■ 高彬強(qiáng)（蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）

在全球經(jīng)濟(jì)低迷，我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度放緩的大背景下，中小企業(yè)的生存、發(fā)展環(huán)境日益嚴(yán)峻。產(chǎn)品工藝、產(chǎn)品質(zhì)量、服務(wù)質(zhì)量的日益趨同使得行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)更為激烈。中小企業(yè)要想在這樣的環(huán)境中逆勢(shì)增長(zhǎng)脫穎而出，除了要隨時(shí)關(guān)注外部市場(chǎng)環(huán)境及時(shí)調(diào)整企業(yè)發(fā)展方向外，還應(yīng)該關(guān)注企業(yè)內(nèi)部管理相關(guān)制度的建設(shè)和完善。要想達(dá)到這一目的除了要對(duì)公司文化進(jìn)行革新外，還需要使用先進(jìn)的管理工具。但是諸如平衡計(jì)分卡、作業(yè)成本法等管理會(huì)計(jì)工具用于起來相對(duì)較為復(fù)雜，成本也相應(yīng)的較高，對(duì)于大多數(shù)中小企業(yè)而言并不適用。因而結(jié)合中小企業(yè)的具體特點(diǎn)選擇相適應(yīng)的管理會(huì)計(jì)工具進(jìn)而提高公司的經(jīng)營(yíng)管理能力，為企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展打下牢靠的基礎(chǔ)是勢(shì)在必行的。如此，也就使得中小企業(yè)成長(zhǎng)為大型企業(yè)在公司管理方面不至于成為短板。

一、責(zé)任成本管理概述

責(zé)任成本管理作為一種行之有效的公司管理工具，經(jīng)過上百年的發(fā)展在理論與實(shí)踐領(lǐng)域均取得了顯著的成果助力了大量的企業(yè)發(fā)展壯大。它依據(jù)公司內(nèi)部各單元不同的屬性，將公司劃分為不同的責(zé)任成本中心并明確各責(zé)任成本中心的職責(zé)，妥善處理責(zé)任成本中心的之間的關(guān)系，從而構(gòu)建出一個(gè)個(gè)“權(quán)責(zé)利”相結(jié)合的責(zé)任單位。公司通過責(zé)任成本預(yù)算、責(zé)任成本核算、責(zé)任成本考核等必要的過程對(duì)各責(zé)任中心的可控成本進(jìn)行管理控制。在使用責(zé)任成本管理的過程中，實(shí)際上對(duì)公司的在組織結(jié)構(gòu)優(yōu)化、管理制度完善都有著重要的意義。此外，權(quán)責(zé)利的協(xié)調(diào)一致還有助于調(diào)動(dòng)各責(zé)任中心乃至乃至每一個(gè)員工參與到經(jīng)營(yíng)管理的積極性，從而使得整個(gè)公司的運(yùn)轉(zhuǎn)進(jìn)入一個(gè)良性的有機(jī)循環(huán)增強(qiáng)公司的發(fā)展?jié)摿Α?/p>

二、中小企業(yè)推廣責(zé)任成本管理的必要性

20世紀(jì)60年代，西方許多大公司面臨競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的市場(chǎng)環(huán)境，相繼在公司內(nèi)部推行責(zé)任成本管理并取得了相應(yīng)的成就。在我國(guó)，責(zé)任成本的大量使用開始于20世紀(jì)90年代，許多大公司在降低成本費(fèi)用方面進(jìn)行了大量的嘗試，由此形成了一套具有自身特點(diǎn)的責(zé)任成本管理體系。但是長(zhǎng)期以來責(zé)任成本管理工具的使用者多為大型企業(yè)，甚少有中小企業(yè)進(jìn)行這方面的嘗試。

在我國(guó)，大量的中小企業(yè)還處于粗放式的增長(zhǎng)階段，大多缺乏較為精細(xì)的管理。這些企業(yè)普遍存在利潤(rùn)率低、成長(zhǎng)空間小、存續(xù)時(shí)間短的缺點(diǎn)。也這個(gè)是因?yàn)檫@些缺點(diǎn)的存在，中小企業(yè)無力、也不愿去嘗試改進(jìn)自身的管理。當(dāng)前，許多熱門的管理會(huì)計(jì)工具在使用起來對(duì)公司有著較高的要求，大量的中小企業(yè)也被這些工具較高的要求拒之門外。但是，中小企業(yè)改善管理的迫切需求并不會(huì)因此而稍有減弱。

