鄭垚

摘 ?要：一體性是合并報表編制的原則，在手工或計(jì)算機(jī)會計(jì)信息處理環(huán)境下，合并報表主要在個別報表基礎(chǔ)上采用抵消分錄形式編制?；ヂ?lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、人工智能等新技術(shù)為企業(yè)高效處理會計(jì)信息提供了強(qiáng)大保障。合并報表編制可以突破一體性原則和原始憑證唯一的特性，直接從原始憑證這個會計(jì)信息數(shù)據(jù)源頭獲取數(shù)據(jù)加工。相應(yīng)地，合并報表教學(xué)目標(biāo)、教學(xué)內(nèi)容和教學(xué)方法也需要適應(yīng)新技術(shù)背景而發(fā)生相應(yīng)變化。

關(guān)鍵詞：合并報表;一體性原則;教學(xué)目標(biāo)

現(xiàn)代信息技術(shù)的發(fā)展，互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、人工智能等新技術(shù)為企業(yè)高效和可靠處理會計(jì)信息提供了強(qiáng)大保障。合并報表編制邏輯發(fā)生了革命性變化，相應(yīng)地教學(xué)也要與時俱進(jìn)改革。

一、合并報表教學(xué)目標(biāo)重新設(shè)計(jì)

1901年美國鋼鐵鐵公司正式開始編制合并報表，隨后各國在英美做法的啟發(fā)下開始推廣合并報表，我國在八十年中期引入合并報表。

合并報表核算對象是內(nèi)部交易，在一體性原則指導(dǎo)下合并報表編制核心工作是抵消內(nèi)部交易對合并主體的影響。該模塊教學(xué)目標(biāo)是要求學(xué)生理解和掌握合并財務(wù)報表的原理，教學(xué)重點(diǎn)內(nèi)容是應(yīng)用工作底稿編制抵消分錄。從筆者多年教學(xué)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)分析，學(xué)生普遍反映合并報表學(xué)習(xí)難度大，主要是抵消分錄編制原理難以理解，排除專業(yè)高階課程本身要求高這個普遍因素外，原因有三點(diǎn)：一是紙質(zhì)票據(jù)階段，原始憑證具有唯一性，合并報表在編制時無法取得原始憑證，也就無法采用“證——賬——表”的傳統(tǒng)會計(jì)信息編報流程生產(chǎn)，合并報表當(dāng)且僅當(dāng)只能基于個別報表，采用合并抵消分錄形式編制。二是由于集團(tuán)內(nèi)部交易的多樣性和連續(xù)性，合并抵消分錄編制難度大。三是集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的交叉持股和多層持股加大了抵消分錄編制的難度。此外，考慮成本效益原則，基于個別報表編制合并報表還有一個令人詬病的缺陷，并非所有的內(nèi)部交易全部抵消，只有滿足重要性標(biāo)準(zhǔn)的才予以抵消。

眾所周知，現(xiàn)代復(fù)式記賬起源于500多年前的意大利，直至20世紀(jì)出現(xiàn)計(jì)算機(jī)會計(jì)信息處理系統(tǒng)。計(jì)算機(jī)會計(jì)信息處理盡管提高了數(shù)據(jù)加工效率，但并沒有重構(gòu)會計(jì)信息加工的本質(zhì)，個別報表采用的數(shù)據(jù)處理模式并不適合合并報表的編制，合并報表還是只能基于個別報表采用抵消分錄形式編制。在此背景研究手工和電算化時期中外各種版本的財務(wù)會計(jì)教科書中有關(guān)合并報表的內(nèi)容基本構(gòu)架一致，企業(yè)實(shí)際工作中合并報表也遵循同樣的邏輯。

