□唐 婷

自1994年消費(fèi)稅開(kāi)征以來(lái)，消費(fèi)稅因其獨(dú)特的功能定位在間接稅為主導(dǎo)地位的稅制體系中發(fā)揮的作用愈加受到關(guān)注。此外，在“十九大”要求深化稅制改革的背景下，消費(fèi)稅改革的核心內(nèi)容是消費(fèi)稅功能及作用能否有效發(fā)揮。

一、消費(fèi)稅的功能及意義

消費(fèi)稅是國(guó)際上普遍開(kāi)征的稅種之一，無(wú)論是在直接稅為主體的國(guó)家還是以間接稅為主體的國(guó)家，消費(fèi)稅的稅收貢獻(xiàn)度不低，尤其是在我國(guó)流轉(zhuǎn)稅體系中除增值稅之外的最重要的稅種。

消費(fèi)稅具有三個(gè)基本功能：組織財(cái)政收入、調(diào)節(jié)收入分配和彌補(bǔ)負(fù)外部性。消費(fèi)稅功能的有效發(fā)揮依賴(lài)于國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平以及政府對(duì)消費(fèi)稅的角色定位。而針對(duì)不同的經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的需要，消費(fèi)稅的功能定位的側(cè)重點(diǎn)有所不同，通過(guò)對(duì)消費(fèi)稅與其他稅種的合理銜接，極大可能地發(fā)揮其組合作用。例如，當(dāng)一個(gè)國(guó)家出現(xiàn)財(cái)政資金短缺時(shí)，消費(fèi)稅是政府籌集稅收收入的補(bǔ)充來(lái)源之一，此時(shí)消費(fèi)稅主要發(fā)揮籌集財(cái)政收入的功能，而伴隨著經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的好轉(zhuǎn)、國(guó)家財(cái)政資金的穩(wěn)定，消費(fèi)稅為緩解財(cái)政壓力而發(fā)揮其組織財(cái)政收入功能就會(huì)退化，轉(zhuǎn)向調(diào)節(jié)收入分配和彌補(bǔ)負(fù)外部性的功能。消費(fèi)稅的功能定位既要在宏觀層面上緊扣經(jīng)濟(jì)形勢(shì)與整體稅制體系，也要在微觀層面上把握稅種優(yōu)化設(shè)計(jì)的需求及與其他稅種改革的協(xié)調(diào)。

從我國(guó)消費(fèi)稅規(guī)模收入上來(lái)看，消費(fèi)稅居于第四大稅種地位，2018年國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅總額達(dá)到10631.75億元。根據(jù)《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒（2018）》可知，自1994年以來(lái)國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅總體呈現(xiàn)上升趨勢(shì)，消費(fèi)稅收增長(zhǎng)速度除去在2009年呈最高峰增長(zhǎng)率85.39%和2016年的負(fù)增長(zhǎng)3.08%外，其他年份稅收增長(zhǎng)率平均在12%左右，趨于平穩(wěn)增長(zhǎng)勢(shì)態(tài)。而消費(fèi)稅占我國(guó)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重僅為1.181%，顯然說(shuō)明了我國(guó)消費(fèi)稅的創(chuàng)收能力較低且影響作用較低，與發(fā)達(dá)國(guó)家相比仍存在較大的進(jìn)步空間。因此，提高消費(fèi)稅占我國(guó)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重既符合新一輪結(jié)構(gòu)式減稅思想又滿(mǎn)足縮短與發(fā)達(dá)國(guó)家稅收差距的要求。考慮到我國(guó)消費(fèi)稅作用發(fā)揮的局限性，不難發(fā)現(xiàn)地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、消費(fèi)者收入及消費(fèi)行為、廠商與消費(fèi)者之間的供需彈性等外部因素或大或小的影響著消費(fèi)稅的發(fā)揮，而消費(fèi)稅自身的稅目范圍有限、調(diào)節(jié)消費(fèi)品的層次浮于表面及調(diào)節(jié)力度不足也使的消費(fèi)稅發(fā)揮的功能作用大打折扣。

我國(guó)經(jīng)濟(jì)已然步入發(fā)展的新常態(tài)，消費(fèi)稅的功能順應(yīng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整而變化是符合稅制演進(jìn)規(guī)律的大勢(shì)所趨。消費(fèi)稅功能定位在稅制改革的進(jìn)程中也隨之調(diào)整：首先，厘清消費(fèi)稅功能的主次，側(cè)重于調(diào)節(jié)收入分配及彌補(bǔ)負(fù)外部性的功能，而組織財(cái)政收入功能旨在關(guān)注稅收收入歸屬問(wèn)題；其次，重視消費(fèi)稅引導(dǎo)居民消費(fèi)的作用及補(bǔ)充增值稅調(diào)節(jié)功能不足；最后，明確調(diào)節(jié)收入分配在縮短貧富差距上的助力，有利于社會(huì)和諧與安定。針對(duì)消費(fèi)稅改革，首要明晰消費(fèi)稅的功能定位，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行優(yōu)化設(shè)計(jì)時(shí)，既能保證消費(fèi)稅功能的實(shí)現(xiàn)，也能使得消費(fèi)稅改革作用的發(fā)揮。

