李蕾

摘 要：近年來，我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則逐步穩(wěn)健持續(xù)全面趨同，在這樣的大環(huán)境下，我國銀行同業(yè)能否適應(yīng)金融工具新準(zhǔn)則的新修訂，IFRS9的新變革會對我國銀行業(yè)造成什么樣的影響，這些問題都將成為目前以至未來的一段時間內(nèi)我們需要重點探討的問題。本文主要介紹了IFRS9的改革之處，并分析了其實施對我國產(chǎn)生的影響，最后提出了幾點與IFRS9保持趨同的可行性建議。

關(guān)鍵詞：金融工具;IFRS9;銀行同業(yè)

一、引言

金融工具會計準(zhǔn)則在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則體系中占有重要位置，但是一直以來，因其過于復(fù)雜等原因而難以得到較好的運用，業(yè)界呼吁對其修改的聲音持續(xù)不斷。國際金融危機的影響，促進和加速了對其修改的進程。作為基礎(chǔ)性的第一步，國際會計準(zhǔn)則理事會啟動并基本完成了涉及金融資產(chǎn)和金融負(fù)債分類與計量相關(guān)準(zhǔn)則的修改工作，提出有別于以往的新理念和新原則。在經(jīng)過2008年的金融危機爆發(fā)之后，2009年國際會計準(zhǔn)則理事會發(fā)布了《IFRS9：金融工具》，經(jīng)過三年的修改和完善，正式推出了IFRS9。而我們國家一向認(rèn)同和堅持國際的會計業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則是協(xié)同并進的，因此在2009年發(fā)布的IFRS9后也要將金融工具會計相關(guān)條例和準(zhǔn)則一并進行改革，從而更加適應(yīng)國際金融市場的交易秩序。然而，IFRS9的調(diào)整和變革會改變以往的金融交易的方式，這期間會對金融市場造成一定的影響。為此，本文將以金融資產(chǎn)和金融負(fù)債分類和計量為例，對IFRS9的新規(guī)則和條例進行深入探討，為我國應(yīng)對IFRS9提供建設(shè)性意見。

二、IFRS9的新變革

IFRS9是一種金融工具。而所謂的金融工具就是金融市場上的一種書面憑證和證明，用來證明形成金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的雙方達(dá)成的交易，同時金融工具上也會明確規(guī)定雙方所制定的一些條例和款項，保證雙方在交易中的地位。一般來說，金融工具可以約等于交易合約，為雙方提供證明和約束效果，讓雙方明確各自的身份、權(quán)利和義務(wù)，從而依靠法律效力保證交易的順利進行。

就目前的金融工具中，大部分金融市場仍然適用的是IAS39。在IAS39中，金融資產(chǎn)按持有目的被分為公允價值變動計入損益的資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款四類;而IFRS9最其最大的不同就是對金融資產(chǎn)的計算方式。IFRS9放棄了IAS39的分類方式，而是根據(jù)企業(yè)和金融機構(gòu)的業(yè)務(wù)模式實際情況進行劃分，將攤余成本進行計量的金融工具和以公允價值進行計量。這樣做的優(yōu)勢更加明顯，對于金融工具而言，這樣做就不再向IAS39一樣有非常繁雜的分類形式，可以明顯地提高信息的表達(dá)程度，這樣使用金融工具的雙方在交易時能夠更好地找到自己需要的信息，以便交易的進行。

IFRS9計算攤余成本的方式需要符合兩種情況才能進行攤余成本的計算。第一，業(yè)務(wù)模式的測試。這個測試就是以收取合同現(xiàn)金流量為目的，而非于合約到期前出售該工具以實現(xiàn)其公允價值變動。第二則是合約現(xiàn)金流的測試。在合約中，金融資產(chǎn)在特定期間內(nèi)的現(xiàn)金流量只能夠作為償還，可以是規(guī)定要償還的利息，也可以是本金，但是不能用作其他用途。如果上述兩個條件不符合，則直接移入公允價值計量進行交易計算。

IFRS9將原來的IAS39的減值方法重新簡化和替代，只需要采用攤余成本計量的方式即可，因此很大程度地便利了交易雙方。另外，在2009年發(fā)表的《金融工具：攤余成本和減值（征求意見稿）》就仍為可以將“預(yù)期損失模型”替代“已發(fā)生損失模型”。簡單來說，就是判斷一項金融資產(chǎn)是否減值，已經(jīng)不是通過過去的情況來進行判斷，而是根據(jù)其過去的損失進行未來評估，從而推演出其未來的減值程度，避免過去的經(jīng)驗對未來的判斷失誤。并且評估并不是一次性的，初期評估確認(rèn)后，銀行同業(yè)還是要在每一個計量日進行重新評估修正，已確定未來一個期間的減值準(zhǔn)確性，有效提高了對金融資產(chǎn)減值評估的準(zhǔn)確性。

