陳麗秀

摘要：我國(guó)的經(jīng)濟(jì)一直處于高速增長(zhǎng)的狀態(tài)，并根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際情況對(duì)于經(jīng)濟(jì)管理中的企業(yè)會(huì)計(jì)管理作出了新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行決定。新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行對(duì)會(huì)計(jì)工作人員的要求更加具體和嚴(yán)格。我國(guó)的國(guó)情與新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是相適應(yīng)的，同時(shí)又與國(guó)際的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨于相同，其所包含的內(nèi)容涵蓋了各個(gè)行業(yè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容并能夠使用圖例進(jìn)行實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較為符合科學(xué)的會(huì)計(jì)要素考慮、計(jì)量統(tǒng)計(jì)以及報(bào)告體系。本篇文章就針對(duì)新舊租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較以及其對(duì)各行業(yè)的影響進(jìn)行簡(jiǎn)要的分析和討論。

關(guān)鍵詞：新舊租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)比;新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;影響

新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布與實(shí)施主要是依據(jù)國(guó)家財(cái)政部所發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃（修訂）》的內(nèi)容進(jìn)行執(zhí)行。其主要是對(duì)于關(guān)鍵術(shù)語(yǔ)、租賃分類、融資租賃中承租人的會(huì)計(jì)處理、出租人的會(huì)計(jì)處理、經(jīng)營(yíng)租賃的出租人的會(huì)計(jì)處理以及售后租回交易的內(nèi)容標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行制定的。

一、新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要內(nèi)容概述

在我國(guó)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)中，新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最大變化是對(duì)于承租人將租賃入表，而按照原租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中相關(guān)的內(nèi)容，承租人對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃是無(wú)需入表的，僅僅在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行附注體現(xiàn)就可以[1]。

新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)總共分為八章，其主要的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容是在原有的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基礎(chǔ)上進(jìn)行了修改。其中，主要的修訂內(nèi)容為：原租賃準(zhǔn)則當(dāng)中對(duì)于承租人的租賃方式增加了明確的劃分，其具體的分為經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃，并根據(jù)劃分采取雙重模型方法進(jìn)行處理，將運(yùn)用單一的資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)與租賃負(fù)債模型，其中不包含短期租賃和低值資產(chǎn)租賃。這一修訂對(duì)按照原租賃模式進(jìn)行資產(chǎn)租入的承租人來(lái)講，會(huì)極大的增加其資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債。其利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表也會(huì)存在財(cái)務(wù)信息含量上的差異，關(guān)鍵財(cái)務(wù)指標(biāo)也會(huì)隨著改變，較大的增加了財(cái)務(wù)報(bào)表的分析難度。

在新的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中，對(duì)于承租方來(lái)講，有了很大的根本性變化。按照新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容來(lái)講，其所使用的所有權(quán)模型是要求在經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)時(shí)進(jìn)行資本化處理，其對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的準(zhǔn)確性有一定的提升作用，并使新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則顯露出了嚴(yán)謹(jǐn)、協(xié)調(diào)等方面的特性。

在施行新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之前，租賃準(zhǔn)則對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃方面是沒(méi)有一個(gè)準(zhǔn)確的劃分的，相關(guān)的會(huì)計(jì)人員只能通過(guò)主觀的判斷來(lái)進(jìn)行區(qū)分，也正是由于此點(diǎn)原因，在實(shí)際的施行過(guò)程中，想關(guān)于租賃方面的經(jīng)營(yíng)和交易非常容易被認(rèn)為的操控。而在新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，其關(guān)于使用權(quán)模型是單一的，明確要求統(tǒng)一承租人會(huì)計(jì)處理方法，有效的避免了人為主觀判斷所帶來(lái)的弊端[2]。

二、新舊租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)比以及對(duì)企業(yè)所產(chǎn)生的影響分析

（一）對(duì)租賃業(yè)務(wù)的開(kāi)展造成的影響

新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定中，對(duì)承租人入表的新規(guī)定在一定程度上對(duì)租賃業(yè)務(wù)方面造成了沖擊。承租人必須要確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。而按照原準(zhǔn)則，承租人對(duì)融資租賃是必須要在資產(chǎn)負(fù)債表上進(jìn)行租賃物資產(chǎn)以及負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)的，并且要在損益表上進(jìn)行計(jì)提折舊，明確利息的支出。

新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不再區(qū)分融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃，這一規(guī)定的根據(jù)是在于承租人租入租賃物，對(duì)于租賃物的使用權(quán)利以及使用租賃物所獲得的經(jīng)濟(jì)收益，其使用權(quán)的成本的準(zhǔn)確計(jì)量符合對(duì)于資產(chǎn)的內(nèi)容界定，其使用權(quán)是可以確認(rèn)為資產(chǎn)的。而相對(duì)應(yīng)的是承租人在將來(lái)對(duì)出租人的支付義務(wù)所構(gòu)成的負(fù)債考慮。租賃負(fù)債的計(jì)量是對(duì)支付義務(wù)和租賃到期所預(yù)計(jì)的支付金綜合的價(jià)值體現(xiàn)，其與原準(zhǔn)則的規(guī)定內(nèi)容是保持基本的一致的[3]。

