孟德富 姚維玲

一、引言

隨著資本市場的迅猛發(fā)展，企業(yè)如雨后春筍般激增，財(cái)務(wù)會計(jì)信息也呈現(xiàn)噴涌式增長，但在發(fā)展的過程中，卻存在諸多問題，經(jīng)常出現(xiàn)財(cái)務(wù)造假、財(cái)務(wù)信息質(zhì)量較低的現(xiàn)象，對于投資者而言，高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息可以利于投資者更準(zhǔn)確的判斷，有效的規(guī)避分險(xiǎn)；對于政府而言，可以根據(jù)財(cái)務(wù)信息評價(jià)進(jìn)行更為有效的監(jiān)管；對于企業(yè)自身而言，也可以利用高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息做出更為準(zhǔn)確的決策，進(jìn)一步提升自身的經(jīng)營效率，進(jìn)而使得公司實(shí)現(xiàn)利潤最大化；對于資本市場而言，高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息質(zhì)量也利于整個(gè)市場的信息體系的完善，所以如何辨識高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，如何評價(jià)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的高低已成為當(dāng)務(wù)之急。

但是評價(jià)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量并不是簡單地將財(cái)務(wù)報(bào)告的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行復(fù)述，而是通過其反映的財(cái)務(wù)信息質(zhì)量特征來判斷的。但是，由于權(quán)威機(jī)構(gòu)一直沒有對財(cái)務(wù)信息質(zhì)量下一個(gè)明確的定義，也沒有出具一個(gè)具體的評價(jià)方法，這就使得財(cái)務(wù)信息質(zhì)量一直是一個(gè)比較模糊的概念，為評價(jià)帶來了障礙。因此，要想對財(cái)務(wù)會計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行準(zhǔn)確的評價(jià)，必須要認(rèn)清以下幾個(gè)問題。

會計(jì)信息質(zhì)量特征是如何演進(jìn)的？

會計(jì)信息的基本質(zhì)量特征是相關(guān)性還是可靠性？什么是高質(zhì)量的財(cái)務(wù)會計(jì)信息？

如何對財(cái)務(wù)會計(jì)信息質(zhì)量的高低進(jìn)行準(zhǔn)確評價(jià)？

二、會計(jì)信息質(zhì)量的特征的演進(jìn)

早在1966 年，美國會計(jì)協(xié)會就提出了會計(jì)信息的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

1970 年，F(xiàn)ASB 進(jìn)行了完善，提出了相關(guān)性、易懂性等7 個(gè)特征。并于1980 年在發(fā)布財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告中，又進(jìn)行了重述。

1989 年，IASB 在發(fā)布的公告中，將1980 年FASB 發(fā)布的質(zhì)量特征的重要性替換為可理解性。

2010 年，在FASB 和IASB 發(fā)布的財(cái)務(wù)會計(jì)聯(lián)合概念框架中，將會計(jì)信息質(zhì)量特征分為兩類，一類是基本信息質(zhì)量特征，另一類是增進(jìn)信息質(zhì)量特征。

2015 年，IASB 發(fā)布概念框架意見征求稿，希望通過收集各地區(qū)的建議，來對2010 年發(fā)布的概念框架進(jìn)行進(jìn)一步的修正和完善。

表1 會計(jì)信息質(zhì)量特征演變表

三、相關(guān)性與可靠性之爭

早在二十世紀(jì)八十年代，美國SFAC 就提出決策相關(guān)性是財(cái)務(wù)會計(jì)信息基本質(zhì)量特征，而作為決策相關(guān)性的構(gòu)成要素，可靠性和相關(guān)性也就成了主要質(zhì)量特征。但是隨著以公允價(jià)值計(jì)量的范圍越來越廣，相關(guān)性可和可靠性時(shí)常會有沖突，在某些交易或事項(xiàng)中，如若以可靠性為主必然會使相關(guān)性受到影響，而若以相關(guān)性為主，又會降低信息的相關(guān)性，這就產(chǎn)生了兩難抉擇。

關(guān)于財(cái)務(wù)信息的基本質(zhì)量特征究竟是可靠性還是相關(guān)性這個(gè)問題，眾多學(xué)者進(jìn)行了討論。在研究早期，有的學(xué)者認(rèn)為如果失去了可靠性作為基礎(chǔ)，那么相關(guān)性本身也會降低，甚至還會誤導(dǎo)；而如果一味的追求可靠性而不顧信息的相關(guān)性，也會和使用者的需求相違背，所以兩者是同等重要的。（朱元午，1999）。但有的學(xué)者認(rèn)為雖然都很重要，但還是應(yīng)該以可靠性為主，畢竟如果信息失去了可靠性，再相關(guān)也失去了價(jià)值。（葛家澍，2006）

有的學(xué)者也認(rèn)為相關(guān)性和可靠性的選擇在一定程度上受到社會因素的影響，在改革開放早期，各項(xiàng)制度都不盡完善，這時(shí)候就需要以可靠性為主，規(guī)范企業(yè)的賬務(wù)管理，避免企業(yè)經(jīng)營中與實(shí)際出現(xiàn)較大差異，但是經(jīng)過近40 年的改革，各項(xiàng)制度已經(jīng)健全，監(jiān)督監(jiān)管也進(jìn)一步減少了企業(yè)的造假行為，可靠性已經(jīng)大大提高，使用者對于信息的相關(guān)性更為看重，并且在美國學(xué)界，主流觀點(diǎn)是相關(guān)性是財(cái)務(wù)信息的基本信息質(zhì)量特征。（杜孝森等）

