吳虔華

摘要：我國(guó)的國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算是國(guó)有經(jīng)營(yíng)管理的重要工作，關(guān)系到國(guó)有資本發(fā)揮作用的關(guān)鍵問(wèn)題，也是一種具有中國(guó)特色資本預(yù)算組織形式，本文在對(duì)現(xiàn)有的國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)于國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算審計(jì)的文獻(xiàn)進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，參考發(fā)達(dá)資本主義國(guó)家的政府預(yù)算和審計(jì)體系，分析目前國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的審計(jì)的方向，并運(yùn)用案例來(lái)闡述實(shí)務(wù)操作中面臨的一些問(wèn)題，尋求相應(yīng)的解決辦法。

關(guān)鍵詞：國(guó)有資本;預(yù)算審計(jì)

國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算審計(jì)的具體實(shí)行機(jī)制還有在若干待解決的問(wèn)題，如審計(jì)力度不夠、相關(guān)制度不夠完善等，需要針對(duì)每個(gè)問(wèn)題制定相應(yīng)的對(duì)策，從而使國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算審計(jì)體系良好運(yùn)轉(zhuǎn)，發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)管作用。不僅是政府預(yù)算工作中資本性收支的預(yù)算，更為重要的是對(duì)國(guó)有資本進(jìn)行管理、運(yùn)營(yíng)、監(jiān)督的手段。其中，加強(qiáng)對(duì)于國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的審計(jì)也是各級(jí)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)近年來(lái)的一個(gè)明顯的工作重心。因?yàn)閲?guó)有資本以及國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的重要性，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)也加大了對(duì)國(guó)有資本整體運(yùn)營(yíng)過(guò)程的審計(jì)監(jiān)管力度，將其列入了審計(jì)“十二五”發(fā)展規(guī)劃。

一、文獻(xiàn)基礎(chǔ)

對(duì)國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算體系目前存在的問(wèn)題，許多學(xué)者進(jìn)行了大量的研究。閆瑞霞和穆華澤（2014）認(rèn)為目前國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的問(wèn)題主要出現(xiàn)在：國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算、決算編制主體的確定;收益確認(rèn)缺乏明確的規(guī)定;預(yù)算支出安排過(guò)于簡(jiǎn)單。梁曉麗和王亮（2014）指出，國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算存在國(guó)有資本收益上繳比例偏低、預(yù)算支出未能有效統(tǒng)籌企業(yè)個(gè)體發(fā)展需求和宏觀經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略布局需求之間的關(guān)系、預(yù)算管理體系尚不健全，與其他預(yù)算之間的邊界尚不清晰等問(wèn)題。而陳少暉和朱珍（2012）認(rèn)為現(xiàn)有的國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算支出存在非民生傾向?，F(xiàn)行的政策制度以及實(shí)踐中的國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算支出都未能切實(shí)體現(xiàn)向民生傾斜的導(dǎo)向，而是主要在國(guó)企“內(nèi)部循環(huán)”。這不僅有悖市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)公 平公正的基本原則，而且國(guó)企利潤(rùn)留存過(guò)大的弊端還使民眾的福利不增反損，背離了國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算制度設(shè)計(jì)的根本目的。

對(duì)國(guó)有資本審計(jì)預(yù)算審計(jì)，研究的成果也不在少數(shù)。肖振東（2008）、梁曉麗和王亮（2014）、文宗瑜等（2007）、宋玉珍（2017）、李宏旺（2015）等等，都在相關(guān)研究中提出來(lái)自己的看法?？偟膩?lái)說(shuō)，他們認(rèn)為目前我國(guó)國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算審計(jì)中確實(shí)存在一些問(wèn)題，比如我國(guó)國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算審計(jì)的認(rèn)知有著明顯的不足;國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算審計(jì)制度上存在問(wèn)題，等等。他們認(rèn)為要解決目前存在的這些問(wèn)題，就必須要提高認(rèn)識(shí)，加快相應(yīng)的法規(guī)建設(shè)。

二、國(guó)外政府預(yù)算和審計(jì)經(jīng)驗(yàn)及其借鑒

西方國(guó)家從20世紀(jì)30年代開(kāi)始建立國(guó)有企業(yè)，在長(zhǎng)期的發(fā)展過(guò)程中，各個(gè)國(guó)家根據(jù)他們不同的國(guó)情和所處的不同階段，逐漸地形成一套自身獨(dú)有的國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)模式，從而使固定的國(guó)有資本達(dá)到了最高的經(jīng)濟(jì)效益。而中國(guó)的國(guó)有資本從革命戰(zhàn)爭(zhēng)時(shí)代萌芽至今，雖然本身發(fā)展迅猛，但是由于起步較晚等原因距離西方發(fā)達(dá)國(guó)家還是有些差距。因此中國(guó)可以在下一階段的發(fā)展中，根據(jù)未來(lái)的發(fā)展略，結(jié)合基本國(guó)情的需要，借鑒西方國(guó)家的已有經(jīng)驗(yàn)，完善整體中國(guó)資本經(jīng)營(yíng)的建設(shè)。