二、優(yōu)化消費(fèi)稅組織財(cái)政收入功能

消費(fèi)稅具有稅收籌集財(cái)政收入的通性，我國(guó)2009-2018年國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅占全國(guó)稅收收入份額平均在7.68%。目前我國(guó)消費(fèi)稅收入歸屬中央，而“十九大”報(bào)告提出的建立健全地方稅收體系的要求，那么消費(fèi)稅為地方政府彌補(bǔ)財(cái)政收入提供方向。

（一）消費(fèi)稅稅收歸屬問(wèn)題

國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)消費(fèi)稅稅收歸屬問(wèn)題研究劃分為地方稅和共享稅兩種情況。有的學(xué)者堅(jiān)持消費(fèi)稅應(yīng)當(dāng)歸屬地方政府，以期緩解“營(yíng)改增”后地方政府財(cái)政的壓力；李新恒（2019）側(cè)面說(shuō)明消費(fèi)稅作為地方稅體系的主體稅種難以達(dá)到要求；王國(guó)清、羅青和鄔寧（2019）提出建議將消費(fèi)稅設(shè)置為中央與地方共享型稅收；進(jìn)一步何乃香（2019）從消費(fèi)稅的三個(gè)歸屬比較得出，我國(guó)消費(fèi)稅適合中央與地方稅基共享型的稅收分類(lèi)?？偟膩?lái)說(shuō)，消費(fèi)稅稅收歸屬本質(zhì)是我國(guó)中央與地方政府因“財(cái)權(quán)與事權(quán)”展開(kāi)的博弈。單純地效仿增值稅那樣中央與地方稅收收入分成不能彌補(bǔ)地方稅體系主體地位的空白，而消費(fèi)稅能否作為地方稅體系的主體地位仍然是有待研究的問(wèn)題。

（二）全面統(tǒng)籌消費(fèi)稅組織財(cái)政收入的功能

健全我國(guó)地方稅收體系要求既要穩(wěn)定地方財(cái)政收入也要確保地方稅稅種所發(fā)揮的對(duì)地方經(jīng)濟(jì)的影響及作用，那么消費(fèi)稅的收入歸屬更需要充分考慮中央與地方的財(cái)權(quán)與事權(quán)的劃分。沿襲分稅制的稅收劃分原則，我國(guó)中央稅具有宏觀層面上的調(diào)節(jié)地區(qū)經(jīng)濟(jì)差距、促進(jìn)資源有效配置、維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定等特征；而地方稅具有調(diào)節(jié)功能弱、地方特征明顯等特征；中央地方共享稅則強(qiáng)調(diào)上述兩者兼而有之。甚至也可能從征管角度界定中中央與地方稅種的劃分。鑒于消費(fèi)稅所具備的引導(dǎo)消費(fèi)者消費(fèi)行為、調(diào)節(jié)收入分配差距及彌補(bǔ)環(huán)境污染所產(chǎn)生的負(fù)外部性等功能，充分肯定了消費(fèi)稅隸屬中央與地方的共享稅之列。

理論界對(duì)中央與地方稅收共享劃分為以下幾種模式：比例共享模式、稅基共享模式、稅率共享模式及混合共享模式等。而我國(guó)的共享稅采用的是比例共享模式，例如，我國(guó)增值稅在營(yíng)改增之前，中央與地方共享比例是75:25，而營(yíng)改增之后共享比例變成50:50，地方政府在增值稅上分享的份額進(jìn)一步提高。盡管共享比例分成的提高彌補(bǔ)了地方財(cái)政資金的不足，但同時(shí)也弱化了在宏觀層面上的調(diào)控作用。而我國(guó)消費(fèi)稅可以采用中央與地方稅基共享的模式，針對(duì)消費(fèi)稅具有宏觀調(diào)節(jié)功能的稅基，將它劃分為中央稅，有利于中央集中統(tǒng)籌規(guī)劃，促進(jìn)區(qū)域發(fā)展的平衡；而在消費(fèi)稅稅目中含有奢侈品性質(zhì)的稅基，可以將它劃分為地方稅，既能維護(hù)地方稅源的穩(wěn)定，也能充分調(diào)動(dòng)地方政府的積極性，保障地方公共服務(wù)建設(shè)的資金充足。而消費(fèi)稅稅基共享也需要與稅收征收環(huán)節(jié)相配合，當(dāng)前消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)有：進(jìn)口、生產(chǎn)、零售及批發(fā)。消費(fèi)稅共享稅基中的奢侈品征收消費(fèi)稅環(huán)節(jié)可從生產(chǎn)環(huán)節(jié)調(diào)節(jié)至零售環(huán)節(jié)，有利地方政府改善奢侈攀比之風(fēng)的社會(huì)消費(fèi)環(huán)境，也能規(guī)避了企業(yè)納稅籌劃造成的稅源損失，此外，零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅能夠減少企業(yè)生產(chǎn)成本，釋放剩余的資金促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)業(yè)升級(jí)。

