黃家強

(中南財經(jīng)政法大學(xué) 法學(xué)院，湖北 武漢 430073)

自上世紀90年代末，我國確立起社會保險費(以下簡稱社保費)征收的“雙主體任選機制”以來，經(jīng)過各個地方的多元實踐，形成二元主體下“社保機構(gòu)全責征收”、“社保稅務(wù)聯(lián)合半責征收”以及“稅務(wù)機關(guān)全責征收”的三種組合模式。征收主體的選擇性和征收模式的多樣性導(dǎo)致執(zhí)法口徑不統(tǒng)一，行政權(quán)責含混不清，并最終造成社保費的征繳率偏低，企業(yè)逃費欠費的現(xiàn)象比較嚴重。為扭轉(zhuǎn)這一不利局面，2018年中共中央印發(fā)的《深化黨和國家機構(gòu)改革方案》中，明確指出了國地稅機構(gòu)合并與社會保險費征收主體轉(zhuǎn)換兩大改革任務(wù)，緊接的《國稅地稅征管體制改革方案》則指定期限，要求于2019年1月1日前將社會保險費征收權(quán)責整體劃轉(zhuǎn)到稅務(wù)機關(guān)?；谖覈斍敖?jīng)濟、人口與政策的轉(zhuǎn)型形勢，社保費征收機制的稅式轉(zhuǎn)換意在祛除傳統(tǒng)“部門共治”的征繳體制弊病，依托稅務(wù)機關(guān)在信息獲取、征管能力、部門合作等方面的優(yōu)勢，籍由改善社保費的征繳實效來協(xié)調(diào)好國家福利擴增與社會減負釋壓之間的供需矛盾。

此次社保費征收體制改革覆蓋廣、時間緊、任務(wù)重、難題多、風險大，特別是原有三種模式下的征收權(quán)責交接各有差異，面臨不同的問題與阻礙。其一，在社保費征繳體制變革與征管權(quán)責分離方面，如何實現(xiàn)社保費稅式征收的平穩(wěn)轉(zhuǎn)換以及社保費征繳體制與基金管理體制的有效銜接實屬關(guān)鍵。其二，在社保部門與稅務(wù)機關(guān)之間，面臨權(quán)責劃轉(zhuǎn)、信息共享、征管對接等具體事宜。其三，在稅務(wù)機關(guān)與繳費義務(wù)人之間，由于原有的征收體制下企業(yè)社保歷史欠費等問題嚴重，社保費稅式轉(zhuǎn)換亦要解決企業(yè)負擔加重的社會憂慮，妥善處理好此類問題。基于上述改革難題，2018年9月13日、21日國家稅務(wù)總局辦公廳、人力資源社會保障部辦公廳先后印發(fā)《關(guān)于穩(wěn)妥有序做好社會保險費征管有關(guān)工作的通知》和《關(guān)于貫徹落實國務(wù)院常務(wù)會議精神切實做好穩(wěn)定社保費征收工作的緊急通知》(1)參見《國家稅務(wù)總局辦公廳關(guān)于穩(wěn)妥有序做好社會保險費征管有關(guān)工作的通知》(稅總辦發(fā)〔2018〕142號)、《人力資源社會保障部辦公廳關(guān)于貫徹落實國務(wù)院常務(wù)會議精神切實做好穩(wěn)定社保費征收工作的緊急通知》(人社廳函〔2018〕246號)。，明確了“保證平穩(wěn)落地”、“主體變政策不變”、“禁止地方自行組織清欠行動”等改革思路。在“穩(wěn)中求變”、“主體明確”、“降費減負”的總體基調(diào)下，如何實現(xiàn)地方社保費征收權(quán)責的順利平穩(wěn)交接，化解新舊征繳體制之間、社保機構(gòu)與稅務(wù)機關(guān)之間的權(quán)責交接難題，促成稅式征繳轉(zhuǎn)換下征管制度的良性接洽，乃眼下政界與學(xué)界面臨的首要議題。

一、社保費統(tǒng)一稅式征繳之體制改革

機構(gòu)體制的整合變革蘊含著部門間權(quán)責動態(tài)調(diào)整的深層法政機理，也必然牽涉權(quán)責劃轉(zhuǎn)過程中的行政交接問題，包括政府縱橫部門局部或整體行政職責調(diào)整過程中相關(guān)主體之間的事務(wù)交接與制度接洽。結(jié)合本文所述之社保費征管體制變革議題，便面臨著征收主體轉(zhuǎn)換下的征收權(quán)責交接問題，已然成為當前改革的焦點所在。為此，有必要先從本土政策檢視和改革指向領(lǐng)域兩方面予以展開，以期在了解此次改革之背景與意義的基礎(chǔ)上，引出社保費征收權(quán)責交接的問題。

