文/鐘賽，重慶市第四人民醫(yī)院

1 我國(guó)或有資產(chǎn)披露現(xiàn)狀

1.1 從或有資產(chǎn)披露的充分性分析

2007年，年度中對(duì)或有資產(chǎn)進(jìn)行披露的上市公司數(shù)量和比例都有所增加，但對(duì)或有資產(chǎn)的披露是否充分，是否可以為信息使用者提供有用的或有資產(chǎn)信息，是需要進(jìn)一步分析的一個(gè)內(nèi)容。本文主要對(duì)最普遍的或有資產(chǎn)內(nèi)容，即未決訴訟進(jìn)行分析說(shuō)明。筆者認(rèn)為，對(duì)未決訴訟或仲裁的充分披露應(yīng)包括：涉訴雙方的名稱(chēng)、訴訟原因、訴訟時(shí)間、涉訴金額大小、訴訟對(duì)公司財(cái)務(wù)的影響等內(nèi)容，依據(jù)這樣的考慮進(jìn)行計(jì)算，結(jié)果顯示，2006年，30家公司中，9家上市公司未充分披露未決訴訟或仲裁，占30.00%，2007年，5家上市公司未充分披露未決訴訟或仲裁，占16.67%。2007年未充分披露未決訴訟與仲裁事項(xiàng)的比例明顯低于2006年，說(shuō)明新準(zhǔn)則的實(shí)施推動(dòng)了充分披露或有資產(chǎn)信息。

1.2 從或有資產(chǎn)的財(cái)務(wù)影響分析

按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的要求，一般不應(yīng)披露或有資產(chǎn)，但或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，則應(yīng)披露。通常，只需披露或有資產(chǎn)形成原因、預(yù)期對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響（如無(wú)法估計(jì)，應(yīng)說(shuō)明理由）、獲得的補(bǔ)償。2007年，30家公司中，17家公司披露了或有資產(chǎn)的成因，占56.67%，但披露或有資產(chǎn)預(yù)計(jì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)影響的公司比例較小，披露獲得補(bǔ)償可能的公司就更少。一方面是或有資產(chǎn)預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響本身難以估計(jì)；另一方面也反映了信息披露不充分。30家公司或有資產(chǎn)披露中，只有少數(shù)公司對(duì)其成為利得事項(xiàng)的可能性進(jìn)行了判斷說(shuō)明，有的公司披露了或有資產(chǎn)但不說(shuō)明其預(yù)計(jì)可能性的大?。灰灿械墓緦?duì)或有資產(chǎn)估計(jì)數(shù)不加以披露，而是將可能性留給信息使用者去揣摩，這種做法有誤導(dǎo)使用者之嫌。

2 改進(jìn)我國(guó)或有資產(chǎn)披露的建議

2.1 完善或有資產(chǎn)披露的標(biāo)準(zhǔn)

信息使用者為了正確決策的需要，有權(quán)知道企業(yè)有關(guān)事項(xiàng)的全貌。較好的解決辦法可能是，企業(yè)在披露某些敏感信息時(shí)應(yīng)在不違反公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的基礎(chǔ)上注意保護(hù)自己。一般來(lái)說(shuō)，或有事項(xiàng)準(zhǔn)則并不要求反映潛在的訴訟事項(xiàng)，因?yàn)樗环匣蛴惺马?xiàng)的定義（尚未發(fā)生，現(xiàn)在并不存在）。此外，為了促使企業(yè)真實(shí)與公允地披露或有資產(chǎn)信息，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、相關(guān)法律等應(yīng)補(bǔ)充或增加有關(guān)有利于保護(hù)信息提供者的條款?！澳貌粶?zhǔn)”是或有資產(chǎn)披露中的最大問(wèn)題。所以，對(duì)可能性應(yīng)進(jìn)行更細(xì)的分類(lèi)，并用概率來(lái)表述，對(duì)于可能性在一定標(biāo)準(zhǔn)以下的或有資產(chǎn)，不必進(jìn)行披露。企業(yè)應(yīng)對(duì)或有資產(chǎn)進(jìn)行持續(xù)評(píng)價(jià)，以確保情況的發(fā)展在財(cái)務(wù)報(bào)表中得到適當(dāng)?shù)姆从?。具體操作辦法可借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)關(guān)于或有資產(chǎn)披露的規(guī)定。