（一）美國(guó)

美國(guó)的預(yù)算、審計(jì)和評(píng)估三項(xiàng)活動(dòng)既有區(qū)別又有聯(lián)系。美國(guó)審計(jì)總署主導(dǎo)美國(guó)政府的審計(jì)，然而并不是政府的所有審計(jì)都需要經(jīng)過(guò)審計(jì)總署，有不少審計(jì)工作是機(jī)構(gòu)或者組織自己的內(nèi)部審計(jì)部門進(jìn)行的。目前，美國(guó)審計(jì)總署對(duì)政府資本的評(píng)估工作也非常重視，優(yōu)勢(shì)評(píng)估工作量以及大于其審計(jì)工作量。

自從《預(yù)算和會(huì)計(jì)法案》創(chuàng)立了現(xiàn)代預(yù)算和審計(jì)流程以來(lái)，每年美國(guó)總統(tǒng)需向國(guó)會(huì)提交一份綜合的預(yù)算計(jì)劃，請(qǐng)求國(guó)會(huì)批準(zhǔn)。這個(gè)計(jì)劃也是綜合行政部門對(duì)每一個(gè)機(jī)構(gòu)的開(kāi)支要求進(jìn)行審核的結(jié)果。

美國(guó)政府審計(jì)歷史與美國(guó)建國(guó)的歷史一樣長(zhǎng)。最初的審計(jì)工作是有財(cái)政部門負(fù)責(zé)的，隨著經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展，美國(guó)政府的事務(wù)的負(fù)責(zé)部門發(fā)生了一些改變，對(duì)政府的審計(jì)工作也被轉(zhuǎn)移到了審計(jì)總署。審計(jì)署是獨(dú)立的機(jī)構(gòu)，雖然審計(jì)總署的首腦即審計(jì)長(zhǎng)，是由總統(tǒng)任命后經(jīng)參議院批準(zhǔn)，才能上任，但是解聘審計(jì)長(zhǎng)的權(quán)力歸國(guó)會(huì)。這也體現(xiàn)了美國(guó)政府體系的兩個(gè)最永久的特征：聯(lián)邦分權(quán)制與行政、立法、司法的權(quán)利分離。

美國(guó)審計(jì)總署的存在并沒(méi)有影響其他行政部門的內(nèi)部審計(jì)工作。美國(guó)的行政機(jī)構(gòu)一致重視其內(nèi)部審計(jì)工作。行政機(jī)構(gòu)設(shè)立了總督察辦公室，監(jiān)督財(cái)務(wù)與審計(jì)工作，為保全政府財(cái)產(chǎn)的目的工作。

（二）英國(guó)

英國(guó)歷史悠久，英國(guó)政府的預(yù)算方案由內(nèi)閣做出，交由議會(huì)批準(zhǔn)。為了加強(qiáng)對(duì)政府資金的控制，1991年英國(guó)通過(guò)了《政府財(cái)務(wù)管理方案》，政府機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)活動(dòng)由首席執(zhí)行官負(fù)責(zé)，各機(jī)構(gòu)作為獨(dú)立的部門按商業(yè)模式來(lái)運(yùn)作政府資金。方案的頒布，加強(qiáng)了各政府部門隊(duì)財(cái)務(wù)預(yù)算的重視。政府機(jī)構(gòu)運(yùn)用的資金業(yè)務(wù)，需要接受內(nèi)部和外部的共同審計(jì)。 外部審計(jì)通過(guò)審計(jì)的專業(yè)衡量計(jì)算，對(duì)政府資金使用情況進(jìn)行評(píng)估，內(nèi)部審計(jì)則從更細(xì)致的方面進(jìn)行。