(一)本土政策檢視：社保費選擇征繳的積弊

放眼寰宇，社保費征收主體大致涵蓋“社保部門”、“稅務(wù)部門”和“相關(guān)私營機構(gòu)”，其中，除了少數(shù)拉美國家、法國和中國香港等設(shè)立私營機構(gòu)負責征收以外，社保部門與稅務(wù)部門是當下廣泛實行的兩大主體。同時，各個國家或地區(qū)關(guān)于社保部門和稅務(wù)部門的權(quán)責組合方式并不同一，大致分為“分征”、“代征”和“混征”三種征繳模式，分別意為“稅費分立征管”、“費制稅式代征”、“拆分合作征管”。[1]總體上，從現(xiàn)實分布而言，結(jié)合各國關(guān)于社會保險的“稅費定性差異”和“征收主體不同”，世界范圍內(nèi)的社保費征繳體制多元共存，各有特色，每一國家和地區(qū)社保征繳機制的設(shè)計都有著深厚的國情基礎(chǔ)；從發(fā)展趨向來看，社保費稅式征收逐步得以推廣，稅費征收一體化正日益被大多數(shù)國家和地區(qū)所接受，上世紀三四十年代，一些發(fā)達國家開始轉(zhuǎn)向稅務(wù)部門征繳模式，數(shù)十年后，中東歐的一些國家如斯洛文尼亞、羅馬尼亞等也爭相效仿；從共同特點來說，勿論征繳模式有何種差異，各國的社保征繳體制一般都是統(tǒng)一、確定的，縱然在拆分合作征管模式中，稅務(wù)部門與社保部門的職責分工亦是清晰的，例如愛沙尼亞的失業(yè)保險與養(yǎng)老、醫(yī)療保險的征收主體分別對應(yīng)社保部門與稅務(wù)部門，這種社保類型區(qū)分化征繳模式并不影響征收主體的全國統(tǒng)一化與法律確定性。

反之，立足我國，在社會保險征繳主體的選擇上，歷史上經(jīng)歷了中華全國總工會征繳、征繳主體缺失、社會保險部門征繳、社會保險部門與稅務(wù)部門各為征繳主體四個階段。[2]現(xiàn)階段的社保費征繳模式始于上世紀末，自1995年寧波、武漢等地首開養(yǎng)老保險費銀行或地方稅務(wù)機關(guān)委托代征模式，1998年多部門聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)職工基本養(yǎng)老保險基金實行收支兩條線管理暫行規(guī)定》肯定了這一做法后， 由局部地方向全國多地、由養(yǎng)老保險領(lǐng)域開始向整個社保領(lǐng)域延伸開來。直至1999年的《社會保險費征繳暫行條例》第6條明文規(guī)定，“社會保險費的征收機構(gòu)由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定，可以由稅務(wù)機關(guān)征收，也可以由勞動保障行政部門按照國務(wù)院規(guī)定設(shè)立的社會保險經(jīng)辦機構(gòu)征收”，該選擇征繳的機制真正得以立法確立。社保費選擇征繳機制乃獨特的中國政策方案，有其初始背景與意義，但在運行中也暴露出許多弊端，被社會各界所詬病。盡管2010年社會保險法修改過程中試圖糾正，但由于各種觀點分歧較大，實難統(tǒng)一，為此立法機關(guān)進行了模糊化處理。

理論界普遍認為，我國社保費現(xiàn)有征繳體制的諸多弊端主要集中在以下幾個方面：(1)征收主體的地方可選擇性導(dǎo)致全國范圍內(nèi)各個地方的征繳模式呈現(xiàn)多元分散的局面。在社保費地方選擇征繳模式下，除了少數(shù)幾個省市實行稅務(wù)機關(guān)全責征收以外，大部分省市或?qū)嵭猩绫C構(gòu)全責征收，或?qū)嵭猩绫：硕ǘ悇?wù)代征，呈現(xiàn)出二元主體下的三元結(jié)構(gòu)狀態(tài)。 這種多元征收模式導(dǎo)致各個地方的社保費征管效率差異顯著，各區(qū)域、險種、行業(yè)、企業(yè)間的社保繳費水平不均衡[3]，嚴重掣肘了我國統(tǒng)一型社會保障制度的建立。(2)地方行使征收主體選擇確定權(quán)的過程亦常常失于固定性和脫離法定性，一些地方頻繁更換征收主體，征收權(quán)責的移交偏向政治化，如突發(fā)性事件、地方政治生態(tài)、部門的政治影響力都會影響地方的選擇決策。[4]例如，吉林、四川等省以及貴陽、長沙等市曾一度試行稅務(wù)征收，后來經(jīng)當?shù)卣畽?quán)衡后又改由社會保險經(jīng)辦機構(gòu)征收。[5](3)社保費的多元征收和多頭共管導(dǎo)致征管機構(gòu)定位不清、征繳管理職責交叉、征收權(quán)力碎片化[6]，并且催生出執(zhí)法剛性不足、部門利益爭奪和部門溝通協(xié)作不暢等問題[2]，顯示社保機構(gòu)全責征收的執(zhí)法能力或半責征收的協(xié)調(diào)能力不夠強。

(二)改革指向領(lǐng)域：社保費統(tǒng)一征繳的變革

一直以來，結(jié)構(gòu)失衡、多元征收、權(quán)責混合集成了我國社保費制度的總體缺陷，基于共享發(fā)展理念的指引，邁向統(tǒng)一、均衡、高效、可持續(xù)的社保費征管體制是為改革方向。十九大報告指出，我國未來要“全面建成覆蓋全民、城鄉(xiāng)統(tǒng)籌、權(quán)責清晰、保障適度、可持續(xù)的多層次社會保障體系”。圍繞此目標，我國當前的社會保障制度改革包括制度整合和機構(gòu)整合兩方面，前者目的在于提高制度的有效性、公平性與可持續(xù)性，后者目的意在精簡機構(gòu)，厘清管理職責，降低管理成本，提高管理效率。[7]其中，國地稅合并改革與社保費征收體制改革便具有機構(gòu)整合的意義：一方面，國地稅機構(gòu)合并為社保費稅務(wù)機關(guān)全責征收奠定了堅實的稅收征管的組織基礎(chǔ)，能夠整合國地稅機關(guān)的信息、資源和服務(wù)等優(yōu)勢；另一方面，社保費征收權(quán)責統(tǒng)一劃轉(zhuǎn)到稅務(wù)機關(guān)改變了多元分散的征管格局，建立起社保費的統(tǒng)一征繳機制，兩項改革共同促進社保費走向垂直管理和集中管理。

