以是一個(gè)目標(biāo)資源，也可以是一組由多個(gè)替代的目標(biāo)資源所組成的;然后將其優(yōu)化價(jià)值或者被替代目標(biāo)相同量的環(huán)境資產(chǎn)的收益價(jià)值作為被估資產(chǎn)的價(jià)值，最后，應(yīng)該考慮替代資產(chǎn)和被替代資產(chǎn)之間的差異，并進(jìn)行調(diào)整。

本著“誰(shuí)管理，誰(shuí)負(fù)責(zé)”的原則，生態(tài)資源環(huán)境資產(chǎn)首先應(yīng)在一定的標(biāo)準(zhǔn)下確認(rèn)其區(qū)域范圍，然后按照該資源的特性，合理的安排記錄環(huán)境變動(dòng)數(shù)據(jù)的時(shí)間和地點(diǎn)，記錄后辨認(rèn)是否屬于環(huán)境會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)，最后確定已記錄和加工的信息是否全部列入環(huán)境信息報(bào)表和如何列入環(huán)境信息報(bào)表。

（二）旅游企業(yè)環(huán)境負(fù)債要素確認(rèn)

1.確認(rèn)條件

關(guān)于環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)，聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)與報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組的《公告》曾作出以下要求：一是企業(yè)為了保護(hù)自身商譽(yù)，將沒(méi)有強(qiáng)制性的環(huán)境成本確認(rèn)為自己的負(fù)債;二是企業(yè)自身決策對(duì)環(huán)境造成很大損失，并給其他財(cái)產(chǎn)造成傷害， 需要賠償?shù)氖马?xiàng);三是企業(yè)對(duì)某項(xiàng)長(zhǎng)期資產(chǎn)、場(chǎng)地使用后所造成的負(fù)擔(dān)，需要支付的恢復(fù)和遷移的費(fèi)用，可確認(rèn)為環(huán)境負(fù)債。

環(huán)境會(huì)計(jì)負(fù)債確認(rèn)，存在著如下幾點(diǎn)問(wèn)題：（1）環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)內(nèi)容要與環(huán)境相關(guān)，在環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)條件中并沒(méi)有突出這一特點(diǎn)，只是單純地將負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)。（2）環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)條件應(yīng)當(dāng)突出其特點(diǎn)。環(huán)境負(fù)債與一般的負(fù)債是不同的，它是一種特殊的負(fù)債形式。環(huán)境負(fù)債之所以被確認(rèn)是因?yàn)槠髽I(yè)的行為對(duì)環(huán)境造成了影響，損害了社會(huì)公眾或其他企業(yè)的環(huán)境利益，或是企業(yè)的該行為違反了國(guó)家有關(guān)環(huán)境的法律法規(guī)，所以環(huán)境負(fù)債的定義和確認(rèn)的環(huán)節(jié)要突出其特點(diǎn)，明確環(huán)境負(fù)債真實(shí)的形成原因，以便更好地確認(rèn)環(huán)境負(fù)債。（3）沒(méi)有涉及碳排放權(quán)的具體內(nèi)容。碳排放權(quán)也可以形成環(huán)境負(fù)債，在低碳經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展的今天，碳的排放權(quán)是我國(guó)企業(yè)必須核算的內(nèi)容，也是必須重視的問(wèn)題。我國(guó)是世界上碳排放量最大的國(guó)家之一，所以更要重視這個(gè)問(wèn)題。超過(guò)國(guó)家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的碳的排放會(huì)形成企業(yè)的環(huán)境負(fù)債，這是我國(guó)溫室氣體排放不可忽視的問(wèn)題，在環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)中也應(yīng)加以強(qiáng)調(diào)。

2.確認(rèn)流程

環(huán)境質(zhì)量是確定環(huán)境責(zé)任的重要依據(jù)，環(huán)境質(zhì)量又是由環(huán)境要素的品質(zhì)和品質(zhì)特征數(shù)量決定。環(huán)境負(fù)債按過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的結(jié)果確定程度不同分為確定性環(huán)境負(fù)債和或有環(huán)境負(fù)債。確定性環(huán)境負(fù)債的確定，比如，企業(yè)的排污費(fèi)、環(huán)境補(bǔ)償費(fèi)、環(huán)境資源稅等，首先要了解國(guó)家政策和規(guī)章制度，然后針對(duì)企業(yè)的實(shí)際情況去確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用明細(xì)?；蛴协h(huán)境負(fù)債包括兩類義務(wù)：一類是潛在義務(wù)，一類是現(xiàn)時(shí)義務(wù)?；蛴协h(huán)境負(fù)債有：旅游者在旅游過(guò)程對(duì)景區(qū)所造成的損失、由于過(guò)度開(kāi)發(fā)導(dǎo)致景區(qū)環(huán)境惡化后的改善費(fèi)用?；蛴协h(huán)境負(fù)債，雖然不確認(rèn)為環(huán)境負(fù)債，但是應(yīng)該對(duì)其保持關(guān)注，衡量其影響程度，在滿足環(huán)境負(fù)債條件時(shí)，及時(shí)確定為環(huán)境負(fù)債。

（三）旅游企業(yè)環(huán)境成本要素確認(rèn)