因此，尋找一種行之有效、使用簡(jiǎn)便的管理工具對(duì)于優(yōu)化中小企業(yè)管理問題迫在眉睫。責(zé)任成本管理有著清晰而明確的實(shí)施流程，其適用的范圍既包括投入產(chǎn)出來可以量化的生產(chǎn)業(yè)務(wù)部門，還包括不產(chǎn)生收益只產(chǎn)生成本費(fèi)用的輔助部門；不僅可以用預(yù)算來進(jìn)行成本費(fèi)用的管控，還可以通過預(yù)算與實(shí)際情況的差異分析來進(jìn)行績(jī)效的考核。此外，責(zé)任成本管理的實(shí)施具有很大的靈活性，其責(zé)任成本中心的劃分可以完美的適配絕大多數(shù)的中小企業(yè)組織架構(gòu)。基于責(zé)任成本管理的相關(guān)特點(diǎn)和中小企業(yè)的管理需求，在中小企業(yè)進(jìn)行責(zé)任成本的推廣可以有效降低成本費(fèi)用，同時(shí)提高企業(yè)的管理能力進(jìn)而為中小企業(yè)的成長(zhǎng)發(fā)展提供助力。

三、責(zé)任成本管理流程問題

（一）責(zé)任成本中心的劃分

依據(jù)各部門的性質(zhì)和所擁有的權(quán)限，可以將企業(yè)內(nèi)部的各個(gè)自然單位或人為劃分的單位劃分為費(fèi)用中心、標(biāo)準(zhǔn)成本中心、利潤(rùn)中心、投資中心。一般而言，費(fèi)用中心為財(cái)務(wù)部、人力資源部等投入產(chǎn)出無法計(jì)量的輔助性部門；對(duì)投入產(chǎn)出有著穩(wěn)點(diǎn)關(guān)系的部門則可以劃分為標(biāo)準(zhǔn)成本中心；能夠決定生產(chǎn)和銷售的部門則劃分為利潤(rùn)中心，利潤(rùn)中心又可以根據(jù)是否對(duì)外銷售劃分為自然利潤(rùn)中心和人為利潤(rùn)中心；能夠決定生產(chǎn)銷售還可以決定投融資的部門則可以劃分為投資中心，一般來說投資中心可以是整個(gè)公司整體也可以是子公司、分公司乃至于權(quán)限較大的某一個(gè)產(chǎn)品事業(yè)部?？傊?zé)任成本中心的劃分目的是方便企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理，要遵循責(zé)任成本中心劃分與企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)相適應(yīng)這一基本原則。

劃分責(zé)任成本中心的過程實(shí)質(zhì)上也是幫助企業(yè)梳理業(yè)務(wù)流程的過程，在這一過程中企業(yè)可以對(duì)原有的管理流程進(jìn)行優(yōu)化，對(duì)于企業(yè)提高自身的管理能力有著很大的幫助，企業(yè)應(yīng)當(dāng)把握住這樣的機(jī)會(huì)。通過優(yōu)化企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)，原有的不合理的職能單位將會(huì)被取締，原有的內(nèi)控方面的漏洞也會(huì)在一定程度上被修復(fù)。企業(yè)可以在審視自身管理流程的基礎(chǔ)上嘗試找到新的增長(zhǎng)點(diǎn)，隨著管理能力的提升企業(yè)也將有能力去利用更多更先進(jìn)的管理會(huì)計(jì)工具進(jìn)行企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理。

（二）責(zé)任成本預(yù)算編制

責(zé)任成本預(yù)算的編制是建立在責(zé)任成本中心劃分的基礎(chǔ)上的，各責(zé)任成本中心預(yù)算編制的依據(jù)是本部門的可控成本。不同的責(zé)任成本中心擁有的權(quán)限不同，相應(yīng)的責(zé)任成本預(yù)算包含的內(nèi)容也就不同。所編織的責(zé)任成本預(yù)算既要體現(xiàn)出降低成本的目的也要符合相應(yīng)的具體情況，若責(zé)任成本預(yù)算編制的過于寬松則起不到降低成本的目的，編制的過緊則員工再努力也無法達(dá)到。因而使得編制的責(zé)任成本預(yù)算具有可實(shí)現(xiàn)性才能充分調(diào)動(dòng)各部門的積極性。