社保費征繳統(tǒng)一化變革首先面臨“征收主體之爭”，即社保機構(gòu)與稅務(wù)機關(guān)之間誰獨享征收權(quán)責更貼合國情、更具備優(yōu)勢，學(xué)界對此大致分為“費式征繳”與“稅式征繳”兩派。其一，主張“費式征繳”的學(xué)者認為采取社保機構(gòu)全責征繳模式，與我國獨特的社保制度相契合[1]，“能夠適應(yīng)就業(yè)形式多樣化和參保對象多元化的需要”。[5]其二，主張“稅式征繳”的學(xué)者認為選擇稅務(wù)機關(guān)全責征收社保費，“能有效利用現(xiàn)有稅務(wù)機構(gòu)和人力資源，降低社會保險費征繳成本，有利于社保資金收支兩條線管理”[8]，“還可以提升社會保障制度在橫向和縱向兩個方面的公平性”。[9]總之，雖然理論界觀點分歧明顯，但共識是地方選擇征繳和部門聯(lián)合征繳的體制缺陷只有實行社保費一體化、集中性征收方是正解。為此，結(jié)合我國一直以來社保費征繳的“軟、散、亂”背景，基于稅務(wù)機關(guān)的“比較資源優(yōu)勢”(如硬性稅法制約、強大信息獲取能力等)，我國最終將稅務(wù)機關(guān)定為社保費的全責征收主體，開啟了社會保障制度改革的新篇章，對于統(tǒng)一各地社保征管口徑、提升社保費征繳能力、合理分配征管職責及保障社保制度的高效可持續(xù)運行意義深遠。

(三)征收權(quán)責交接：社保費稅式征繳的關(guān)鍵

在實現(xiàn)社保費稅式征繳轉(zhuǎn)換的改革過渡期內(nèi)，牽涉到現(xiàn)有社保全責征收和稅務(wù)代征模式下之行政交接問題，根據(jù)中央的政策規(guī)定，聯(lián)系地方(河南省)改革方案中所提出的“一轉(zhuǎn)三不變”原則， 本次改革只將征收權(quán)責全部劃轉(zhuǎn)給稅務(wù)機關(guān)，相關(guān)機構(gòu)、編制、人員保持不變，因而主要涉及社保費征收行政的權(quán)責交接方面。征收權(quán)責交接是社保費征繳體制改革中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，一方面，權(quán)責交接意味著部門利益的調(diào)整，稅務(wù)與社保部門面臨社保費征收權(quán)責的增加與削減，同時，社保費征繳體制轉(zhuǎn)換也將給地方帶來新的增收動力，它是一種基于稅收征管這一強征收體系下的權(quán)力結(jié)果，因而需限制改革過渡期內(nèi)地方、部門間的利益驅(qū)動，避免出現(xiàn)改革“中梗阻”；另一方面，權(quán)責交接包括事務(wù)移交、信息對接與制度銜接等方面，故而有必要建立雙方的協(xié)商合作機制，以順暢推進改革的進程。

具體而言，本次社保機構(gòu)與稅務(wù)機關(guān)的征收權(quán)責交接具有以下特點：其一，要根據(jù)各地方現(xiàn)有征繳模式分別開展征收權(quán)責劃轉(zhuǎn)交接。首先，對實行社保全責征收模式的地方，要將征收權(quán)責整體轉(zhuǎn)移給稅務(wù)機關(guān)，社保繳費登記、申報、核定、征收、劃解、追欠、檢查及處罰等全過程均由稅務(wù)機關(guān)負責；其次，對實行社保核定稅務(wù)代征模式的地方，要實現(xiàn)部分征收權(quán)責向稅務(wù)機關(guān)移轉(zhuǎn)，賦予稅務(wù)部門完整的費用征收權(quán)，祛除部門共享社保費征收權(quán)下的權(quán)力分割弊??；最后，對于已經(jīng)實現(xiàn)稅務(wù)全責征收的地方，要保持現(xiàn)有征收政策不變，隨著其它地方社保征繳體制改革的完成，中央應(yīng)當加速推進社保制度的統(tǒng)一化進程。其二，社保費征收權(quán)責交接既囊括了社保與稅務(wù)兩部門的職責調(diào)整，也包括由此帶來的對接、清理、合作等問題。一是在對接問題上，面臨劃轉(zhuǎn)過程中的溝通協(xié)商、資料文本的清理移交、信息系統(tǒng)的對接聯(lián)調(diào)等；二是在清理問題上，應(yīng)當規(guī)制地方清理歷史欠費的自主行動，減輕改革給社會帶來的震動效應(yīng)；三是在合作問題上，涉及征管職責移交前后的部際合作機制構(gòu)建等。其三，社保費由費式征繳轉(zhuǎn)換為稅式征繳，必然涵蓋社保費制與社保制度的兼容、費征體系與稅征體系的替換、征管強化與降費減負的平衡等制度銜接問題。

二、社保費征收權(quán)責交接之難題化解

圍繞此次社保費征收權(quán)責交接改革，在各參與主體之間有著許多待解難題。一是在征收權(quán)責交接的雙方——社保機構(gòu)與稅務(wù)機關(guān)之間，需要二者就實施體制改革積極溝通協(xié)商，實現(xiàn)征收權(quán)責相關(guān)事項的高效交接；二是在新的統(tǒng)一征收機關(guān)(稅務(wù)機關(guān))與其它相關(guān)管理部門(如社保機構(gòu)、財政部門、審計部門、相關(guān)涉費信息主管部門等)之間，構(gòu)建長久有效的社保費部際合作征管機制尤為關(guān)鍵；三是在稅務(wù)機關(guān)與繳費人之間，還要顧及征繳體制改革對其可能造成的負擔加重的壓力，找出化解社保費歷史沉淀欠費與維護企業(yè)及職工經(jīng)營生存權(quán)之間矛盾的合理方案。

