傅淑園

(南京工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 計財處， 南京 210023)

2019年1月1日起正式實施的政府會計制度，重構(gòu)了政府會計核算模式，統(tǒng)一了行政事業(yè)單位會計制度。全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制核算原則，通過雙基礎(chǔ)、雙功能、雙報表等措施，建立預(yù)算會計和財務(wù)會計適度分離又相互銜接的政府會計核算體系。本次政府會計改革目標(biāo)是為了提升國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化，通過新制度的實施反映預(yù)決算及政府受托責(zé)任的履行情況，為編制政府綜合財務(wù)報告奠定基礎(chǔ)。財政部制定的《管理會計基本指引》中指出：“管理會計應(yīng)嵌入單位相關(guān)領(lǐng)域、層次、環(huán)節(jié)，以業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)，利用管理會計工具方法，將財務(wù)和業(yè)務(wù)有機融合?！备咝?yīng)以政府會計改革為契機，規(guī)范財務(wù)行為，重視管理會計工作，促進財務(wù)會計工作轉(zhuǎn)型，提高整體財務(wù)管理和會計核算水平。

一、政府會計改革對高校財務(wù)管理的影響分析

政府會計制度改革，不僅改變了高校會計核算方式，也轉(zhuǎn)變了高校財務(wù)管理觀念，從過去重點關(guān)注收支平衡到現(xiàn)在逐步樹立戰(zhàn)略管理觀念。高校應(yīng)采用精細(xì)化的財務(wù)管理方式，規(guī)范業(yè)務(wù)流程，對各項資產(chǎn)、負(fù)債、費用等進行綜合管理，關(guān)注成本支出，提高資金配置效率，注重財務(wù)信息質(zhì)量。

(一)轉(zhuǎn)變會計核算模式

政府會計改革將高校各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)(事項)的會計處理進行了規(guī)范統(tǒng)一,強化了財務(wù)會計功能，在核算中同時實現(xiàn)財務(wù)會計和預(yù)算會計功能。財務(wù)會計通過資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費用五個要素進行核算。預(yù)算會計通過預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余三個要素進行核算。預(yù)算會計實行收付實現(xiàn)制，財務(wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制，擴大了資產(chǎn)負(fù)債的核算范圍。

根據(jù)政府會計制度的要求，期末對應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、其他應(yīng)付款等往來款項計提壞賬，加強對往來款項的管理。將固定資產(chǎn)劃分六大類，在預(yù)計使用期內(nèi)按照確定的方法計提折舊。無形資產(chǎn)在使用年限內(nèi)按照確定的方法進行攤銷?？陀^反映各項資產(chǎn)的現(xiàn)有價值。基本建設(shè)核算并入大賬，不再單獨建賬進行會計核算。統(tǒng)一的會計核算方式如實完整反映高校的財務(wù)狀況，便于高校摸清家底。

(二)完善報表體系

政府會計改革要求建立跨年度預(yù)算平衡機制，在財務(wù)報告目標(biāo)中增加了財務(wù)會計體系下的政府財務(wù)報告要求。財務(wù)報告的編制基礎(chǔ)發(fā)生了變化，對政府決算報告和財務(wù)報告的編制內(nèi)容進行了統(tǒng)一，能更全面清晰地反映出高校的財務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行情況。

財務(wù)會計核算形成財務(wù)報告，預(yù)算會計核算形成決算報告，高校按年度編制財務(wù)報表和預(yù)算會計報表。財務(wù)報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入費用表、凈資產(chǎn)變動表、現(xiàn)金流量表。預(yù)算會計報表包括預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表和財政撥款預(yù)算收入支出表。高校的財務(wù)報告要求對外公開，財務(wù)報告公開提高了高校財務(wù)工作的透明度。通過財務(wù)報告能對外披露高校的資產(chǎn)、負(fù)債、收入，成本、費用等整體財務(wù)運行情況[1]?？梢詾楦咝９芾韺記Q策提供更加準(zhǔn)確有用的信息，也為高校間進行橫向?qū)Ρ忍峁﹨⒖?，提高會計信息完整性?/p>