三、增強(qiáng)消費(fèi)稅彌補(bǔ)負(fù)外部性的功能

消費(fèi)稅雖說(shuō)與增值稅同屬流轉(zhuǎn)稅體系，但在征稅稅目上有著明顯的不同，這也體現(xiàn)了消費(fèi)稅獨(dú)有的彌補(bǔ)負(fù)外部性的功能。消費(fèi)稅是在增值稅的基礎(chǔ)上對(duì)具有“高耗能、高污染、高消費(fèi)”的僅有15種稅目征稅。

（一）消費(fèi)稅彌補(bǔ)環(huán)境污染的負(fù)外部性

表1 外部性的解決路徑

根據(jù)外部性理論可知，廠商追求利益最大化，往往忽視了生產(chǎn)過(guò)程中的環(huán)境污染問(wèn)題，實(shí)際上損害了社會(huì)整體經(jīng)濟(jì)福利，存在外部不經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。既不能做到一刀切的杜絕所有的污染環(huán)境的經(jīng)濟(jì)行為，也不能放任其隨意發(fā)展，進(jìn)一步加大污染的惡勢(shì)。理論上，要求對(duì)外部不經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象進(jìn)行糾正或者補(bǔ)償，著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古提出兩種解決路徑，即通過(guò)稅收和補(bǔ)貼政策來(lái)使得外部性?xún)?nèi)部化（表1）。主要內(nèi)容是對(duì)正外部性的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行補(bǔ)貼，而對(duì)負(fù)外部性的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行征稅，征稅額及補(bǔ)貼額剛好等于邊際外部成本或邊際外部收益時(shí)才是達(dá)到了資源的有效配置。運(yùn)用此理論，我國(guó)消費(fèi)稅對(duì)“高耗能、高污染”的商品征稅，包括鞭炮和焰火、成品油、木制一次性筷子、實(shí)木地板、電池、涂料，是對(duì)這些商品生產(chǎn)及使用過(guò)程造成的經(jīng)濟(jì)外部性的補(bǔ)償，以此引導(dǎo)廠商綠色發(fā)展及居民綠色消費(fèi)的理念，推動(dòng)環(huán)境保護(hù)這個(gè)全人類(lèi)共同的使命，在兼顧發(fā)展經(jīng)濟(jì)及環(huán)境保護(hù)方面，堅(jiān)守我國(guó)的“綠水青山就是金山銀山”的理念不動(dòng)搖。

（二）調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)

消費(fèi)稅根據(jù)稅目的不同，有按量計(jì)征、按價(jià)計(jì)征與復(fù)合計(jì)征三種之分。對(duì)消費(fèi)稅稅率結(jié)構(gòu)的調(diào)整關(guān)乎消費(fèi)稅調(diào)整導(dǎo)向功能的力度。對(duì)環(huán)保、損害身心健康的相關(guān)稅目則需要調(diào)高稅率，例如，對(duì)人體有損害的煙酒商品，則需要調(diào)增其稅率，改善居民的消費(fèi)結(jié)構(gòu)。在煙酒稅收方面日本的可以借鑒的經(jīng)驗(yàn)是設(shè)立專(zhuān)門(mén)的煙稅與酒稅，突出了對(duì)煙酒消費(fèi)重點(diǎn)調(diào)節(jié)的地位。而對(duì)消費(fèi)具有引導(dǎo)作用的，可以適當(dāng)?shù)慕档投惵?，例如高檔化妝品，我國(guó)近年來(lái)對(duì)高檔化妝品消費(fèi)量增長(zhǎng)迅猛，而需求人群也不僅僅局限于女性，有的擴(kuò)散至男性，那么全民化妝需求的日益膨脹的年代，高稅率的消費(fèi)稅增加了人均稅收負(fù)擔(dān)，拉低了整體社會(huì)的幸福感。對(duì)于本土日化廠商來(lái)說(shuō)，降低消費(fèi)稅可以擠占代購(gòu)市場(chǎng)的份額，騰出了更多的市場(chǎng)空間。