(一)職責劃轉(zhuǎn)與事務(wù)移交對接問題

機構(gòu)體制改革方案源自中央或地方政府的頂層設(shè)計，其具體實施依賴于相關(guān)組織機構(gòu)間的協(xié)商合作?，F(xiàn)階段的社保費征收權(quán)責交接，屬于非稅收入征管職責劃轉(zhuǎn)的首要改革領(lǐng)域，需要權(quán)責移交部門(社保機構(gòu))與權(quán)責接受主體(稅務(wù)機關(guān))之間共同協(xié)商解決社保費征收行政事務(wù)移交對接問題。由于各地社保征繳體制不一，因而需要地方政府在中央總體改革要求下統(tǒng)領(lǐng)和協(xié)調(diào)本地社保費征收權(quán)責劃轉(zhuǎn)與交接工作，由地方政府出臺具體方案，社保機構(gòu)、稅務(wù)機構(gòu)以及相關(guān)部門協(xié)商運作， 在實現(xiàn)社保費征收權(quán)責集中于稅務(wù)機關(guān)的基礎(chǔ)上，后續(xù)進一步推進征收政策與社保制度的統(tǒng)一。社保費征管職責劃轉(zhuǎn)主要涉及權(quán)責事項交接、資料檔案移交、信息系統(tǒng)對接、業(yè)務(wù)宣傳培訓(xùn)等，社保機構(gòu)與稅務(wù)機關(guān)應(yīng)就此展開協(xié)商。

1.根據(jù)各地方社保費征繳模式的不同，征收權(quán)責存在全部或部分的交接需求，需要視地方社保征收權(quán)責的配置情況實現(xiàn)因地交接。從理論而言，在社保機構(gòu)全責征收模式中稅務(wù)機關(guān)無權(quán)參與社保費征繳，在社保核定稅務(wù)代征模式中稅務(wù)機關(guān)只負責費用征收，無權(quán)進行繳費登記、申報以及核定管理等，而在稅務(wù)機關(guān)全責征收模式中，稅務(wù)機關(guān)負有全部的征繳權(quán)責。一些已進行稅務(wù)機關(guān)全責征收改革的地方對此界定不一，如廣東省規(guī)定主要包括繳費、參保登記、申報、審核(核定)、征收、劃解、追欠、查處、記賬、爭議處理、參保擴面等；而河南省將社保應(yīng)繳費額的核定權(quán)賦予了社保機構(gòu)；福建省規(guī)定社會保險登記、申報以及相應(yīng)的權(quán)限由勞動保障部門委托地方稅務(wù)機關(guān)辦理；遼寧省實行社保費金額的雙重申報體制。 鑒于此，社保征收權(quán)責全部劃轉(zhuǎn)稅務(wù)機關(guān)，應(yīng)當首先厘清社保費稅務(wù)機關(guān)全責征收模式中“全責”的范圍。本文主張應(yīng)在中央層面發(fā)文明確“全責征收”的涵義，將涉及征繳的全部權(quán)責劃轉(zhuǎn)到稅務(wù)機關(guān)，實現(xiàn)稅務(wù)統(tǒng)管征繳、社保統(tǒng)管支出的分工，并通過社保信息統(tǒng)一聯(lián)網(wǎng)架構(gòu)行政合作的橋梁。此外，還要確立“五費統(tǒng)征”的改革思路，以期實現(xiàn)社會保險費的集中征繳。

2.在機構(gòu)改革過渡期內(nèi)，還有資料檔案移交、信息系統(tǒng)對接和業(yè)務(wù)宣傳培訓(xùn)等事宜。首先，社保費征收權(quán)責劃轉(zhuǎn)稅務(wù)機關(guān)，要將改革期內(nèi)的一些未辦理完畢的文件材料(如費用登記資料、申報繳費資料、社保核定材料等)，移交給稅務(wù)機關(guān)繼續(xù)處理，并由其妥善保存。其次，社保機構(gòu)與稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強雙方信息系統(tǒng)的互聯(lián)對接，做好數(shù)據(jù)分析評估和清理遷移，按時完成信息系統(tǒng)升級對接和聯(lián)調(diào)測試，特別是利用好當前的金稅三期個人稅收管理系統(tǒng)，實現(xiàn)社保登記信息與稅務(wù)登記信息的比對，科學(xué)準確地核定繳費基數(shù)和應(yīng)繳費額。最后，稅務(wù)機關(guān)還應(yīng)加強此次體制改革的宣傳力度，對相關(guān)稅務(wù)人員開展業(yè)務(wù)培訓(xùn)，同時將社保繳費服務(wù)納入現(xiàn)有納稅服務(wù)體系之中，通過稅務(wù)局網(wǎng)站、12366納稅咨詢專線以及自媒體平臺等及時向社會公眾傳遞政策資訊，暢通民眾行使知情權(quán)和參與權(quán)的有效通道。