(三)實現(xiàn)全面預(yù)算管理

政府會計改革遵循新《預(yù)算法》的規(guī)定，將納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支全部列為預(yù)算會計核算范圍，將所有收支統(tǒng)一納入高校預(yù)算管理。高校必須采取更加科學(xué)有效的預(yù)算管理方法，預(yù)算編制要與高校事業(yè)發(fā)展規(guī)劃緊密結(jié)合，考慮中長期發(fā)展規(guī)劃，將年度工作計劃和任務(wù)進行細(xì)分。對預(yù)算執(zhí)行過程進行控制，無預(yù)算的不得開支，超預(yù)算的不得列支。為保證預(yù)算執(zhí)行剛性，不得隨意調(diào)整預(yù)算。加強對預(yù)算項目執(zhí)行結(jié)果的評價，對無效支出進行問責(zé)，進一步規(guī)范各項經(jīng)濟活動支出,實現(xiàn)全面預(yù)算管理目標(biāo)。

二、管理會計在高校中的應(yīng)用

為促進管理會計應(yīng)用，財政部在《管理會計基本指引》的基礎(chǔ)上出臺了《關(guān)于印發(fā)《管理會計應(yīng)用指引第100號——戰(zhàn)略管理》等22項管理會計應(yīng)用指引的通知》(財會〔2017〕24號)；《關(guān)于征求《管理會計應(yīng)用指引第202號——零基預(yù)算》等7項管理會計應(yīng)用指引(征求意見稿)意見的函》(財辦會〔2018〕4號)；《關(guān)于印發(fā)《管理會計應(yīng)用指引第204號——作業(yè)預(yù)算》等5項管理會計應(yīng)用指引征求意見稿的通知》(財辦會〔2018〕17號)等一系列《管理會計應(yīng)用指引》。應(yīng)用指引是我國管理會計指引體系建設(shè)的主體內(nèi)容，推動了我國管理會計實踐工作的開展。從本質(zhì)上說，管理會計是用業(yè)務(wù)推進財務(wù)，財務(wù)助力業(yè)務(wù)，開展業(yè)財融合的一項管理活動。將管理會計嵌入財務(wù)業(yè)務(wù)流程，通過管理會計工具的有效使用促進管理效益的提升。管理會計是高校進行戰(zhàn)略管理、業(yè)務(wù)與財務(wù)融合較為有效的工具[2]。

(一)推進成本核算

政府會計改革的要求是逐步推行成本核算，這為高校開展成本核算提供了理論依據(jù)。高校將各部門(院系)劃分為內(nèi)部成本中心，確定合適的成本核算方法，歸集所發(fā)生的費用。通過成本核算，政府合理確定生均撥款標(biāo)準(zhǔn)，高校合理確定收費標(biāo)準(zhǔn)，實現(xiàn)對教育資源的優(yōu)化配置。

政府會計制度科目體系中對財務(wù)會計科目新增了業(yè)務(wù)活動費用、單位管理費用、經(jīng)營費用、資產(chǎn)處置費用、上繳上級費用、對附屬單位補助費用、所得稅費用和其他費用等費用要素。管理會計的前身是成本會計，所以管理會計是以成本為導(dǎo)向的。費用是成本的來源，不同的費用有不同的成本歸集和核算方式。業(yè)務(wù)活動費用和單位管理費用是高校產(chǎn)生的與教學(xué)活動直接相關(guān)的費用，屬于相關(guān)成本應(yīng)計入教育成本的核算范疇。而經(jīng)營費用、資產(chǎn)處置費用、上繳上級費用、所得稅費用、其他費用等與教學(xué)活動沒有直接聯(lián)系，則不應(yīng)計入教育成本中去。在高校成本核算中要重點關(guān)注成本的相關(guān)性和可控性，從而精確核算出生均成本。