1.確認(rèn)條件

導(dǎo)致環(huán)境成本的事項(xiàng)或經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)發(fā)生， 且該事項(xiàng)的發(fā)生會(huì)導(dǎo)致旅游企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)利益流失。具體來(lái)說(shuō)，包括以下內(nèi)容：該事項(xiàng)或經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)發(fā)生，如旅游景區(qū)開(kāi)發(fā)過(guò)程中治理污染的工程已經(jīng)開(kāi)始作業(yè);該事項(xiàng)或經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)必須與環(huán)境保護(hù)或治理活動(dòng)相關(guān)， 這方面也是環(huán)境成本的關(guān)鍵內(nèi)容， 如旅游資源開(kāi)發(fā)中有關(guān)于環(huán)境保護(hù)或治理的排污費(fèi)、固體廢棄物處理費(fèi)、污水處理費(fèi);該事項(xiàng)或經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)致使旅游企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益流失。

旅游企業(yè)開(kāi)發(fā)環(huán)境成本的發(fā)生金額能夠合理計(jì)量或估計(jì)。由于環(huán)境成本的特殊性， 不能完全進(jìn)行合理的計(jì)量或記錄， 有時(shí)需要進(jìn)行估計(jì)， 如在旅游資源開(kāi)發(fā)過(guò)程中，造成的地下水污染、噪聲污染的治理和防范費(fèi)用， 就只能采用定性或定量的方法進(jìn)行合理估計(jì)。

2.確認(rèn)流程

環(huán)境成本的確認(rèn)，首先需要滿足環(huán)境成本的定義，然后確定所屬會(huì)計(jì)期間，可能是一個(gè)也有可能是多個(gè)會(huì)計(jì)期間，其次，判斷是否滿足資產(chǎn)化條件，將其分為資本化支出和費(fèi)用化支出。資本化支出可計(jì)入成本，進(jìn)行累計(jì)攤銷，費(fèi)用化支出則計(jì)入成本費(fèi)用。

（四）旅游企業(yè)環(huán)境權(quán)益要素確認(rèn)

1.確認(rèn)條件

環(huán)境權(quán)益是環(huán)境資源的所有者或控制者在企業(yè)中所享有的剩余權(quán)益，環(huán)境權(quán)益的確認(rèn)為以下三點(diǎn)：（1）環(huán)境權(quán)益是企業(yè)對(duì)于環(huán)境資產(chǎn)的所有權(quán);（2）環(huán)境權(quán)益是環(huán)境資產(chǎn)減去環(huán)境負(fù)債后的剩余權(quán)益;（3）環(huán)境權(quán)益能以貨幣計(jì)量。

2.確認(rèn)流程

環(huán)境權(quán)益可以分為資源資本、環(huán)?；鸷铜h(huán)境留存收益。資源資本是指環(huán)境資源所有者因擁有對(duì)環(huán)境資產(chǎn)的所有權(quán)或使用權(quán)而享有的權(quán)益;環(huán)?；鹗侵钙髽I(yè)用于環(huán)境保護(hù)的專項(xiàng)基金;環(huán)境留存收益是指企業(yè)通過(guò)環(huán)境治理所獲得的、留存在企業(yè)的環(huán)境凈收益?？偟膩?lái)說(shuō)，環(huán)境權(quán)益確認(rèn)主要依靠環(huán)境資產(chǎn)與環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)，二者的數(shù)值確定，環(huán)境權(quán)益的數(shù)值也就隨之確定

四、完善旅游企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)要素確認(rèn)相關(guān)對(duì)策

（一）不斷提高企業(yè)的環(huán)境和資源的意識(shí)

2019年7月1日上海正式實(shí)施《上海市生活垃圾管理?xiàng)l例》將垃圾分類被納入法治框架。從居民到企業(yè)，提高環(huán)保意識(shí)，以實(shí)際行動(dòng)改善環(huán)境。企業(yè)管理者應(yīng)該轉(zhuǎn)變企業(yè)傳統(tǒng)的發(fā)展觀念，認(rèn)識(shí)到保護(hù)環(huán)境不但能給企業(yè)帶來(lái)環(huán)境效益， 而且能打造企業(yè)良好的社會(huì)口碑和形象，為持續(xù)發(fā)展打下基礎(chǔ);環(huán)境會(huì)計(jì)能夠使企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益以及環(huán)境效益達(dá)到最佳的結(jié)合點(diǎn)。

（二）政府打造旅游企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)示范點(diǎn)

政府利用自身優(yōu)勢(shì)，號(hào)召優(yōu)秀的環(huán)境技術(shù)人員、財(cái)務(wù)人員等組成一個(gè)團(tuán)隊(duì)，以某個(gè)旅游企業(yè)為示范點(diǎn)，進(jìn)行深入的研究分析，后將得出的初步成果在旅游業(yè)中宣講，廣泛聽(tīng)取意見(jiàn)，集思廣益后得出最終結(jié)論，并大力在旅游業(yè)中推廣。

五、結(jié)語(yǔ)

通過(guò)以上對(duì)旅游企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)以及對(duì)策分析可知，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展至今成果頗多，社會(huì)公眾也有了對(duì)環(huán)境保護(hù)的意識(shí);另一方面，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)操作也逐步成熟。在旅游企業(yè)中進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)要素確認(rèn)，實(shí)施過(guò)程中需要多部門(mén)的配合，需要將理論與實(shí)務(wù)相結(jié)合。（作者單位：中南林業(yè)科技大學(xué)，商學(xué)院）