(二)征管分離與行政部門合作問題

費用征繳是社保費征收管理的重要一環(huán)，收費權(quán)、支出權(quán)、管理權(quán)和審計權(quán)共同構(gòu)成了社保費的鏈條式征管機制。從社保費征管的公平、效率和安全價值而論，“征管分離”和“權(quán)力整合”是促成跨部門合作行政的基礎(chǔ)理念。然而，社保費費式征繳體制中存在部門征收與管理職能的統(tǒng)合或交叉現(xiàn)象，導(dǎo)致征管權(quán)責混合、征收權(quán)責切割等問題突出。一方面，社保全責征收下社保經(jīng)辦機構(gòu)同時負責費用征收和資金發(fā)放，這種征管權(quán)責配置模式不符合社保費收支兩條線原則；另一方面，社保與稅務(wù)聯(lián)合征收中由于征收權(quán)責被一分為二，需要兩部門共同合作，這無疑影響了社保費的征收效率，增加了征收成本。為此，確立稅務(wù)機關(guān)征收社保費的主體地位，既能夠?qū)⑸绫ＹM征收權(quán)與其它權(quán)力拆分開來，實現(xiàn)“稅務(wù)收、財政管、社保支、審計查”的多部門管理格局[10]，也能夠發(fā)揮稅務(wù)部門在公眾形象、執(zhí)行能力、專業(yè)技能、信息化水平等方面的比較優(yōu)勢[11]，集中全部征繳權(quán)力于稅務(wù)機關(guān)一身，從而提高社保費征繳的規(guī)范性與有效性。

社保費稅式征繳轉(zhuǎn)換之后，雖然社保與稅務(wù)兩部門各司收支職能，但基于信息對稱性和收支關(guān)聯(lián)性，稅務(wù)機關(guān)在履行社保費征收職權(quán)時，必然要與社保機構(gòu)構(gòu)建政策互通、信息互聯(lián)、業(yè)務(wù)互動的部際合作機制。具體而言，一是在政策互通上，社保機構(gòu)的管理政策要與稅務(wù)機關(guān)的征收政策相銜接，實現(xiàn)社會保險制度與費用征繳制度、待遇發(fā)放與費用征收的精準對接和收支平衡，確立起統(tǒng)一地域內(nèi)的部門會商式政策制定機制。二是在信息互聯(lián)上，社保費稅式征繳離不開社保與稅務(wù)部門的明確分工和通力配合，而信息資源共享是部門合作的首要議題。一直以來，由于社保機構(gòu)的征收強制性不足和稅務(wù)機關(guān)代征模式中的信息不對稱、信息聯(lián)通不暢等問題，大量漏征漏管現(xiàn)象嚴重。[12]為此，社保費征收權(quán)責交接稅務(wù)機關(guān)后，必須打破部門間的信息溝通障礙，確立以“稅務(wù)征繳為核心、社保協(xié)作為輔助”的部門信息共享合作機制，著力建設(shè)社會保險費征繳數(shù)據(jù)信息共享系統(tǒng)，打通地方稅務(wù)機關(guān)、社會保險經(jīng)辦機構(gòu)、財政、國庫、銀行等相關(guān)部門和單位間的信息共享通道。三是在業(yè)務(wù)互動上，社保與稅務(wù)部門之間不僅存在收支業(yè)務(wù)過渡，在社保費征繳過程中也難免產(chǎn)生關(guān)聯(lián)。當核定繳費金額、查實社保數(shù)據(jù)、聯(lián)合開展清查欠費行動、監(jiān)督檢查征繳情況時，雙方都需尋求另一方的信息和行動支持。

(三)市場保護與歷史欠費清理問題

長久以來，出于政策、企業(yè)和個人三方面原因，我國社保歷史欠費問題十分突出。社保征管體制變革之前，中央和各級地方利用各種政策措施試圖解決該問題，如將補繳歷史欠費作為優(yōu)惠政策享受條件、開展社保費清欠行動、制定欠費管理辦法、訴諸司法途徑等， 但由于征繳制度滯后、征繳主體合謀以及征繳環(huán)境變遷等原因，社保歷史欠費癥狀非但未能得以徹底治愈，反有擴增之勢。中央社保征管體制改革決策一經(jīng)做出，一些地方馬上主動開展清理歷史欠費的專項行動，如黑龍江省開展對重點行業(yè)、企業(yè)基本養(yǎng)老保險征繳問題的專項整治行動，與此同時，安徽銅陵、河南汝陽、江蘇無錫、湖北襄陽等地稅務(wù)部門也開始了欠繳社保費申請強制執(zhí)行程序。其中，尤以江蘇常州裕華玻璃有限公司欠繳社保費被申請強制執(zhí)行一案引人注目，該案激發(fā)了市場尤其是小微企業(yè)對因地方稅務(wù)機關(guān)追繳拖欠社保費導(dǎo)致負擔驟升的社會憂慮。 一時間，部分地方發(fā)起的社保歷史欠費清繳行動似有運動化、擴散化之勢，又恰逢國家經(jīng)濟下行以及復(fù)雜國際關(guān)系背景，為維系社保體制改革的平穩(wěn)過渡，保護市場秩序穩(wěn)定，中央及時遏制了這一苗頭，明確了地方不得自行組織開展清欠工作的原則。禁止地方清理社保歷史欠費的中央決策體現(xiàn)了其一貫的漸進式、溫和性改革思維，特別是時下正逢中央提出要支持和服務(wù)民營經(jīng)濟發(fā)展，稅費負擔減免無疑是重頭戲，國家稅務(wù)總局印發(fā)的《關(guān)于實施進一步支持和服務(wù)民營經(jīng)濟發(fā)展若干措施的通知》中就進一步明確，“對包括民營企業(yè)在內(nèi)的繳費人以前年度欠費，一律不得自行組織開展集中清繳”。

