駱音

摘要：建立以管理審計為主線的內(nèi)部審計體系對于企業(yè)成功經(jīng)營的意義重大。2018 年 1 月，審計署公布了新修訂的《審計署關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，其中增加了“建議”的職能，將審計的范圍拓寬至內(nèi)部控制、風險管理等領域，同時將內(nèi)部審計的目標定位為“促進單位完善治理、實現(xiàn)目標”。這些均表明了我國的內(nèi)部審計在國家層面上正逐步由財務審計向管理審計轉(zhuǎn)型。管理審計作為有效的企業(yè)內(nèi)部管理手段，是由內(nèi)部審計人員對企業(yè)戰(zhàn)略目標及經(jīng)營管理進行客觀評價從而促進企業(yè)加強內(nèi)部控制、抵御風險、改善經(jīng)營效益，實現(xiàn)了監(jiān)督、評價和服務的并重。本文的選題，目的是為了提高企業(yè)對管理審計的重視并為企業(yè)實施管理審計提供建議。

關鍵詞：企業(yè)內(nèi)部管理審計;管理審計實踐

我們都知道，企業(yè)的發(fā)展離不開企業(yè)的內(nèi)部管理，企業(yè)內(nèi)部管理的好壞直接關系到企業(yè)的未來。對于企業(yè)內(nèi)部管理的監(jiān)督與評價，需要企業(yè)內(nèi)部管理審計。我國的內(nèi)部管理審計的應用還處于初級階段，但復雜的內(nèi)外部環(huán)境和風險使得內(nèi)部管理審計越來越得到企業(yè)治理者和管理者的重視。部分企業(yè)正不斷嘗試提高內(nèi)部審計的定位，積極推進審計深入企業(yè)內(nèi)部管理的全方面。但由于內(nèi)部管理審計在實踐方面經(jīng)驗欠缺，存在機構(gòu)設置不合理、制度不完善、人才專業(yè)水平不高等問題，這一良好的管理手段在企業(yè)中并沒有得到普遍的應用。 研究企業(yè)內(nèi)部管理審計課題 具有理論和實踐意義。

一、文獻基礎

20世紀30年代，管理審計起源于英國，當時著名的管理學家T.G.Ross在《管理審計》一書中首次提出了管理審計的概念。T.G.Ross（1932）認為，企業(yè)應該根據(jù)實際情況將內(nèi)部劃分成若干個獨立的職責部門，并應用管理審計來評價各個職能部門的管理水平和實施程序，促進企業(yè)成功經(jīng)營。隨著經(jīng)濟的發(fā)展和公司治理的變革，管理審計的概念逐漸被廣泛接受，一些國家已經(jīng)采取試探性措施來擴大傳統(tǒng)的財務審計。Martindell（1962）對管理審計進行了界定，他認為管理審計是對公司或者公共機構(gòu)的組織架構(gòu)、運行計劃、戰(zhàn)略目標、經(jīng)營方式以及資源的利用情況進行綜合、全面的檢查，并提出建設性的意見。Lawrence Sawyer（1988）提出，管理審計的核心是審計師以企業(yè)管理層視角，利用審計的專業(yè)知識和實踐經(jīng)驗去檢查和評估運營中的管理和戰(zhàn)略決策。管理審計不同于其他形式的審計模式，最大的區(qū)別在于審計的思維角度和審計范圍。管理審計是對企業(yè)的現(xiàn)狀以及未來做出全方位、系統(tǒng)性的評價，從而促進企業(yè)實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

國內(nèi)管理審計自 20 世紀80年代問世以來，學者們不斷對管理審計的理論進行研究分析。在《管理審計理論》中，王光遠（1996）系統(tǒng)地分析了管理審計的發(fā)展歷程，搭建了初步的理論框架，極大地推動了管理審計研究的發(fā)展。后續(xù)十幾年間，他仍舊不斷地研究管理審計，探討了推動管理審計產(chǎn)生的原因，管理審計與公司治理的相互關系以及管理審計的特征、假設、準則、報告等方面。王以寶（2004）指出，管理審計是內(nèi)部審計發(fā)展的新階段。在我國，企業(yè)的內(nèi)部審計雖然仍以財務收支為審計對象，以合規(guī)性、真實性作為審計目標，但是一些企業(yè)也開始進行實施管理審計的初步嘗試。例如，企業(yè)引入管理審計理念、實行內(nèi)部控制審計和經(jīng)營效益審計等。但從大體上來看，目前企業(yè)對于實施管理審計在認識和實踐上仍舊處于初級階段，并呈現(xiàn)出不全面、不深入、不系統(tǒng)的特點。王寶慶、王宏明（2006）以浙江省的民營企業(yè)為例梳理了企業(yè)管理審計的框架結(jié)構(gòu)，包括內(nèi)部審計的定位、核心能力、機制、范圍和方法。在我國進入WTO關鍵時期的大背景下，他們認為管理審計的創(chuàng)新刻不容緩，要推進實現(xiàn)管理審計四個化——“觀念的轉(zhuǎn)化、制度的進化、內(nèi)容的深化、手段的現(xiàn)代化”。同時，他們將內(nèi)部審計定位為增價值、提效率、消舞弊、防風險，增強企業(yè)競爭力的審計。此定位表明了內(nèi)部審計將走向新的階段，轉(zhuǎn)型為更加科學、全面的管理審計。

