◎文/賀 源 陳立蕓

一、引言

面對(duì)不斷飆升的全球氣溫、頻頻發(fā)生的極端天氣，各個(gè)國家日益重視環(huán)境保護(hù)問題，倡導(dǎo)節(jié)能環(huán)保，可持續(xù)發(fā)展。在2016年4月22日，175個(gè)國家代表簽署了 《巴黎協(xié)定》，聯(lián)手應(yīng)對(duì)環(huán)境問題，我國政府主動(dòng)承擔(dān)溫室氣體減排重任，承諾 “到2030年單位國內(nèi)生產(chǎn)總值二氧化碳排放比2015年下降60%~65%?！泵鎸?duì)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，企業(yè)不斷探索綠色創(chuàng)新的低碳發(fā)展道路，控排、減排成為企業(yè)生產(chǎn)過程的重要關(guān)注事項(xiàng)。

國家發(fā)改委于2011年批準(zhǔn)北京、天津等7個(gè)省市作為碳排放權(quán)交易試點(diǎn)，在2017年12月19日建立全國統(tǒng)一的碳排放權(quán)交易市場(chǎng)，從國家層面引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行減排活動(dòng)。面對(duì)新興的碳排放權(quán)交易市場(chǎng)，企業(yè)處于碳排放權(quán)交易活動(dòng)的初期階段，其碳排放情況成為關(guān)注重點(diǎn)。北京和天津作為第一批碳排放權(quán)交易試點(diǎn)，自2013年啟動(dòng)碳排放權(quán)交易以來，碳排放權(quán)交易量逐年增加，發(fā)揮了試點(diǎn)示范作用。天津市納入試點(diǎn)控排企業(yè)的履約率基本能達(dá)到100%。河北省于2017年加入全國碳排放權(quán)交易市場(chǎng)，致力于碳減排工作。作為 “首都經(jīng)濟(jì)圈”的京津冀地區(qū)，納入控排企業(yè)總計(jì)1400余家，碳排放管理問題引起社會(huì)各界關(guān)注，首要內(nèi)容就是碳信息披露質(zhì)量問題。

碳信息披露是企業(yè)在碳減排方面的展示窗口。企業(yè)的碳減排工作通過碳信息披露給社會(huì)公眾，使外界更好地了解、監(jiān)督企業(yè)的碳減排情況，同時(shí)也督促企業(yè)自身不斷提高環(huán)保意識(shí)。碳信息也是政府檢驗(yàn)企業(yè)碳減排活動(dòng)的有力途徑，通過企業(yè)披露的碳信息情況，追蹤其碳減排活動(dòng)，同時(shí)以此為依據(jù)制定相關(guān)低碳發(fā)展的減排政策。

我國尚處于碳信息披露的初級(jí)階段。全國碳排放權(quán)交易市場(chǎng)處于建立初期，碳信息披露內(nèi)容缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)之間碳信息披露狀況參差不齊，這對(duì)社會(huì)公眾了解企業(yè)碳排放活動(dòng)的進(jìn)程、接收有關(guān)碳信息的內(nèi)容造成一定障礙；企業(yè)安排碳減排活動(dòng)、披露碳排放信息缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)而導(dǎo)致實(shí)施困難；政府監(jiān)督碳減排活動(dòng)，制定減排政策不能得到良好貫徹執(zhí)行。因此，本文試圖借鑒國內(nèi)外研究情況，針對(duì)京津冀地區(qū)的碳排放重點(diǎn)企業(yè)，構(gòu)建一個(gè)切實(shí)可行的碳信息披露評(píng)價(jià)體系，以便更好地區(qū)別企業(yè)披露碳信息的質(zhì)量。

二、碳信息披露質(zhì)量研究現(xiàn)狀

國外關(guān)于碳信息質(zhì)量的研究較早，美國、澳大利亞和英國相繼頒發(fā)法律法規(guī)強(qiáng)制要求上市公司披露碳信息。1990年，美國便頒布《酸雨項(xiàng)目》，開始對(duì)溫室氣體進(jìn)行關(guān)注。澳大利亞在2007年頒布《2007年國家溫室氣體與能源法案》，以國家立法強(qiáng)制要求企業(yè)公布碳信息。除此之外，國際組織也從不同角度紛紛制定了碳信息披露框架。學(xué)者引用最多的便是英國非盈利組織創(chuàng)立的碳信息披露項(xiàng)目（Carbon Disclosure Project，簡稱 CDP），立足于全球企業(yè)，收集碳排放信息，管控環(huán)境影響。