然而，暫停清理社保歷史欠費并不意味著不再追繳，而是基于平穩(wěn)企業(yè)負擔的考慮，緩和征繳體制變革對市場造成的沖擊，突出穩(wěn)定征收的首要政治任務(wù)。隨著稅務(wù)全責征繳范式的成功轉(zhuǎn)換，稅務(wù)機關(guān)將制定解決該問題的妥善方案，同時通過階段性降低社保費率、結(jié)構(gòu)性減稅降費以及增加公共財政資金馳援社?；鸬确绞剑畲笙薅鹊亟档臀磥矶悇?wù)機關(guān)清繳欠費對企業(yè)的不利影響。繼認識國家關(guān)于解決社保歷史欠費問題的基本策略之后，本文認為，還應(yīng)當從以下方面構(gòu)建專門的社保費清欠機制。

第一，社保歷史欠費的清理應(yīng)當由中央統(tǒng)籌安排，取得法治過程與政策結(jié)果的平衡。此前地方政府紛紛開展社保費清欠行動，有增加社保收入、懼于政治問責等多方因素。在改革過渡期內(nèi)，地方雖不能再違令開展該項行動，但仍負有信息統(tǒng)計等義務(wù)，查實歷史欠賬，留待后續(xù)中央稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)籌制定關(guān)于清理社保歷史欠費的法規(guī)政策。值得注意的是，社保費清欠過程應(yīng)當嚴格遵守相關(guān)法律法規(guī)，杜絕以專項運動和下達任務(wù)的形式急速處理歷史欠費，而是要借助稅務(wù)機關(guān)的征繳稽查優(yōu)勢，依法依規(guī)依程序處理，避免地方單方面追求清欠結(jié)果，從而損及企業(yè)的生存發(fā)展權(quán)益。理想的清欠機制設(shè)計要以法治為基礎(chǔ)，既要注重短期的法律效益，更要關(guān)注長期的經(jīng)濟效益。社保歷史欠費的形成不是短時間單方面作用的結(jié)果，其根本解決也不應(yīng)指望相關(guān)部門的突擊追征，而是依賴于社保制度的整體改革、稅務(wù)執(zhí)法的合法運行乃至市場經(jīng)濟的政策完善等協(xié)同推進，一旦社?；鸫篌w實現(xiàn)了收支平衡，企業(yè)歷史欠費規(guī)模不至于影響其正常生產(chǎn)經(jīng)營，社保費稅務(wù)全責征繳機制發(fā)揮出促進繳費遵從的社會效應(yīng)，歷史欠費問題便會逐步解決。

第二，社保歷史欠費的清理應(yīng)當建立部門合作體制，區(qū)別實施清欠政策，提升社保費征繳效果。首先，各地社保與稅務(wù)部門應(yīng)協(xié)同做好社保歷史欠費信息的搜集、甄別和整理工作，將原來由社保部門保存的欠費資料移交稅務(wù)部門，稅務(wù)與銀行、國庫等單位部門應(yīng)當做好欠費企業(yè)資金流向、清繳記錄等信息的匯集共享工作，當稅務(wù)機關(guān)行使保全或強制執(zhí)行措施時，銀行或金融機構(gòu)負有凍結(jié)或扣繳的協(xié)助義務(wù)，待欠費征繳結(jié)束，國庫部門要協(xié)助資金入庫事宜。其次，針對改革之前發(fā)生的歷史欠費實行分類動態(tài)管理，加強重點費源監(jiān)控管理和欠費催報催繳工作，根據(jù)企業(yè)實際情況設(shè)計具有針對性的清繳方案，可與企業(yè)簽訂分期還款協(xié)議，緩解企業(yè)一次性交清社保欠費的資金壓力，稅收強制執(zhí)行權(quán)的運用應(yīng)以企業(yè)經(jīng)營實況和守法意識等為要件。最后，要加大對社保體制改革后拖欠、逃避社保繳費義務(wù)的單位和個人的追繳和懲處力度，包括稅務(wù)征繳力度的強化、逃欠費行為的加罰制度、社保繳費失信行為的制裁等，特別是“信用罰”的引入，如我國正推動建立的社會保險領(lǐng)域嚴重失信的“黑名單”制度，給予失信人在“政府采購、交通出行、招投標、生產(chǎn)許可、資質(zhì)審核、融資貸款、市場準入、稅收優(yōu)惠、評優(yōu)評先”等多方面限制。

第三，社保歷史欠費的清理應(yīng)當注意稅式與費式新舊征繳體制下的實體和程序差異。一是在實體層面，以逃欠社保費法律責任為例，《社會保險費征繳暫行條例》規(guī)定從欠繳之日起，按日加收千分之二的滯納金，對于遲延繳納的相關(guān)責任人員處5000元以上20 000元以下的罰款，而《稅收征收管理法》及其實施細則，既列舉了不同違法情形之擔責形式，如逃避檢查、隱匿轉(zhuǎn)移財產(chǎn)等，更采取倍數(shù)罰的形式，滯納金比例為萬分之五，綜合來看處罰力度更大。此外，也要注意到費式與稅式征繳體制關(guān)于滯納金與罰沒收入歸屬的不同規(guī)定，前者要求“滯納金并入社會保險基金”，而后者指出“涉稅罰沒收入應(yīng)上繳國庫”，本文認為應(yīng)保留社保逃欠費的滯納金等相關(guān)罰沒收入并入社會保險基金的做法，由于社保費的行政收費性質(zhì)，并不違背“涉稅罰沒收入上繳國庫”的規(guī)定。二是在程序?qū)用妫饕w現(xiàn)在繳費義務(wù)人權(quán)利救濟和征管部門的催繳權(quán)力兩方面：一方面，在費式征繳體制下，實行行政復(fù)議訴訟的選擇救濟，而在稅式征繳體制下，實行稅務(wù)復(fù)議訴訟的“雙重前置”制度，有待后續(xù)稅收征管法修訂對此做出回應(yīng)；另一方面，前者征收部門必須申請人民法院強制征繳，而后者可由稅務(wù)機關(guān)采取強制執(zhí)行措施或者申請法院強制執(zhí)行。