通常來說，責(zé)任成本預(yù)算的編制方式有自上而下和自下而上兩種。前者是公司高層制定總的預(yù)算目標(biāo)進(jìn)而將這一預(yù)算目標(biāo)層層分解到相應(yīng)的責(zé)任成本中心，這會(huì)使得預(yù)算編制與實(shí)際情況不相符。后者是指各責(zé)任成本中心分別編制各自的預(yù)算，通過逐級(jí)匯總形成整個(gè)企業(yè)的預(yù)算，這會(huì)使得預(yù)算松弛。因而，最好的預(yù)算編制方法是上下結(jié)合的方式，通過上下級(jí)間充分的溝通與交流將公司整體目標(biāo)與各責(zé)任中心的實(shí)際情況相結(jié)合制定出公司整體可以接受的預(yù)算目標(biāo)。

（三）責(zé)任成本核算

責(zé)任成本的核算有單軌制和雙軌制兩種，單軌制核算過程較為簡(jiǎn)單但結(jié)果并不可靠，雙軌制核算結(jié)果較為精確但過程卻較為復(fù)雜。企業(yè)可以根據(jù)公司自身的情況進(jìn)行選擇，其最終的目的是借助于合算的結(jié)果對(duì)各責(zé)任中心進(jìn)行考核。當(dāng)然，若公司有相應(yīng)的能力對(duì)責(zé)任成本進(jìn)行雙軌制核算無疑效果更好。

進(jìn)行責(zé)任成本核算時(shí)也應(yīng)當(dāng)避免為核算而核算的情況出現(xiàn)。盡管責(zé)任成本核算的目的是考核，但這也是會(huì)計(jì)人員參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的一個(gè)重要入口。在核算時(shí)，會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)有意識(shí)的去關(guān)注責(zé)任成本預(yù)算的實(shí)現(xiàn)情況，及時(shí)的反饋預(yù)算執(zhí)行過程中遇到的各種情況，嘗試與相關(guān)責(zé)任成本中心進(jìn)行溝通與交流，協(xié)助其更好的執(zhí)行預(yù)算。這在一定程度上有助于改善中小企業(yè)普遍存在的重核算輕管理的情況。

（四）責(zé)任成本考核

對(duì)各責(zé)任中心的考核是建立在責(zé)任中心相應(yīng)的權(quán)責(zé)之內(nèi)的。首先應(yīng)該對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行分析，進(jìn)而找出預(yù)算與實(shí)際情況存在的差異，并分析導(dǎo)致差異的原因。對(duì)于預(yù)算執(zhí)行優(yōu)異的責(zé)任中心應(yīng)該給予一定的獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)于預(yù)算執(zhí)行較差的責(zé)任中心應(yīng)該給予一定的懲罰。在責(zé)任成本考核階段建立相對(duì)公平的獎(jiǎng)懲制度是責(zé)任成本管理的必須程序，其可以調(diào)動(dòng)各責(zé)任中心乃至每個(gè)員工的降低成本費(fèi)用的積極性，同時(shí)也可以對(duì)鋪張浪費(fèi)的情況予以懲治。

隨著企業(yè)責(zé)任成本管理體系的完善和管理水平的提升，還可以嘗試在責(zé)任成本考核的過程中加入一些額外的指標(biāo)。如對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本中心設(shè)置產(chǎn)品良品率指標(biāo)、對(duì)利潤(rùn)中心設(shè)置銷售回款率指標(biāo)、對(duì)投資中心設(shè)置研發(fā)投入指標(biāo)等。這些相關(guān)指標(biāo)的設(shè)置在很大程度上可以避免責(zé)任成本管理實(shí)施過程中會(huì)產(chǎn)生的一些代理問題。

四、結(jié)語

相對(duì)靈活的責(zé)任成本管理能夠適用于不同組織架構(gòu)的中小企業(yè)，對(duì)于管理能力與公司實(shí)力相對(duì)較弱的中小企業(yè)而言責(zé)任成本管理適用性強(qiáng)。同時(shí)，責(zé)任成本管理還有著可以不斷提升的空間。隨著企業(yè)的成長(zhǎng)和管理能力的不斷提高，可以不斷根據(jù)公司的情況改進(jìn)責(zé)任成本管理體系，并不會(huì)存在企業(yè)情況發(fā)生變化后原有的責(zé)任成本管理體系就不能發(fā)揮作用的情況。對(duì)于我國(guó)大量的中小企業(yè)而言確實(shí)是一種使用方便又效果顯著具有成長(zhǎng)性的管理會(huì)計(jì)工具。在我國(guó)中小企業(yè)推廣責(zé)任成本管理將有助于其發(fā)展與成長(zhǎng)，在當(dāng)前的大環(huán)境下必將助力中小企業(yè)。