由于我國碳減排研究起步較晚，且企業(yè)的碳信息披露并非強(qiáng)制性要求，國外的評(píng)價(jià)框架并不完全適合我國的國情。我國學(xué)者在借鑒國外經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，結(jié)合具體國情，探討碳信息披露的框架和內(nèi)容。

周志方和肖序（2009）針對(duì)全球變暖等一系列環(huán)境問題，認(rèn)為我國市場(chǎng)發(fā)展的成熟度和企業(yè)運(yùn)行機(jī)制的先天不足決定了國外經(jīng)驗(yàn)難以照搬，必須選擇性借鑒。陳華等（2013）在系統(tǒng)分析我國碳排放現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，界定了企業(yè)應(yīng)披露碳信息的內(nèi)容。顧署生（2016）在借鑒 CDP項(xiàng)目碳信息披露框架的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國上市公司碳信息披露的現(xiàn)狀，認(rèn)為可以從低碳策略、溫室氣體排放情況、減排舉措、碳交易對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的影響、碳會(huì)計(jì)信息審計(jì)這幾個(gè)方面構(gòu)建我國的碳會(huì)計(jì)信息體系。盡管學(xué)者積極研究碳信息披露，但是我國目前的碳信息披露仍存在很多問題。袁建輝和張靈靈（2017） 研 究 我 國 2009—2014年資源型上市公司碳信息披露數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)階段我國企業(yè)碳信息披露混亂，缺乏統(tǒng)一的碳信息披露體系。馬歆等（2018）以資源類上市公司為樣本，發(fā)現(xiàn)由于我國之前重視經(jīng)濟(jì)效益、忽視環(huán)境保護(hù)的粗放式發(fā)展方式，當(dāng)前資源類上市公司碳信息披露總體水平較低且差異顯著。蔣純（2019）從披露定位、披露形式、披露內(nèi)容、披露質(zhì)量四個(gè)方面詳細(xì)對(duì)比我國企業(yè)與英國企業(yè)的碳信息披露情況，發(fā)現(xiàn)我國碳信息披露形式單一，內(nèi)容和質(zhì)量都與英國存在差距。

表1 碳信息披露質(zhì)量評(píng)價(jià)體系指標(biāo)設(shè)定

三、碳信息披露質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建

（一）指標(biāo)設(shè)定

要建立碳信息披露指標(biāo)評(píng)價(jià)體系，應(yīng)該首先明確碳信息披露的內(nèi)容，并考慮碳會(huì)計(jì)的目標(biāo)與企業(yè)披露信息的內(nèi)在要求。而碳會(huì)計(jì)的目標(biāo)在于為利益相關(guān)者提供決策有用的、與企業(yè)碳活動(dòng)相關(guān)的貨幣性或其他數(shù)量化信息。碳信息雖是非財(cái)務(wù)信息，但與會(huì)計(jì)信息一樣重要，其披露質(zhì)量應(yīng)該符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求。故本文從綠色發(fā)展的角度出發(fā)，以會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求為依據(jù)，構(gòu)建碳信息披露水平評(píng)價(jià)體系。

要想實(shí)現(xiàn)碳會(huì)計(jì)的目標(biāo)，披露的碳信息應(yīng)盡量滿足利益相關(guān)者的要求，而碳信息的利益相關(guān)者主要分為政府部門（監(jiān)管主體）、投資者和債權(quán)人 （投融資主體）、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等 （審計(jì)主體）、社會(huì)公眾等（潛在消費(fèi)主體）以及企業(yè)自身，披露的碳信息以滿足這五類利益相關(guān)者的需求為基礎(chǔ)。

根據(jù)財(cái)政部修訂的 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，明確規(guī)定了企業(yè)發(fā)布財(cái)務(wù)報(bào)告中的會(huì)計(jì)信息應(yīng)具備可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、及時(shí)性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性和謹(jǐn)慎性這八項(xiàng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征?？紤]到我國碳排放權(quán)交易活動(dòng)尚處于初級(jí)階段，碳信息也處于自愿披露階段，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量中的“實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性”這三項(xiàng)原則并不適合評(píng)價(jià)目前的碳信息，故本文僅從“及時(shí)性、相關(guān)性、可理解性、可比性、真實(shí)性”這五個(gè)方面構(gòu)建碳信息質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。