但是，近幾年互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、人工智能等技術(shù)的興起為企業(yè)高效、可靠處理會計(jì)信息提供了強(qiáng)大技術(shù)支撐和保障。國內(nèi)外一些大公司，如蘋果、中興通訊、華為等已經(jīng)利用計(jì)算機(jī)和互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)在共享理念基礎(chǔ)上建立了財務(wù)共享中心，甚至，德勤已經(jīng)開始嘗試?yán)脵C(jī)器人審計(jì)。不論是企業(yè)端建立的財務(wù)共享中心處理會計(jì)數(shù)據(jù)，還是中介端采用的財務(wù)機(jī)器人進(jìn)行財務(wù)審計(jì)，會計(jì)信息生產(chǎn)和審計(jì)已經(jīng)突破了原有的路徑依賴。相應(yīng)地傳統(tǒng)編制合并報表的工作思路完全可以簡化，不需要在個別報表基礎(chǔ)上采用抵消分錄形式編表了。原因在于，電子數(shù)據(jù)和影像技術(shù)在會計(jì)數(shù)據(jù)處理領(lǐng)域的應(yīng)用突破了紙質(zhì)原始憑證唯一性的限制，合并報表可以直接從原始憑證這個會計(jì)信息數(shù)據(jù)源頭獲取數(shù)據(jù)加工生產(chǎn)了。這樣合并報表編制原理就回歸到個別報表編制的軌道上來，合并報表編制難以理解的問題和缺陷就不復(fù)存在了。

但是反觀會計(jì)教學(xué)，人們還沒有來得及認(rèn)真思考互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、人工智能，甚至區(qū)塊鏈等信息技術(shù)對會計(jì)教學(xué)的深刻影響，幾乎所有教材寫作理念還停留在幾十年前的電算化，或是幾百年前的意大利手工復(fù)式記賬層面，會計(jì)教學(xué)改革遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于會計(jì)實(shí)踐。

綜上述，面臨新信息技術(shù)在財務(wù)領(lǐng)域的快速應(yīng)用，會計(jì)信息加工手段發(fā)生了質(zhì)的變化，新技術(shù)大大簡化了合并報表編制的煩瑣流程，因此合并報表教學(xué)目標(biāo)和內(nèi)容需要重新設(shè)計(jì)。

合并報表自誕生至今一百多年一直屬于會計(jì)領(lǐng)域的難點(diǎn)，但是新技術(shù)克服了這些問題，那么對合并報表的教學(xué)就要與時俱進(jìn)。教學(xué)目標(biāo)重新定位為分析與應(yīng)用。過去由于合并報表編制困難，因此教學(xué)目標(biāo)和內(nèi)容圍繞編制方法設(shè)計(jì)，而新技術(shù)背景教學(xué)目標(biāo)和內(nèi)容應(yīng)偏重應(yīng)用。

二、合并報表教學(xué)內(nèi)容重新設(shè)計(jì)

查閱中外教課書，傳統(tǒng)合并報表教學(xué)內(nèi)容基本有五方面內(nèi)容：合并方法、合并日合并報表編制、合并日后合并報表編制、合并報表內(nèi)部交易的抵消、合并報表的特殊問題。教學(xué)內(nèi)容主要集中在合并報表編制。

在新技術(shù)背景下，會計(jì)信息處理由軟件和計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)完成，合并報表教學(xué)內(nèi)容要適應(yīng)這個場景變化，弱化報表編制，強(qiáng)化分析和應(yīng)用?；舅悸肥?，按照知識構(gòu)成邏輯設(shè)計(jì)劃分為不同層次，第一層次合并報表的基本理論和技術(shù)準(zhǔn)則，第二層次合并報表分析與應(yīng)用。

三、合并報表教學(xué)方法重新設(shè)計(jì)

為適應(yīng)合并報表教學(xué)目標(biāo)和教學(xué)內(nèi)容的改進(jìn)，合并報表教學(xué)方法需要同步調(diào)整。合并報表的基礎(chǔ)概念和理論，該部分內(nèi)容屬于基礎(chǔ)知識，適合采用課堂教學(xué)、在線教學(xué)完成、開放型仿真實(shí)驗(yàn)室;涉及合并報表準(zhǔn)則部分，可以通過案例教學(xué)完成;涉及合并報表的分析和應(yīng)用部分，需要依據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行職業(yè)判斷和深度思考，這部分將成為合并報表教學(xué)重點(diǎn)，可以采用多種教學(xué)方法中和進(jìn)行教學(xué)。

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