2.2 拓展準(zhǔn)則中或有資產(chǎn)的適用范圍

或有事項(xiàng)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)企業(yè)或有資產(chǎn)的信息披露做出了具體明確的規(guī)范，但仍存在著明顯的不足之處，例如，準(zhǔn)則中關(guān)于或有資產(chǎn)的適用范圍偏小。就目前而言，未決訴訟相關(guān)的或有資產(chǎn)披露是最主要的一項(xiàng)，可以說(shuō)是“一花獨(dú)秀”、涉及最多。并且，由于我國(guó)準(zhǔn)則的制訂起步較晚，實(shí)務(wù)中對(duì)未決訴訟等形成的或有資產(chǎn)處理也不夠規(guī)范，沒(méi)有實(shí)例作為操作指南。筆者認(rèn)為，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的變化，應(yīng)擴(kuò)充我國(guó)或有事項(xiàng)準(zhǔn)則中或有資產(chǎn)的適用范圍，以實(shí)現(xiàn)同國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨同?？梢钥隙ǖ氖?，或有資產(chǎn)適用范圍的擴(kuò)大是我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展的要求，是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷完善的必然結(jié)果，同時(shí)也是會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)信息披露的要求不斷提高的必然結(jié)果。

2.3 應(yīng)在附注中對(duì)所使用的估計(jì)加以解釋

或有資產(chǎn)具有不確定性，所以在核算時(shí)的一個(gè)重要工作是對(duì)“不確定性” 加以估計(jì)和判斷。雖然指南中規(guī)定了各種可能性的對(duì)應(yīng)概率，但在實(shí)際運(yùn)用中仍然存在著很大的主觀性和可操縱性，使得不同的估計(jì)會(huì)產(chǎn)生不同的結(jié)果，且又缺少可靠的資料來(lái)驗(yàn)證。因此，盡可能恰當(dāng)?shù)毓烙?jì)或有資產(chǎn)發(fā)生的可能性成為正確披露的前提。管理當(dāng)局除了應(yīng)以企業(yè)取得的資料為依據(jù)，充分考慮內(nèi)外環(huán)境各種因素來(lái)作出估計(jì)外，必要時(shí)應(yīng)參考獨(dú)立專(zhuān)家的意見(jiàn)，還應(yīng)將其所根據(jù)的影響因素及其性質(zhì)、估計(jì)的程序和公式披露在報(bào)表附注中，最好再請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師或資產(chǎn)評(píng)估師進(jìn)行審核，以提高可信度。這一點(diǎn)，目前或有事項(xiàng)準(zhǔn)則尚未作出規(guī)定，建議借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)條目，可對(duì)估計(jì)方法作必要的補(bǔ)充，以增強(qiáng)或有資產(chǎn)信息的真實(shí)性和可靠性。

2.4 提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)素質(zhì)

為了保證或有資產(chǎn)披露的信息質(zhì)量，一方面應(yīng)該加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠，對(duì)需要反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的判斷和表達(dá)，應(yīng)當(dāng)基于客觀立場(chǎng)、實(shí)事求是，以從主觀上努力杜絕作假的可能；另一方面應(yīng)該加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員對(duì)或有資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息披露的相關(guān)培訓(xùn)，使他們能夠充分認(rèn)識(shí)或有資產(chǎn)，并正確理解或有資產(chǎn)的披露條件，充分合理披露或有資產(chǎn)信息的重要性。企業(yè)會(huì)計(jì)人員應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，尤其是或有資產(chǎn)和資產(chǎn)的區(qū)別部分，加強(qiáng)職業(yè)判斷能力的鍛煉，使之能夠適應(yīng)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，新的會(huì)計(jì)環(huán)境，從而提高會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量。

2.5 完善企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)

會(huì)計(jì)人員對(duì)或有資產(chǎn)進(jìn)行職業(yè)判斷的合理與否，除了會(huì)計(jì)人員本人所具備的知識(shí)與能力外，很大程度上取決于企業(yè)管理層的價(jià)值取向。會(huì)計(jì)人員處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是經(jīng)過(guò)管理層授權(quán)的，屬于執(zhí)行層，而決策的導(dǎo)向，將直接影響會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，所以或有資產(chǎn)披露帶來(lái)的效應(yīng)在治理結(jié)構(gòu)比較完善的現(xiàn)代企業(yè)中才能得以體現(xiàn)。如果企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)不完善，很可能會(huì)使管理層把或有資產(chǎn)的披露當(dāng)成操縱利潤(rùn)的工具，從而降低會(huì)計(jì)信息真實(shí)性與可靠性，這樣不但會(huì)損害信息使用者的利益，從長(zhǎng)遠(yuǎn)看也不利于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展。

綜上所述，基于或有資產(chǎn)的不確定性，企業(yè)對(duì)于該事項(xiàng)的披露態(tài)度不一、程度不一。企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)其預(yù)定的目標(biāo)，一定會(huì)在不同的方案中選擇對(duì)自己最有利的方案。甚至出現(xiàn)虛假披露的現(xiàn)象，對(duì)于或有資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，企業(yè)可能會(huì)通過(guò)虛增或有資產(chǎn)達(dá)到迷惑信息使用者的目的?；蛴惺马?xiàng)作為特殊的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息和經(jīng)營(yíng)成果的影響很大，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，尤其是或有資產(chǎn)和資產(chǎn)的區(qū)別部分，使之能夠適應(yīng)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從而提高會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量。