此外，IFRS9還規(guī)定了主體的金融資產(chǎn)目標(biāo)發(fā)生改變，則將公允價值計量與攤余成本計量分開來算，從而能夠根據(jù)實際情況準(zhǔn)確計量而不發(fā)生改變后的計量失誤。并且銀行同業(yè)面對突發(fā)改變和其他因素的變化想要改變金融業(yè)務(wù)管理模式時，需要向外部利益者進行公示，明晰調(diào)整情況。而以公允價值計量且其變動計入損益與以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益之間的重分類則是不允許的。

三、IFRS9的實施對我國銀行同業(yè)的影響

1.增加了銀行同業(yè)的核算成本

在我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則持續(xù)趨同的大前提下，國際會計準(zhǔn)則的變革要求我國銀行同業(yè)內(nèi)部系統(tǒng)進行大規(guī)模改造。IFRS9中將關(guān)于金融資產(chǎn)的分類從原來的四分類變?yōu)閮煞诸?，即取消了金融資產(chǎn)中關(guān)于可供出售金融資產(chǎn)和持有至到期投資的類別，然而我國金融銀行同業(yè)的絕大部分金融資產(chǎn)屬于這兩類，這樣，銀行同業(yè)就需要更換現(xiàn)有系統(tǒng)，增加銀行同業(yè)的核算成本。另外，金融機構(gòu)現(xiàn)有的系統(tǒng)不能滿足新準(zhǔn)則中提出的“預(yù)期損失模型”的需求，為了適應(yīng)新修訂，銀行同業(yè)需要花更多的資金來構(gòu)建新模型，銀行同業(yè)首次建模、包括后續(xù)使用維護該模型時都承擔(dān)了高昂的成本。

2.對銀行同業(yè)的公允價值估值能力提出更高要求

IFRS9中擴大了公允價值計量屬性的應(yīng)用范圍，在分類計量中、攤余成本和減值中都引入了公允價值的概念，并且公允價值的估值操作難度也有所加劇。對于市場經(jīng)濟發(fā)展尚不成熟的國家來說，如果沒有完善的估值技術(shù)，銀行同業(yè)就很難應(yīng)用公允價值的計量模式。比如，在估值技術(shù)不完善的情況下，對非上市股權(quán)等難以取得公允價值的投資采用公允價值計量，很容易導(dǎo)致銀行同業(yè)的管理層利用這一點進行盈余操縱，進而提供虛假的會計信息，有礙于經(jīng)濟市場的長期穩(wěn)健發(fā)展。由此可見，金融工具的新變革，對我國銀行同業(yè)的公允價值估值能力提出更高的要求。

3.加大了審計難度，增加了銀行同業(yè)風(fēng)險

IFRS9在簡化分類后，各種判斷標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)減少了主觀性，但實務(wù)上仍存在業(yè)務(wù)模式和現(xiàn)金流特征的判斷，尤其是涉及公允價值選擇權(quán)、混合合同等相關(guān)條件的情況較為復(fù)雜，此類情況需要更詳細(xì)的準(zhǔn)則來進行解釋或者指引，具體實務(wù)中，主觀判斷因素會出現(xiàn)一定程度的分歧，給審計人員帶來較大困難。另一方面，現(xiàn)階段在我國市場中，銀行同業(yè)對公允價值的估值能力有限，再加上市場上幾乎沒有可供選擇的專業(yè)估值機構(gòu)，而金融機構(gòu)對金融工具估值的管理制度規(guī)范也接近真空狀態(tài)，而且我國對金融資產(chǎn)缺乏管理，二者共同作用會影響公允價值計量結(jié)果的相關(guān)性和可靠性，即影響公允價值估值的準(zhǔn)確性。上述情況不僅增加了審計的取證難度，加劇審計風(fēng)險，也影響了銀行同業(yè)財務(wù)報告的準(zhǔn)確性，大大增加了銀行同業(yè)的風(fēng)險。