英國(guó)議會(huì)的公共賬目委員會(huì)（Committee of Public Accounts）是一個(gè)重要的審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)。國(guó)家審計(jì)署需將審計(jì)結(jié)果向議會(huì)的公共賬目委員會(huì)報(bào)告。國(guó)家審計(jì)署的成立充滿坎坷，是因?yàn)樽h會(huì)和行政部門之間的看法不一樣，導(dǎo)致股價(jià)審計(jì)署的處理經(jīng)歷了漫長(zhǎng)的等待。自建立以來(lái)，審計(jì)署便注重審計(jì)人才的培養(yǎng)，員工需要接受過(guò)大學(xué)的會(huì)計(jì)學(xué)學(xué)歷教育，注重專業(yè)素質(zhì)，旨在建立一個(gè)嶄新的工作體系，有別于傳統(tǒng)的財(cái)政部門和審計(jì)部門不一樣的工作方式和工作目的，使工作效率更高。

議會(huì)的審計(jì)委員會(huì)也負(fù)責(zé)支付的外部審計(jì)，也是英國(guó)政府的一個(gè)外部審計(jì)組織，且作為承擔(dān)對(duì)地方當(dāng)局進(jìn)行審計(jì)工作和對(duì)地方當(dāng)局負(fù)責(zé)的領(lǐng)域進(jìn)行績(jī)效研究的責(zé)任的獨(dú)立組織而存在著，現(xiàn)階段的職責(zé)范圍甚至擴(kuò)大到了國(guó)家醫(yī)療服務(wù)體系。

英國(guó)政府的審計(jì)工作主要由議會(huì)主導(dǎo)，是議會(huì)和行政部門之間權(quán)力斗爭(zhēng)的一部分。英國(guó)憲法允許這種現(xiàn)象的存在。議會(huì)自身功能就包括了審計(jì)審查。

（三）我國(guó)可以借鑒的經(jīng)驗(yàn)

從對(duì)以上兩國(guó)的政府資本運(yùn)營(yíng)審計(jì)的分析 ，我們可以看到，政府資金運(yùn)用的審計(jì)要做到合理的分工，審計(jì)部門需要有相對(duì)的獨(dú)立性，同時(shí)還要注意與其他工作的相通性。

三、建議

（一）增強(qiáng)與財(cái)政監(jiān)督、人大監(jiān)督等手段的配合

在現(xiàn)有審計(jì)體制下，審計(jì)工作包括財(cái)政審計(jì)、企業(yè)審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和金融審計(jì)。雖然國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算是一項(xiàng)推出不久的新生事物，但是由于國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算是政府預(yù)算體系的一部分，因此無(wú)可爭(zhēng)議地和公共財(cái)政預(yù)算一樣應(yīng)當(dāng)接受財(cái)政審計(jì)的監(jiān)管。為了更好地實(shí)現(xiàn)對(duì)國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的監(jiān)督，更好地發(fā)揮財(cái)政審計(jì)的監(jiān)督作用，必須強(qiáng)化財(cái)政審計(jì)監(jiān)督與其他監(jiān)督手段的配合協(xié)調(diào)。由于財(cái)政審計(jì)本身宏觀性強(qiáng)、涉及范圍廣，因此需要妥善處理好與本級(jí)政府、人大常委會(huì)、上下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)以及財(cái)稅部門等方面的關(guān)系，形成多層次的聯(lián)合監(jiān)管。

和財(cái)政監(jiān)督的配合。財(cái)政監(jiān)督和財(cái)政審計(jì)作為兩種不同類型的監(jiān)督，有著自身特有的發(fā)揮作用的范圍，兩者并不能互相取代，且財(cái)政監(jiān)督受審計(jì)的監(jiān)督。但是由于兩者在根本目標(biāo)上有著共通性，財(cái)政審計(jì)在發(fā)揮其作用的同時(shí)或直接或間接地也促進(jìn)了財(cái)政監(jiān)督的目標(biāo)的完成，可以通過(guò)財(cái)政審計(jì)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)、揭露并且抑制一些紊亂市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的不良現(xiàn)象，為財(cái)政監(jiān)督提供了良好的外部基礎(chǔ)環(huán)境;而財(cái)政監(jiān)督相比之下則是更關(guān)注具體的財(cái)經(jīng)秩序的維護(hù)。從經(jīng)濟(jì)角度出發(fā)，兩者都是我國(guó)目前經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系中不可缺少的重要組成部分，也是對(duì)行政部門所應(yīng)該承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行平衡制約的重要途徑，只有加強(qiáng)兩者之間的協(xié)調(diào)配合、共同運(yùn)用，才能相輔相成，達(dá)到理想的監(jiān)督效果。