(二)完善內(nèi)部控制

《財政部關(guān)于全面推進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》中明確擴大內(nèi)部控制體系覆蓋范圍，由覆蓋單位經(jīng)濟活動擴大到覆蓋單位經(jīng)濟和業(yè)務(wù)活動全范圍，發(fā)揮內(nèi)部控制在提升內(nèi)部治理水平、規(guī)范內(nèi)部權(quán)力運行、推進廉政建設(shè)中的作用。

高校內(nèi)部控制涉及所有部門(院系)、所有業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部權(quán)力機構(gòu)運行。高校應(yīng)對標(biāo)準(zhǔn)則中提出的7個方面會計信息質(zhì)量要求，大力推進高校內(nèi)控體系建設(shè)及其有效實施，從單位層面和業(yè)務(wù)層面積極預(yù)防和化解可能面臨的各種風(fēng)險。高校內(nèi)部控制與管理會計是相互作用的。良好的內(nèi)部控制體系可以為管理會計應(yīng)用提供一個良好的操作環(huán)境，管理會計可以幫助解決內(nèi)部控制中發(fā)現(xiàn)的問題。遵循“以預(yù)算管理為主線，資金管控為核心”的原則，通過管理會計梳理業(yè)務(wù)流程，確定關(guān)鍵控制點，為內(nèi)部控制體系建設(shè)服務(wù)。同時強化財務(wù)監(jiān)督，預(yù)防財務(wù)風(fēng)險。

(三)實施績效管理

黨的十九大報告中強調(diào)“要加快建立現(xiàn)代財政制度、建立全面規(guī)范透明、標(biāo)準(zhǔn)科學(xué)、約束有力的預(yù)算制度，全面實施績效管理”，全面實施績效管理是建立現(xiàn)代財政制度的重要組成部分?！吨泄步K省委 江蘇省人民政府關(guān)于全面實施預(yù)算績效管理的實施意見》(蘇發(fā)〔2019〕6號)要求：“到2022年底全省基本建成全方位、全過程、全覆蓋的預(yù)算績效管理體系。要形成預(yù)算編制有目標(biāo)，預(yù)算執(zhí)行有監(jiān)控，執(zhí)行結(jié)果有評價，評價結(jié)果有反饋，評價結(jié)果有應(yīng)用的預(yù)算績效管理閉環(huán)?！睂Ω咝６?，要把績效管理觀念貫穿于教育經(jīng)費分配、使用、管理全過程。將預(yù)算收支全面納入績效管理中去，將績效管理方法深度融入預(yù)算編制、執(zhí)行、監(jiān)督全過程。

管理會計的應(yīng)用促進高校對經(jīng)濟活動的預(yù)測分析，根據(jù)設(shè)定的績效目標(biāo)，以戰(zhàn)略目標(biāo)為導(dǎo)向，對未來一定期間內(nèi)經(jīng)營活動的財務(wù)結(jié)果進行全面預(yù)測和評估，考核目標(biāo)實現(xiàn)程度，監(jiān)督項目實施進程。根據(jù)資金支出進度，科學(xué)合理配置各項資源。

三、高校應(yīng)用好管理會計的路徑

高校為了適應(yīng)現(xiàn)代財政體制的要求以及滿足自身發(fā)展的需求，必須加快對管理會計的應(yīng)用，發(fā)揮出管理會計“規(guī)劃、決策、控制、評價”四大職能。高校只有加強對管理會計人才的培養(yǎng)，選擇適合的管理會計工具，依托“互聯(lián)網(wǎng)+”技術(shù)建設(shè)信息平臺，才能有效促進管理會計職能的發(fā)揮，解決好高校管理會計應(yīng)用中遇到的各種問題。

(一)加強對管理會計人才培養(yǎng)

隨著大數(shù)據(jù)、云計算、人工智能的普及，財務(wù)機器人的出現(xiàn)使得大部分會計核算工作可直接通過計算機技術(shù)來完成。所以，傳統(tǒng)型財務(wù)會計向管理會計轉(zhuǎn)型是必然。目前，我國管理會計人才還很缺乏，管理會計在應(yīng)用方面還存在短板。高校對管理會計的應(yīng)用人才是關(guān)鍵，高校要加強財務(wù)隊伍建設(shè)，提升財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素養(yǎng)和專業(yè)能力。重視對管理會計人才的培養(yǎng)，有計劃地組織財務(wù)人員進行學(xué)習(xí)，參加管理會計培訓(xùn)。通過理論和實踐學(xué)習(xí)，不斷提高會計人員綜合能力，使其具備良好的學(xué)習(xí)能力、溝通能力和分析能力，培養(yǎng)具有職業(yè)勝任能力的管理會計人才，滿足管理會計人才隊伍建設(shè)的需求[3]。