（二）指標(biāo)說明

1.及時(shí)性

“企業(yè)對(duì)于已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不得提前或者延后”。在瞬息萬變的資本市場(chǎng)中，信息披露是否及時(shí)對(duì)利益相關(guān)者決策的影響很大，對(duì)政府及監(jiān)管部門制定低碳政策、投資者和債權(quán)人作出投融資決策的意義重大。

目前我國企業(yè)通常在社會(huì)責(zé)任報(bào)告的環(huán)境責(zé)任部分披露碳信息相關(guān)內(nèi)容，故比較社會(huì)責(zé)任報(bào)告與年報(bào)公布時(shí)間來判斷企業(yè)披露碳信息是否及時(shí)。

2.可靠性

可靠性要求企業(yè)以實(shí)際發(fā)生的交易或者事項(xiàng)為依據(jù)，如實(shí)反映相關(guān)信息。碳信息的真實(shí)可靠直接影響著信息使用者作出決策，如果企業(yè)提供的碳信息是不可靠的，就會(huì)給投資者等使用者的決策產(chǎn)生誤導(dǎo)甚至損失。

可靠性主要體現(xiàn)在信息的真實(shí)性上，所以在可靠性指標(biāo)下設(shè)立真實(shí)性這個(gè)二級(jí)指標(biāo)，通過企業(yè)內(nèi)部與社會(huì)的監(jiān)督來體現(xiàn)。主要包括企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容是否涉及對(duì)碳排放信息的審查內(nèi)容以及事務(wù)所等獨(dú)立第三方審計(jì)的內(nèi)容是否涉及碳排放信息，以此來判斷披露碳信息質(zhì)量是否真實(shí)可靠，從而促進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)鑒證，降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

此外，碳信息披露內(nèi)容完整才能更好地滿足利益相關(guān)者的要求，有助于保證碳信息真實(shí)可靠。為了完整地反映企業(yè)碳排放過程，分別從“減排目標(biāo)、減排投入、碳排放情況、減排績效、碳風(fēng)險(xiǎn)狀況”這五個(gè)方面檢驗(yàn)碳信息披露的完整性。在減排目標(biāo)中，主要考察企業(yè)是否將碳減排活動(dòng)納入戰(zhàn)略目標(biāo)層面，明確規(guī)劃碳減排活動(dòng)；在減排投入中，查看企業(yè)對(duì)減排所做的努力，即為減排進(jìn)行技術(shù)研發(fā)，設(shè)備改進(jìn)等資金投入活動(dòng)；在碳排放中，主要檢測(cè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所產(chǎn)生二氧化碳的披露情況以及所提供的碳排放數(shù)據(jù)的計(jì)算方法；在減排績效中，主要體現(xiàn)減排產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益的披露，側(cè)面反映企業(yè)的減排效果以及碳交易過程中實(shí)現(xiàn)的碳績效；在碳風(fēng)險(xiǎn)中，主要涉及進(jìn)行碳減排活動(dòng)所帶給企業(yè)的經(jīng)濟(jì)損失風(fēng)險(xiǎn)、政府管制帶來的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、氣候變化的風(fēng)險(xiǎn)。

3.相關(guān)性

相關(guān)性要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)與使用者的需要相關(guān)。企業(yè)披露的碳信息應(yīng)滿足內(nèi)部和外部信息使用者的需求，不同的信息使用者關(guān)注的溫室氣體不同，故將溫室氣體的種類、排放量作為評(píng)判碳信息相關(guān)性的標(biāo)準(zhǔn)。

4.可理解性

可理解性要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)清晰明了，便于理解和使用。大多數(shù)利益相關(guān)者對(duì)碳排放的了解很少，有關(guān)碳信息的專有名詞需要提供相關(guān)的解釋說明，而一些復(fù)雜難懂的碳信息則需要提供圖表說明，以便于讀者理解，故在可理解性指標(biāo)下設(shè)置清晰性與易于理解兩個(gè)二級(jí)指標(biāo)。①清晰性。為使披露的碳信息更加清晰明了，查看公布的碳信息是否包含相應(yīng)的圖文、表格，使展現(xiàn)的信息更加清晰。②易于理解。為了增強(qiáng)利益相關(guān)者對(duì)碳信息的了解，對(duì)相應(yīng)的專業(yè)名詞應(yīng)該附帶解釋說明，披露的碳信息應(yīng)該定性與定量相結(jié)合，便于讀者理解。這一點(diǎn)主要滿足社會(huì)公眾對(duì)碳信息的要求，利于社會(huì)公眾對(duì)企業(yè)減排活動(dòng)的監(jiān)督，在進(jìn)行潛在消費(fèi)投資時(shí)作出更好的決策。