二、國內(nèi)企業(yè)內(nèi)部管理審計實踐分析

從國內(nèi)內(nèi)部審計規(guī)章及條例的發(fā)展角度分析看，作為內(nèi)部審計未來的發(fā)展方向，管理審計已經(jīng)在實踐中展示出了巨大的作用。從總體情況來看，我國的內(nèi)部審計仍舊以財務審計為主，以真實性、公允性作為主要目的。近年來，國家對審計的宣傳和重視也推動著內(nèi)部審計的發(fā)展。企業(yè)管理層也依據(jù)國家關于內(nèi)部審計的政策規(guī)定努力適應新形勢，建設內(nèi)部審計。

2003 年，審計署頒布了《審計署關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，這為我國內(nèi)部審計工作的實施提供了堅實的制度基礎。進入改革開放的新時代，內(nèi)部審計肩負了更高的使命，其發(fā)展也不斷邁進步伐。近年來，國務院印發(fā)了《關于加強審計工作的意見》、國資委發(fā)布了《關于進一步加強中央企業(yè)內(nèi)部審計工作的通知》、中國內(nèi)部審計協(xié)會重新修訂頒布了《中國內(nèi)部審計準則》，這些都表明了國家對內(nèi)部審計的重視程度和定位在不斷提高。

在2018年的全國審計工作會議上，審計長著重強調(diào)了內(nèi)部審計的重要性，同時督促審計機關單位和內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)揮好對內(nèi)部審計的指導監(jiān)督作用。之后，審計長簽署了《審計署關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（審計署第 11 號令）。該令的頒布為內(nèi)部審計的發(fā)展指明了方向，使內(nèi)部審計更加適應新時代下企業(yè)發(fā)展的需求。審計署第 11 號令的頒布蘊含了內(nèi)部審計行業(yè)未來的發(fā)展趨勢，主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

1.轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計的目標和職責。內(nèi)部審計的目標從加強經(jīng)濟管理轉(zhuǎn)變?yōu)榇龠M單位完善治理和實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標。內(nèi)部審計作為企業(yè)管理的手段，不應局限于經(jīng)濟管理，而應在企業(yè)經(jīng)營管理的各方面都充分發(fā)揮作用。第 11 號令明確了內(nèi)部審計的職責是對所屬單位的發(fā)展規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、重點活動、領導干部履職等都應實施審計。

2.提高對內(nèi)部審計人員的要求。第 11 號令對內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力和內(nèi)部審計領導干部的工作經(jīng)驗提出了更高的要求。內(nèi)部審計在戰(zhàn)略制定、業(yè)務經(jīng)營、內(nèi)控完善、風險防范等方面充當著重要角色。為了適應內(nèi)部審計的范圍擴大，審計人員需要學習更多的審計專業(yè)知識和先進的技術(shù)方法，同時拓寬知識面，熟悉管理活動和業(yè)務流程，勤于思考和探究。第 11 號令中也明確規(guī)定各單位進行內(nèi)部審計人員招聘時可設置準入門檻，以保證錄用人員的質(zhì)量。

3.加強內(nèi)部審計的結(jié)果運用。內(nèi)部審計要創(chuàng)造價值必須通過審計結(jié)果的運用。在第 11 號令中，內(nèi)部審計的結(jié)果運用被提到了一個新的高度。第11號令指出了通過建立發(fā)現(xiàn)問題、研究問題、整改問題的機制以及與多方力量配合審計工作來強化內(nèi)部審計結(jié)果運用，并將審計結(jié)果及后續(xù)整改程度作為考核、獎懲的依據(jù)之一。針對審計發(fā)現(xiàn)的典型性、普遍性問題，應當深入探究原因，相應地完善管理制度，建立健全內(nèi)部控制。從 2018 年頒布的審計署第 11 號令的內(nèi)容來看，國家對于內(nèi)部審計的要求和定位已經(jīng)向管理審計轉(zhuǎn)型，管理審計將成為企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的有效工具。