(二)選擇適合的管理會計工具

管理會計工具是實現(xiàn)管理會計目標(biāo)的重要方法，也是發(fā)揮管理會計職能的重要載體。管理會計工具應(yīng)用領(lǐng)域主要涉及戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理、風(fēng)險管理和績效管理等方面。戰(zhàn)略管理主要工具有SWOT分析、五力模型、戰(zhàn)略地圖、供應(yīng)鏈等。績效管理主要工具有經(jīng)濟增加值法、關(guān)鍵指標(biāo)法、平衡計分卡等。成本管理主要工具有標(biāo)準(zhǔn)成本法、目標(biāo)成本法、作業(yè)成本法等。營運管理中主要工具有本量利分析模型、精益管理、標(biāo)桿管理等。

從管理會計工具應(yīng)用效果看，單一的工具運用具有一定的局限性，要對管理會計工具進行有效整合，綜合運用。例如：平衡計分卡(BSC)是從財務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)與成長四維度，將組織戰(zhàn)略目標(biāo)劃分為具體的績效指標(biāo)體系，據(jù)此開展績效管理。平衡計分卡通常和戰(zhàn)略地圖等工具結(jié)合使用。高校首先明確戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)，繪制出總體發(fā)展戰(zhàn)略地圖。然后通過全面預(yù)算管理，實現(xiàn)業(yè)務(wù)范圍全覆蓋，管理流程全跟蹤，合理分配和使用經(jīng)費。最后用平衡計分卡對資金使用效果進行績效評價。高校根據(jù)具體情況，選取適合的管理會計工具，進行推廣應(yīng)用，發(fā)揮管理會計工具的作用，產(chǎn)生出最佳效率與效益，實現(xiàn)管理會計價值增值的功能[4]。

(三)建設(shè)“互聯(lián)網(wǎng)+”信息平臺

管理會計服務(wù)于價值創(chuàng)造，借助管理會計的控制系統(tǒng)和信息支持系統(tǒng)開展管理活動。管理會計職能的發(fā)揮離不開對數(shù)據(jù)的分析和采用，以“互聯(lián)網(wǎng)+”為代表的大數(shù)據(jù)、云計算等信息技術(shù)手段強化對數(shù)據(jù)的收集、整合，是管理會計信息系統(tǒng)中的重要內(nèi)容。

高校要加快信息化建設(shè)，借助“互聯(lián)網(wǎng)+”技術(shù)，以管理會計理念和技術(shù)方法為基礎(chǔ)，結(jié)合信息生成渠道和信息應(yīng)用領(lǐng)域，提供全方位綜合信息。開發(fā)管理會計應(yīng)用平臺，形成人、財、物、信息流高效暢通的管理會計信息支持系統(tǒng)，重視信息的前饋機制效應(yīng)與反饋機制效應(yīng)，強化管理會計信息系統(tǒng)與其他信息系統(tǒng)的協(xié)同[5]。會計信息質(zhì)量的提升能加速財務(wù)業(yè)務(wù)流程的改造，加快業(yè)財融合進程。促進高校戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)，提升內(nèi)部治理水平。優(yōu)化管理會計信息系統(tǒng)為價值增值創(chuàng)造新的動力，保證高等教育事業(yè)可持續(xù)性發(fā)展。政府會計制度改革助推管理會計在高校中的應(yīng)用，但管理會計在高校中應(yīng)用還存在很多的難點。高校要積極采取相關(guān)措施保證管理會計的有效應(yīng)用，推動財政資金聚力增效，提升高等教育供給質(zhì)量。