四、關(guān)于應(yīng)對IFRS9新變革的政策建議

1.修訂與完善我國會計準(zhǔn)則

在經(jīng)濟全球化的大背景下，我國的市場經(jīng)濟還處于不成熟階段，經(jīng)濟發(fā)展與國際經(jīng)濟相比，仍有一定的差距，為了使我國的會計準(zhǔn)則持續(xù)與國際會計準(zhǔn)則保持趨同，我國應(yīng)努力爭取話語權(quán)，積極參與到IFRS的制定過程中，盡可能多地與IASB交流，反饋我國的意見及建議，爭取IFRS能更多地考慮我國情況，也使IFRS更多地兼顧發(fā)展中國家的經(jīng)濟需求和利益。同時要以國際會計準(zhǔn)則為藍(lán)本，結(jié)合國際上的發(fā)展現(xiàn)狀，立足國情，整合并發(fā)展出符合我國的會計準(zhǔn)則，更好地適應(yīng)新的IFRS9所帶來的影響。

2.提高銀行同業(yè)估值能力，成立權(quán)威估值機構(gòu)

IFRS9中擴大了公允價值計量屬性的應(yīng)用范圍，面對這一變革，首先，銀行同業(yè)要根據(jù)自身的需求和實際情況重新尋找估值計算的操作指南，這一指南要包含估值過程中需要獲取和了解的信息、估值計算方案以及相應(yīng)的估值模型，還要后期的驗證和方案調(diào)整等及各項內(nèi)容，從而能夠更好地把握估值過程，全面提高金融工具公允價值的估值能力，讓銀行能夠?qū)鹑诋a(chǎn)品的價值進行更好地了解和把握，以便推出市場;接著，要建立完善專業(yè)的估值機構(gòu)，包括估值制定、機制、流程等相關(guān)條件的完善。因為很多公司和企業(yè)對于金融資產(chǎn)估值是不夠?qū)I(yè)的，沒有準(zhǔn)確的估值能力可能會對金融資產(chǎn)估值造成失誤，而這樣得出來的估值結(jié)果會很大程度影響到公司和企業(yè)的財務(wù)信息的準(zhǔn)確性，從而無法準(zhǔn)確制定企業(yè)的財務(wù)計劃和方案，還會加大財務(wù)管理的風(fēng)險。

3.強化銀行同業(yè)監(jiān)管力度，提高會計人員的技術(shù)水平

由于市場上專業(yè)估值人才的精確，很多銀行同業(yè)無法設(shè)立專門的估值部門，而只能尋找中介公司和機構(gòu)進行相應(yīng)的估算和判斷，這樣的方式有一個很大的缺陷就是這些中介人員不能全面地了解銀行同業(yè)的情況，具有很強的主觀性，估值效果不會很好。因此，會計監(jiān)管部門和金融工具估值監(jiān)管部分要大力推進公允價值應(yīng)用的建設(shè)，制定完善的公允價值評估機制和制度，根據(jù)我國的金融市場狀況不斷調(diào)整和修改，使得公允價值計量更適應(yīng)市場要求;另外，我國的金融市場體系和防風(fēng)險運行機制不夠成熟，銀行同業(yè)更需要依靠自身的決策來規(guī)避風(fēng)險。因此，銀行同業(yè)應(yīng)加強對會計人員的培訓(xùn)，有意識地培養(yǎng)精英會計，同時，作為財務(wù)人員，應(yīng)努力學(xué)習(xí)國際先進的會計理念，提高自身技術(shù)水平，主動融入國際會計一體化大環(huán)境中。

五、結(jié)論

綜上所述，IFRS9作為一個新型的金融工具，相比于之前的IAS39有了更高的可操作性，它簡化了之前的估值分類方式，能夠為交易雙方提供更加明顯的信息，從而降低操作難度，便于獲取信息。而面對我國目前的金融市場情況，顯然IFRS9更加適合作為金融工具，因此我國也正在積極推進以攤余成本和公允價值計算兩大方法。然而，我國的金融市場運行不夠成熟，因此這兩大方案還不能很好地與市場融合，在一些細(xì)節(jié)上還存在問題。在這點上，我國應(yīng)當(dāng)繼續(xù)加快融合，根據(jù)自身情況進行修訂、完善我國會計準(zhǔn)則的同時，要成立權(quán)威的估值機構(gòu)，提高我國銀行同業(yè)的估值能力，抓緊時間尋找合適的應(yīng)對措施。同時銀行同業(yè)方面加大監(jiān)管力度，促使銀行同業(yè)更深入地參與國際金融市場競爭積極應(yīng)對新變革，相信我國會在國際經(jīng)濟市場中，健康長遠(yuǎn)地發(fā)展下去。

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