三、社保費稅式征繳轉(zhuǎn)換之制度接洽

社保費征繳體制改革并不僅僅包含征收權(quán)責的轉(zhuǎn)換交接，更涉及到稅式征繳范式確立后的多方面變革、接軌和平衡。其一，費用征繳體制是國家社保制度的重要組成部分，社保費征繳范式的變革只是社保改革的一個方面，需要推進社保制度的整體改革；其二，社保費稅征體系確立過程中的關(guān)鍵問題是課征要素的確定與統(tǒng)一，尤其是費基和費率之設(shè)計議題；其三，稅式征繳轉(zhuǎn)型意在強化社保費的收入過程和結(jié)果，基于國家力推結(jié)構(gòu)性減稅降費和踐行稅費法定之背景，有必要平衡好強化征管與降費減負之間的關(guān)系。

(一)征繳范式與社保制度的兼容并蓄

我國自確立社保費制以來，雖然理論與實務(wù)界不時發(fā)出“社保費改稅”的呼聲，但“稅派”與“費派”觀點分歧實難達成共識。從世界范圍內(nèi)各個國家和地區(qū)的社保收入形式來看，也大體有稅費之別，收入形式的選擇往往建立在國情基礎(chǔ)之上。我國本次社保費征收權(quán)責劃轉(zhuǎn)稅務(wù)機關(guān)延續(xù)了一貫的費制本質(zhì)，鑒于一直以來我國在非稅收入征繳上存在分散管理、違法亂象和監(jiān)管不力等問題，社保費的稅式征繳轉(zhuǎn)換是逐步實現(xiàn)非稅收入稅式征管改革的重要面向。雖然當下我國仍采取社保費的形式，但隨著社保費稅式征繳范式的確立，以及社會保障制度的全民覆蓋化，未來建立起社會保障稅制度值得期待。

立足當下，我國在保留社保費制的基礎(chǔ)上采取“費制稅征”形式，需整體考量現(xiàn)行社保制度是否與之兼容，以及是否契合轉(zhuǎn)型時期的社會保障發(fā)展需求，即應(yīng)當以征繳體制與社保體制的兼容性、適時性和對接性作為社保制度改革的評判標準?；诖耍疚恼J為我國社保制度改革應(yīng)當重點關(guān)注三個問題。

一是逐步實現(xiàn)社會保險的統(tǒng)籌合并。長久以來，我國基本養(yǎng)老保險基金停留在省級統(tǒng)籌層面，各地區(qū)的養(yǎng)老金收支差異較大。全國主要省份基本養(yǎng)老保險基金尚有結(jié)余，廣東省2016年累計結(jié)余甚至占到全國的1/5，相比之下，黑龍江省累計結(jié)余卻為負數(shù)。[13]面對省級統(tǒng)籌下部分地區(qū)的養(yǎng)老金支付困難，十九大報告中提出要積極推進基本養(yǎng)老保險的全國統(tǒng)籌，2018年國務(wù)院印發(fā)《關(guān)于建立企業(yè)職工基本養(yǎng)老保險基金中央調(diào)劑制度的通知》，決定從當年7月1日起，中央政府通過轉(zhuǎn)移支付和養(yǎng)老保險中央調(diào)劑基金對地方進行補助，開啟了養(yǎng)老保險全國統(tǒng)籌的第一步，今后還應(yīng)逐步實現(xiàn)繳費比例、繳費基數(shù)核定辦法、待遇計發(fā)和調(diào)整辦法等政策的全國統(tǒng)一制定。此外，我國還正在計劃實施生育保險和基本醫(yī)療保險合并工作，現(xiàn)有社會保險類型有進一步精簡合并的改革趨勢。

二是統(tǒng)賬結(jié)合社保模式的漸進轉(zhuǎn)型?，F(xiàn)階段我國的養(yǎng)老保險領(lǐng)域?qū)嵭猩鐣y(tǒng)籌與個人賬戶結(jié)合的部分積累制，這種統(tǒng)賬結(jié)合的混合模式實際上仍發(fā)揮著現(xiàn)收現(xiàn)付模式的功能，當前所籌集的資金均用于現(xiàn)有退休人員的養(yǎng)老保障支付[14]，個人賬戶的累積投資效應(yīng)未能得以充分彰顯。因而，我國需要在堅持現(xiàn)有統(tǒng)賬結(jié)合機制基礎(chǔ)上，繼續(xù)完善個人賬戶，重新審視個人賬戶的功能定位[15]，逐步過渡到名義賬戶制。

三是優(yōu)化社?；鹜顿Y和充實機制。“現(xiàn)實的問題不在于是否應(yīng)該運用社會保障基金去進行私人投資，而是要確定一種合理的投資方式和投資比例”。[16]根據(jù)《全國社會保障基金條例》、《全國社會保障基金投資管理暫行辦法》、《全國社會保障基金境外投資管理暫行規(guī)定》等相關(guān)法律法規(guī)，社保基金理事會負責制定社?；鹜顿Y經(jīng)營策略，后續(xù)其還應(yīng)在確保資金安全性、收益性、流動性等前提下開展基金的投資經(jīng)營。同時，考慮到社?；鸬氖罩Р黄胶鈫栴}，根據(jù)政府對社保基金預(yù)算不足時的補貼責任，我國劃轉(zhuǎn)部分國有資本充實社保基金， 但不應(yīng)將社保的精算平衡與財政的預(yù)算平衡掛鉤，盡可能地弱化社會保險對財政的依附性[17]，以提升社保基金的獨立運行能力。