和人大監(jiān)督的配合。我國(guó)的政體是人民代表大會(huì)制度，因此從法律層面上，要求人民代表大會(huì)需有效監(jiān)督國(guó)務(wù)院正當(dāng)履行憲法規(guī)定的職責(zé)，國(guó)務(wù)院也有接受人大代表監(jiān)督的義務(wù)。具體在審計(jì)監(jiān)督和人大監(jiān)督的關(guān)系中，一方面審計(jì)部門應(yīng)當(dāng)把人大審計(jì)批準(zhǔn)的預(yù)算作為開(kāi)展財(cái)政審計(jì)的主要依據(jù)，另一方面，人大應(yīng)當(dāng)將預(yù)算批準(zhǔn)逐漸細(xì)化到各部門、單位甚至項(xiàng)目，為財(cái)政審計(jì)提供更好的依據(jù)，同時(shí)，人大應(yīng)以審計(jì)結(jié)果為依據(jù)來(lái)批準(zhǔn)決算。

國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)還需要密切和其他相關(guān)部門的聯(lián)系和溝通。從宏觀著眼從微觀入手，從不同的角度來(lái)對(duì)分散的、大量的審計(jì)工作進(jìn)行宏觀的、綜合的研究分析，以便及時(shí)反映經(jīng)濟(jì)運(yùn)作過(guò)程中各種帶有傾向性質(zhì)的問(wèn)題，以及經(jīng)濟(jì)運(yùn)作中廣泛存在甚至反復(fù)出現(xiàn)的問(wèn)題，把有價(jià)值的審計(jì)材料和報(bào)告信息有機(jī)連成一體并快速及時(shí)地反饋給國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算執(zhí)行的有關(guān)部門。

（二）積極引入外部審計(jì)

現(xiàn)有的審計(jì)模式雖然存在不夠獨(dú)立的詬病，但不可能一蹴而就立刻推翻，因此，目前該追求的應(yīng)是在現(xiàn)有的基礎(chǔ)上，探討一種相對(duì)獨(dú)立的審計(jì)的可行性。從這個(gè)角度說(shuō)，作風(fēng)上要求強(qiáng)化政府的廉潔自律，在流程操作上達(dá)到審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)單位的完全脫離，法律上應(yīng)提供更充分的法律依據(jù)。借鑒已有的發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，逐步實(shí)現(xiàn)由目前行政型審計(jì)向立法型的轉(zhuǎn)變。在短期內(nèi)無(wú)法實(shí)現(xiàn)立刻向立法型轉(zhuǎn)變的背景下，如何有效引入國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的外部審計(jì)機(jī)制應(yīng)當(dāng)成為熱切關(guān)注的話題。從目前情況來(lái)說(shuō)，可行性較高的一種方式就是賦予人大委托外部審計(jì)的職能。這樣一來(lái)，主要是令國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的審計(jì)工作遠(yuǎn)離政府內(nèi)部聯(lián)系的影響。

（三）建立針對(duì)國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的完善的專項(xiàng)審計(jì)制度

根據(jù)“揭露問(wèn)題、規(guī)范管理、促進(jìn)改革”的思路，審計(jì)機(jī)關(guān)要在指出國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算所存問(wèn)題的基礎(chǔ)上，從體制、機(jī)制、管理方式多層面分析原因，提出改革策略，以指導(dǎo)審計(jì)部門還有相關(guān)中介機(jī)構(gòu)順利實(shí)施經(jīng)營(yíng)預(yù)算審計(jì)工作。介于我國(guó)當(dāng)下的審計(jì)制度大部分是針對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性、公允性還有合法性的審計(jì)，也是如今大多數(shù)企業(yè)進(jìn)行預(yù)算審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容。根據(jù)我國(guó)的發(fā)展戰(zhàn)略的要求，要堅(jiān)持以公有制經(jīng)濟(jì)為重點(diǎn)，多種所有制經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展，國(guó)有經(jīng)濟(jì)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程中作用越來(lái)越舉足輕重，因而在實(shí)現(xiàn)專項(xiàng)審計(jì)工作的同時(shí)也應(yīng)該根據(jù)不同審計(jì)工作的實(shí)際情況來(lái)形成具有針對(duì)性的審計(jì)報(bào)告，揭露經(jīng)營(yíng)預(yù)算在運(yùn)行過(guò)程中的不合理之處，督促有關(guān)部門糾正完善。這樣一來(lái)，才能使國(guó)有資本穩(wěn)步提高、健康發(fā)展。詳細(xì)措施上，可以設(shè)計(jì)出國(guó)有企業(yè)資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告，在報(bào)告的格式上側(cè)重于對(duì)資金的運(yùn)用和審查工作，同時(shí)要提出對(duì)審計(jì)部門的相關(guān)意見(jiàn);對(duì)審計(jì)工作人員進(jìn)行定期考核活動(dòng)，提高審計(jì)能力，對(duì)審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)水平進(jìn)行把控。

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