（二）租賃業(yè)務(wù)企業(yè)無(wú)法應(yīng)用會(huì)計(jì)處理進(jìn)行相應(yīng)的豁免

根據(jù)新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容，承租人入表具有兩項(xiàng)豁免，其一是針對(duì)租賃期在一年之內(nèi)的租賃業(yè)務(wù)，其二是根據(jù)租賃物的價(jià)值考慮，其價(jià)值較低的情況下，租賃企業(yè)的業(yè)務(wù)不管是在時(shí)間界限上還是在價(jià)值上都不會(huì)符合豁免的情況，這就導(dǎo)致了承租人無(wú)法獲得豁免權(quán)。但如果將租賃期原本為二年的租賃業(yè)務(wù)進(jìn)行割裂成為兩個(gè)一年期，那么出租人就會(huì)相應(yīng)的增加了風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)[4]。

（三）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響

1.對(duì)資產(chǎn)負(fù)債的影響。在原租賃準(zhǔn)則中，對(duì)資產(chǎn)所有權(quán)較為重視，其主要是關(guān)注承租人是否等同于購(gòu)買人。如果是將租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和資金收入轉(zhuǎn)至承租人身上，那么承租人就等同購(gòu)買人，而其租賃的資產(chǎn)也會(huì)被認(rèn)定為類似購(gòu)買的資產(chǎn)，在會(huì)計(jì)處理上會(huì)將其劃分到融資租賃，并將其列入資產(chǎn)負(fù)債表中作為租入資產(chǎn)和負(fù)債內(nèi)容。

而新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容是將是否對(duì)資產(chǎn)使用權(quán)進(jìn)行控制作為會(huì)計(jì)處理的判斷依據(jù)，其要求承租人在租賃起始日期判定其與出租人所簽訂的合同是否具有租賃合同效力或包括租賃，如雙方中的一方讓渡了部分已識(shí)別資產(chǎn)使用權(quán)換取價(jià)值，那么合同則定性為租賃，要按租賃準(zhǔn)則要求做會(huì)計(jì)處理。

2.對(duì)利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表的影響。新租賃準(zhǔn)則要求分別確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)的折舊和租賃負(fù)債相關(guān)利息這兩部分，且利息要體現(xiàn)在財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目?jī)?nèi)。所以，新租賃準(zhǔn)則將租賃費(fèi)用的性質(zhì)做出了改變，并導(dǎo)致對(duì)利潤(rùn)表中的列報(bào)項(xiàng)目和利潤(rùn)表財(cái)務(wù)分析造成了很大的影響。

而對(duì)于新租賃準(zhǔn)則中的承租人租賃所流出的現(xiàn)金總量并沒(méi)有做出調(diào)整。但其將現(xiàn)金量表中的經(jīng)營(yíng)和籌資活動(dòng)進(jìn)行了現(xiàn)金流出量的列示。根據(jù)新租賃準(zhǔn)則內(nèi)容，償還租賃負(fù)債本金和利息所支出的現(xiàn)金是要記入籌資活動(dòng)的現(xiàn)金流量當(dāng)中的。

（四）新租賃準(zhǔn)則還具有修改空間，租賃業(yè)務(wù)仍具備一定優(yōu)勢(shì)

如果將租賃業(yè)務(wù)的性質(zhì)轉(zhuǎn)變?yōu)榉?wù)，那么其不會(huì)受到影響。承租人在租賃確定為業(yè)務(wù)的條件下，其必須要確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)量。但如果從租賃準(zhǔn)則外來(lái)看待業(yè)務(wù)，將業(yè)務(wù)確認(rèn)為服務(wù)性質(zhì)而不屬于租賃，那么對(duì)承租人來(lái)講，業(yè)務(wù)是不在資產(chǎn)負(fù)債表上做出體現(xiàn)的[5]。

而關(guān)于針對(duì)如何進(jìn)行租賃業(yè)務(wù)還是服務(wù)的界定，新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)租賃的確認(rèn)規(guī)定為承租人從可識(shí)別類的資產(chǎn)的使用獲得經(jīng)濟(jì)的利益，并且其可以對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行主導(dǎo)的使用控制，其主要的有關(guān)因素是指：首先是出租人不具有實(shí)際的可替換權(quán)，實(shí)際的可替換權(quán)可以解釋為出租人有標(biāo)的物可以進(jìn)行出租屋的隨意替換給承租人，并且所替換的成本不高，例如集裝箱的租賃使用。其次是承租人具有使用方式以及目的地的決策權(quán)力，比如簡(jiǎn)單的鐵路交通運(yùn)輸。其三是指承租人具有一定的操作權(quán)力，例如船舶的租賃，承租人可以巨鼎船舶的使用目的，但不具備船舶的操作權(quán)力。這三種情況都不同程度上存在租賃的痕跡，但卻不屬于租賃的定義范疇。所以在租賃確認(rèn)上，對(duì)情況的分析十分必要[6]。在業(yè)務(wù)界定方面可以依照這三種情況進(jìn)行合同內(nèi)容和業(yè)務(wù)的結(jié)構(gòu)上進(jìn)行一些內(nèi)容方面上的分析和考慮。

三、結(jié)束語(yǔ)

在新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變動(dòng)要求上，租賃業(yè)務(wù)必須要走專業(yè)化的經(jīng)營(yíng)路線，其需要在細(xì)分行業(yè)上進(jìn)行專業(yè)化的經(jīng)營(yíng)實(shí)現(xiàn)。每一項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)的條件都需要進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整和優(yōu)化。如果只考慮余值擔(dān)保的作用和公允價(jià)值上的確定購(gòu)買對(duì)家以及續(xù)租條件，其每一項(xiàng)都會(huì)導(dǎo)致殘值風(fēng)險(xiǎn)的大幅增長(zhǎng)，從此方面考慮租賃業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)還是要提高對(duì)資產(chǎn)的管理力度，并專注于專業(yè)化發(fā)展方向的考慮。

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