三、案例分析

（一）案例介紹

萬豐奧特集團以先進的制造業(yè)為主、走國際化發(fā)展道路。集團主營業(yè)務范圍集中于汽車部件、航空工業(yè)、機械裝備、金融投資等領域。集團經(jīng)營始終堅守“永恒提升價值、不斷奉獻社會”的宗旨，并憑借著全面戰(zhàn)略規(guī)劃以及高效的內(nèi)部管理，打造了鋁輪轂行業(yè)、鎂合金行業(yè)以及涂覆行業(yè)的領軍地位。10年來，管理審計始終為萬豐奧特經(jīng)營發(fā)展保駕護航。因為管理審計的不斷建設和發(fā)展，審計結(jié)果采納率也隨之越來越高，因?qū)嵤┕芾韺徲嫸档偷某杀具_上億元。同時，管理審計也是實現(xiàn)獎懲分明、有效激勵的一個可靠手段，通過管理審計對管理者進行經(jīng)濟責任審查得出其實際績效情況，以此作為集團實施業(yè)績考核和激勵政策的依據(jù)。萬豐奧特通過管理審計發(fā)現(xiàn)存在重大違規(guī)而被懲罰的管理者有10位，并且對通過管理審計甄選出業(yè)績優(yōu)良的員工委以重任，促進了人力資源利用效率的最大化。

（二）分析

在內(nèi)部審計實踐和探索中，萬豐奧特逐漸形成了特色鮮明的內(nèi)部審計理念：審計是保護干部、創(chuàng)造價值、促進企業(yè)目標實現(xiàn)，不是要我抓審計，而是我要抓審計（郭旭，2008）。這一審計定位充分體現(xiàn)了萬豐奧特開展管理審計的目標以及管理層對管理審計的接納和重視。管理審計作為獨立自主的管理利器，已經(jīng)形成了規(guī)范化的審計制度體系。萬豐奧特參照國家審計制度體系、結(jié)合中國內(nèi)部審計協(xié)會準則、總結(jié)集團的實際情況以及成功經(jīng)驗，將內(nèi)部管理審計制度體系分成三個層次：包括通則、辦法及指南（馮錦， 陳傳良，2016）。通則是以公司法為依據(jù)，以制度的形式明確了內(nèi)部管理審計的定義、機構(gòu)設置、職責權(quán)限、審計范圍等，也是制定具體辦法和實務指南的基本依據(jù)。通則之下制定了更加詳細的辦法，規(guī)定了審計人員在實施日常審計業(yè)務中需要遵循的總體措施。實務指南是為內(nèi)部審計機構(gòu)和人員開展審計工作提供具有可操作性的指導意見以及注意事項。從總體引導方向到具體項目的實踐應用指南，完整嚴密的審計制度體系為萬豐奧特開展管理審計奠定了良好的制度基礎。

為了推進內(nèi)部審計向管理審計的轉(zhuǎn)型，萬豐奧特不斷提升審計部門的地位及獨立性。2000 年 10 月，萬豐奧特初步建立審計科，歸屬于總裁辦，負責集團內(nèi)部審計業(yè)務。2002 年，萬豐奧特單獨設立了一級部門——審計辦歸屬于監(jiān)事會，并接受董事會和監(jiān)事會的雙重領導。至 2005 年，集團董事長陳愛蓮從企業(yè)實際發(fā)展情況和內(nèi)部審計近年來的探索中，意識到集團內(nèi)部及各子公司由于財務核算不規(guī)范產(chǎn)生的損失遠不及由管理失效、決策失誤或資源浪費等產(chǎn)生的損失。因此，企業(yè)內(nèi)部實施管理審計比實施財務收支審計更加重要。隨后，萬豐奧特大力投入人力、物力及財力建設管理審計，內(nèi)部審計發(fā)展不斷加快，審計重點也從原先單一的財務查錯防弊擴展到風險管理、內(nèi)部控制、經(jīng)濟效益以及經(jīng)濟責任等，審計的觸角已延伸到企業(yè)經(jīng)營的方方面面。至 2009 年，萬豐奧特已經(jīng)完全走出了傳統(tǒng)的財務收支審計，建立了系統(tǒng)化的管理審計體系，極大地促進了公司加強內(nèi)部管理、抵御經(jīng)營風險、創(chuàng)造價值增值。萬豐奧特的管理審計發(fā)展已經(jīng)走在行業(yè)前列，但其仍舊與時俱進。2015 年，審計部門更名為審計中心，著重推進審計工作的創(chuàng)新、加強審計項目信息化建設，從而應對集團不斷面臨的新問題。

四、研究啟示與建議

目前，管理審計的實踐在我國初步起航，并沒有達到系統(tǒng)化和規(guī)范化的水平，仍存在著許多問題需要解決，探索管理審計的實際運用任重道遠。管理審計也不能夠一蹴而就，企業(yè)要循序漸進，邊審計邊發(fā)展，不斷根據(jù)企業(yè)發(fā)展經(jīng)營的實際情況進行調(diào)整優(yōu)化，未來管理審計必定會作為企業(yè)內(nèi)部管理的一項有力武器。

企業(yè)經(jīng)營管理和業(yè)務活動的效益評價應作為各單位計劃完成程度的重要指標和相關負責人的業(yè)績考核、實施獎懲依據(jù);管理審計在審計過程中得出的關于戰(zhàn)略決策、經(jīng)營管理、生產(chǎn)活動、人力資源、內(nèi)部控制等方面的結(jié)論應作為企業(yè)未來制定發(fā)展計劃、完善內(nèi)部管理、改進業(yè)務流程的重要依據(jù)。

參考文獻：

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