(二)稅征體系與課征要素的統(tǒng)一確定

在以往的選擇征繳模式下，社保費的課征要素因地而制，地方在執(zhí)行過程中對于國家已明確的要素也常常變通，特別是社保費的費基和費率地方化問題突出，不僅導(dǎo)致社保費征繳的區(qū)域不均衡和市場不公平競爭，更造成社保費征繳過程中柔性執(zhí)法和普遍違法問題嚴重。故而，社保費稅式征繳范式轉(zhuǎn)換之后，應(yīng)力爭實現(xiàn)費基和稅率等課征要素的確定與統(tǒng)一。

其一，在費基的確定與合規(guī)方面，社保費基數(shù)是按照職工上一年度所有工資性收入所得的月平均額來進行確定，一般是以各省市社會平均工資的60%～300%為繳納基數(shù)，但在實踐中，不僅各地繳費基數(shù)認定的比例差異懸殊，而且大部分企業(yè)都存在社?；鶖?shù)不實問題。據(jù)《中國企業(yè)社保白皮書2018》觀察，能夠依法按照上年度職工工資作為繳費基數(shù)的企業(yè)占比不到三成，當前企業(yè)社保合規(guī)已逐步走過了“不繳社?！薄ⅰ斑t繳社?！钡碾A段，進入“繳了但基數(shù)不足”的階段。為此，我國應(yīng)規(guī)范地方社保繳費基數(shù)確定比例，同時在稅收征管體制下通過個人所得稅繳納信息的比對，核實企業(yè)的真實繳費基數(shù)，對于違規(guī)申報繳費基數(shù)的企業(yè)應(yīng)加大懲處力度。

其二，在費率的法定與統(tǒng)一方面，有的險種如基本養(yǎng)老保險，雖然國家規(guī)定了統(tǒng)一的社保繳費率，但在實際執(zhí)行過程中，部分省市為了招商引資主動降低企業(yè)繳費率，如廣東省養(yǎng)老保險企業(yè)的繳費率為13%～14%，廈門為12%，杭州為14%，較全國低出6～8個百分點；還有基本醫(yī)療保險，其費率設(shè)定權(quán)本來就交給了地方。費率的地方差異化不利于國家統(tǒng)一市場的形成，因此，我國應(yīng)當通過修訂相關(guān)法律法規(guī)，將社保費率法定化和統(tǒng)一化，杜絕地方費率設(shè)置權(quán)的不規(guī)范行使。

(三)征管強化與降費減負的平衡共進

社保費稅式征繳轉(zhuǎn)換意在塑造社保費規(guī)范與有效征收的法律和部門權(quán)威，通過征管分離和強化征繳，試圖厘清社保費的收支權(quán)責以及保障社保制度的良性運行。然而，社保制度的持續(xù)健康發(fā)展也要兼顧到承擔繳費義務(wù)的單位與個人的負擔情況，不能舍本逐末，征管強化必須以保障企業(yè)與個人的生存發(fā)展權(quán)為前提要件，特別是在當前國家支持市場經(jīng)濟發(fā)展壯大，主張減稅降費、簡政放權(quán)的轉(zhuǎn)型背景下?；诖耍覈鴽Q定實施階段性降低社保費率，截至2018年底已陸續(xù)五次降低社保費率。除了調(diào)低社保費率以外，我國還不斷刪減不必要的行政收費項目，精簡行政審批程序，最大化減少不必要的社會負擔。此外，我國還正積極推進稅收領(lǐng)域的減稅行動，譬如新個人所得稅法的修訂通過，既調(diào)高了基本費用扣除標準，而且還在確立綜合與分類所得稅制、設(shè)立多種扣除機制等方面取得了重要突破。未來我國社保制度的發(fā)展方向一定是強化征管與降費減負協(xié)同發(fā)力，二者共生共贏，社保費稅式強征繳也可為降低社保費率、促進降費減負提供可行空間。

四、結(jié) 語

新時期中國社會的主要矛盾已轉(zhuǎn)向人民日益增長的美好生活需要和不平衡不充分的發(fā)展之間的矛盾，具體到社會保障層面，由于區(qū)域、城鄉(xiāng)和代際發(fā)展不平衡，社會保險難以充分滿足社會大眾的風險防御需求?！吧鐣ｋU是對大的生活風險給予保護的帶有強制性質(zhì)的共同承擔責任的聯(lián)盟”[18]，同盟者所繳納的社保費是踐行社會保障使命的物質(zhì)基礎(chǔ)。由于過去我國在社保征繳體制方面存在的諸多問題，未能構(gòu)建起統(tǒng)一、規(guī)范且有效的征繳體制，地方發(fā)展不平衡和政策分散性掣肘了統(tǒng)一社保制度的建立；同時，繳費義務(wù)單位和個人逃欠費現(xiàn)象嚴重，從而導(dǎo)致社保制度運行遭遇諸多困境。本次社保征管體制變革，意在確立稅務(wù)機關(guān)全責征收社保費的統(tǒng)一征繳范式，將扭轉(zhuǎn)過去社保費的征繳亂象，稅式征繳范式的確立過程不僅涉及到社保與稅務(wù)部門之間的權(quán)責交接和合作共享，也將促使整個社保制度做出調(diào)整，以適應(yīng)國家社會保障均等化的發(fā)展訴求。