（三）消費(fèi)稅由價(jià)內(nèi)稅改為價(jià)外稅

我國(guó)當(dāng)前的消費(fèi)稅屬于價(jià)內(nèi)稅。作為商品稅的補(bǔ)充，將消費(fèi)稅由價(jià)內(nèi)稅改為價(jià)外稅更能使稅負(fù)透明化，提高了消費(fèi)稅稅收政策執(zhí)行的效率，讓消費(fèi)者更加明確其稅收負(fù)擔(dān)。而價(jià)外稅能夠直接明了地將消費(fèi)稅顯示出來(lái)，也供于消費(fèi)者對(duì)消費(fèi)商品的行為更多信息的判斷，對(duì)于尤其對(duì)于中低層收入人群，對(duì)含消費(fèi)稅較高的商品的需求彈性較高，則會(huì)產(chǎn)生顯著的替代效應(yīng)，以含少量消費(fèi)稅或者不含消費(fèi)稅的商品替代，在潛移默化的影響下，有利于加深我國(guó)國(guó)民整體的稅收意識(shí)。

四、促進(jìn)消費(fèi)稅調(diào)節(jié)收入分配的功能

根據(jù)《中國(guó)住戶(hù)調(diào)查統(tǒng)計(jì)年鑒》可知我國(guó)2003-2017 年全國(guó)居民人均可支配收入基尼系數(shù)（圖1），大致呈先升后降的變化趨勢(shì)，2008年基尼系數(shù)達(dá)到最高值4.91之后呈下降的勢(shì)態(tài)，總體來(lái)說(shuō)我國(guó)基尼系數(shù)仍處于貧富差距較大的范圍。倘若一個(gè)國(guó)家或者一個(gè)地區(qū)中貧富差距逐漸加大，最終勢(shì)必會(huì)造成社會(huì)的動(dòng)蕩甚至是某一政體的瓦解。維護(hù)國(guó)家長(zhǎng)治久安，穩(wěn)固執(zhí)政黨的政治地位需要，政府需要發(fā)揮“看得見(jiàn)的手”職能去干預(yù)收入分配市場(chǎng)。結(jié)合稅收政策手段發(fā)揮其作用，消費(fèi)稅就是政府調(diào)節(jié)收入二次分配的一大助力。征收消費(fèi)稅是較好的調(diào)節(jié)收入差距，從富人征收上來(lái)的消費(fèi)稅通過(guò)國(guó)家財(cái)政轉(zhuǎn)移支付彌補(bǔ)貧富之間的鴻溝，再是對(duì)價(jià)格昂貴的奢侈品征收消費(fèi)稅，亦有抑制人民奢侈攀比之風(fēng)的現(xiàn)象，引導(dǎo)合理的消費(fèi)行為及觀念。

我國(guó)當(dāng)前消費(fèi)稅目?jī)H僅有15種，缺乏對(duì)高檔服務(wù)征收消費(fèi)稅，例如對(duì)高檔美容服務(wù)、高等娛樂(lè)場(chǎng)所服務(wù)等征收消費(fèi)稅。其次，除了對(duì)高消費(fèi)特征的商品服務(wù)征稅外，也可以考慮對(duì)環(huán)境污染造成較大的損害的化工產(chǎn)品征稅，以達(dá)到促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整與優(yōu)化的目的。增加消費(fèi)稅的征稅范圍一方面可以增加稅收收入，另一方面可以調(diào)節(jié)消費(fèi)行為。

圖1 全國(guó)居民可支配收入基尼系數(shù)

五、結(jié)語(yǔ)

消費(fèi)稅改革推動(dòng)著稅制改革的進(jìn)步，尤其是健全地方稅體系下，認(rèn)清消費(fèi)稅功能的定位及在地方稅體系中所發(fā)揮的作用，可以厘清消費(fèi)稅收入歸屬，優(yōu)化消費(fèi)稅組織財(cái)政收入的職能。此外，通過(guò)拓寬消費(fèi)稅的稅基，可以合理規(guī)劃設(shè)計(jì)消費(fèi)稅稅制要素，通過(guò)調(diào)整消費(fèi)稅的稅率、稅目范圍及征收環(huán)節(jié)等，促進(jìn)消費(fèi)稅彌補(bǔ)負(fù)外部功能及調(diào)節(jié)收入分配功能的發(fā)揮。消費(fèi)稅改革既是對(duì)于增值稅的配合也是關(guān)乎整體稅制的統(tǒng)籌設(shè)計(jì)。