5.可比性

可比性要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)相互可比，會(huì)計(jì)信息的可比性主要分為橫向可比與縱向可比。鑒于碳信息披露尚未頒布公認(rèn)的、統(tǒng)一的量化標(biāo)準(zhǔn)，各個(gè)企業(yè)披露的碳信息不盡相同，在橫向可比方面主要比較不同企業(yè)公布的碳信息情況，有利于發(fā)現(xiàn)本企業(yè)是否有所遺漏，以完善本企業(yè)的碳信息披露；在縱向可比方面，縱觀幾年來本企業(yè)發(fā)布的碳信息，不僅可以看出每年所增加披露的碳信息，還可以分析本企業(yè)碳減排的發(fā)展趨勢(shì)，更好制定減排目標(biāo)。

為了解本企業(yè)所屬行業(yè)的碳信息披露水平，應(yīng)該關(guān)注與企業(yè)處于同一行業(yè)、規(guī)模相當(dāng)?shù)钠髽I(yè)碳信息披露內(nèi)容，故在橫向可比方面設(shè)置參照企業(yè)，完善本企業(yè)碳信息披露的內(nèi)容；為了明確企業(yè)自身碳排放的變化趨勢(shì)，企業(yè)應(yīng)將不同時(shí)期的碳排放數(shù)據(jù)進(jìn)行歸納處理，故在縱向可比方面設(shè)置基準(zhǔn)年是非常必要的，以便對(duì)不同時(shí)期的碳排放數(shù)據(jù)進(jìn)行比較分析，還應(yīng)對(duì)企業(yè)近三年的減排數(shù)據(jù)進(jìn)行歸納分析，以此檢驗(yàn)企業(yè)的減排成效，促進(jìn)企業(yè)制定低碳戰(zhàn)略，進(jìn)行碳減排管理。

四、結(jié)論及建議

本文從綠色發(fā)展角度出發(fā)，結(jié)合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，借鑒國內(nèi)外學(xué)者的研究成果，從“及時(shí)性、可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性”五個(gè)方面構(gòu)建京津冀企業(yè)碳信息披露質(zhì)量評(píng)價(jià)體系，以期促進(jìn)企業(yè)探索合適的碳減排發(fā)展道路。

考慮到我國目前尚無統(tǒng)一的碳信息披露標(biāo)準(zhǔn)，本文意在為統(tǒng)一京津冀企業(yè)碳信息披露的標(biāo)準(zhǔn)提供借鑒，但碳排放的發(fā)展不僅需要企業(yè)的努力，更離不開政府的引導(dǎo)，基于此提出兩點(diǎn)建議：①建立京津冀地區(qū)統(tǒng)一碳信息披露平臺(tái)。為了完善碳排放市場(chǎng)，促進(jìn)京津冀一體化進(jìn)程，應(yīng)該建立統(tǒng)一的碳排放信息公開披露平臺(tái)。企業(yè)不僅可以在此平臺(tái)定期公布碳信息，還可以查看其他企業(yè)披露的碳信息內(nèi)容，相互借鑒、監(jiān)督，促進(jìn)企業(yè)碳減排。②設(shè)立碳減排先進(jìn)企業(yè)，給予相應(yīng)的扶持。對(duì)于納入京津冀地區(qū)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的企業(yè)，政府應(yīng)密切關(guān)注其減排情況，并于每年末對(duì)其當(dāng)年碳減排情況進(jìn)行對(duì)比分析。對(duì)減排成效大的企業(yè)，政府應(yīng)將其設(shè)立為 “碳減排先進(jìn)企業(yè)”，并給予相應(yīng)政策扶持或現(xiàn)金激勵(lì)，帶動(dòng)企業(yè)減排積極性，早日實(shí)現(xiàn)碳減排目標(biāo)。