還有的學(xué)者對其關(guān)系進(jìn)行了研究，提出在公允價(jià)值層面進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量的資產(chǎn)，其可靠性越高，其公允信息的相關(guān)性也越高，兩者是正相關(guān)的關(guān)系。（莊學(xué)敏，羅勇根，2016）

四、什么是高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，如何定義高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，其標(biāo)準(zhǔn)是什么？

財(cái)政部余蔚平同志在講話中強(qiáng)調(diào)在高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息中，透明度和公正性是存在一定的聯(lián)系的，如果信息的透明度不高，很可能會有失公正，而一個(gè)較高的透明度則會避免一些人為的因素，從而促進(jìn)評價(jià)更加客觀。信息是一個(gè)市場得以快速發(fā)展的重要?jiǎng)恿Γ哔|(zhì)量的財(cái)務(wù)信息不僅可以促進(jìn)資金合理流動，同時(shí)還能夠促進(jìn)資源的有效配置。

在信息論的觀點(diǎn)中，通常用信息粒度和信息精確度來衡量信息的質(zhì)量高低，信息粒度就是在信息結(jié)構(gòu)中，構(gòu)成其的信息子集，信息子集獨(dú)立性越高，相互之間重疊部分越少，其信息越優(yōu)，而信息精確度是指信息的如實(shí)反映情況，與實(shí)際反映越相近，信息越優(yōu)。會計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)，同樣也可以用相同的方法來判斷其信息質(zhì)量的高低。較優(yōu)的信息粒度是指信息較詳細(xì)、完整、全面。較高的信息精確度就是其較為如實(shí)的反映。

五、財(cái)務(wù)會計(jì)信息質(zhì)量評價(jià)體系的構(gòu)建

在研究早期，主流的幾種評價(jià)體系分別是師萍課題組、孫錚課題組和楊世忠課題組構(gòu)建的評價(jià)體系。

師萍課題組是通過審計(jì)署的抽查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)會計(jì)信息失真情況嚴(yán)重，從而針對以上情況，從會計(jì)信息失真的動因出發(fā)，構(gòu)建了基本評價(jià)模型、動態(tài)結(jié)構(gòu)模型、模糊評價(jià)模型來對企業(yè)的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行評價(jià)。其評價(jià)不僅僅是定性評價(jià)，還加之運(yùn)用特爾斐法、層次分析法等方法對一些指標(biāo)進(jìn)行定量分析。（師萍，2002）

孫錚課題組以國有企業(yè)為樣本，構(gòu)建了適合中國國情的評價(jià)體系，按照各特征的重要程度，依次為可靠性、可比性、相關(guān)性、可理解性為主要質(zhì)量特征，并且還強(qiáng)調(diào)了，評價(jià)應(yīng)該涉及確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)、披露這四個(gè)環(huán)節(jié)，初步構(gòu)建了一個(gè)評價(jià)的框架。（孫錚，2004）

楊世忠課題組則是通過研究管理會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)的本質(zhì)區(qū)別，分別構(gòu)建評價(jià)體系。共同點(diǎn)是兩種評價(jià)體系的約束條件都是收益〉成本，但可靠性和相關(guān)性分別作為總體質(zhì)量特征，其他質(zhì)量特征構(gòu)成關(guān)鍵質(zhì)量特征和次級質(zhì)量特征構(gòu)成的多層次體系。楊世忠課題組雖然也是從質(zhì)量特征出發(fā)，但是構(gòu)建了更為全面更為詳細(xì)的層次化的評價(jià)體系。（楊世忠，2006）

在之后的研究中，更多人對會計(jì)信息質(zhì)量評價(jià)做了深入的研究。王竹泉從利益相關(guān)者角度進(jìn)行評價(jià)?？掠忻罚?010）通過對財(cái)政監(jiān)管的調(diào)查，認(rèn)為從財(cái)政監(jiān)管角度進(jìn)行評價(jià)更加準(zhǔn)確。潘俊等（2017）則是從環(huán)境出發(fā)，以目標(biāo)為導(dǎo)向，對財(cái)務(wù)信息進(jìn)行評價(jià)。雷佳寧(2018)運(yùn)用BP 人工神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)對上市公司的會計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行了評價(jià)。

六、研究展望

國外對于財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的研究已經(jīng)較為成熟，我國研究起步較晚，只在2006 年提出八項(xiàng)會計(jì)信息質(zhì)量特征。2010 年財(cái)政部發(fā)布公告中提出會計(jì)要與國際趨同，但是在會計(jì)原則國際化的制定上，如何借鑒國外的概念框架，使得會計(jì)原則本土化，切實(shí)提高中國企業(yè)的財(cái)務(wù)信息質(zhì)量就顯得尤為重要。

在財(cái)務(wù)會計(jì)信息質(zhì)量評價(jià)方面，尚無官方的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，雖然眾多學(xué)者進(jìn)行了研究，但是多是處于定性研究，定量研究較少。同時(shí)很多評價(jià)多是在“及格”和“不及格”做了區(qū)分，區(qū)分程度還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，如何細(xì)化評價(jià)，也是未來研究的方向。