劉洋，王蕓

1.新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)，新疆 烏魯木齊 830012；2.山西財(cái)經(jīng)大學(xué)，山西 太原 030032

相比于傳統(tǒng)的實(shí)體經(jīng)濟(jì)，電子商務(wù)行業(yè)憑借其成本低、交易便捷等優(yōu)勢逐漸被消費(fèi)者喜愛。而隨著越來越多的競爭對(duì)手進(jìn)入到電商行業(yè)，銷售產(chǎn)品的利潤越來越小，電商企業(yè)想要在激烈的市場競爭中保持強(qiáng)大的競爭力，加強(qiáng)對(duì)物流成本的管理是獲得更高利潤的有效途徑。但是，物流服務(wù)過程復(fù)雜，間接費(fèi)用占比較大，如何準(zhǔn)確進(jìn)行成本核算對(duì)企業(yè)的成本管理至關(guān)重要。而隨著作業(yè)成本法在我國制造業(yè)的成功應(yīng)用，我國學(xué)者開始考慮將作業(yè)成本法應(yīng)用到長期居高不下的物流成本上來，因此，本文以J公司為研究對(duì)象，將作業(yè)成本法應(yīng)用到電子商務(wù)企業(yè)的物流成本管理中，以期為電商企業(yè)加強(qiáng)物流成本管理提供一定的參考價(jià)值。

一、作業(yè)成本法原理介紹

作業(yè)成本法是一種基于作業(yè)來分配成本費(fèi)用的一種科學(xué)的成本核算方法。這里所提到的成本是間接成本和輔助費(fèi)用。該方法以成本動(dòng)因理論為基礎(chǔ)，即依據(jù)資源成本動(dòng)因?qū)⑵髽I(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所耗費(fèi)的資源分配到作業(yè)成本庫中，然后再將作業(yè)成本庫中的成本費(fèi)用依據(jù)作業(yè)成本動(dòng)因分配到產(chǎn)品。由此來核算產(chǎn)品所耗費(fèi)的成本費(fèi)用。其指導(dǎo)思想是“產(chǎn)品耗費(fèi)作業(yè)，作業(yè)耗費(fèi)資源”。

二、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較

（一）成本分配使用的分配標(biāo)準(zhǔn)不同

傳統(tǒng)成本計(jì)算方法下，成本分配是以產(chǎn)量或者與產(chǎn)量相關(guān)的業(yè)務(wù)量，如人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)等作為分配基礎(chǔ)來進(jìn)行間接費(fèi)用的分配。但是制造費(fèi)用是一個(gè)由多種不同性質(zhì)的間接費(fèi)用組成的集合，這些性質(zhì)不同的費(fèi)用有些與產(chǎn)量相關(guān)，有些與產(chǎn)量無關(guān)，用單一的產(chǎn)量分配標(biāo)準(zhǔn)很大程度上歪曲了產(chǎn)品真正的成本。而作業(yè)成本法，采用多層面、多角度的成本動(dòng)因來進(jìn)行成本分配，更注重因果關(guān)系，保證產(chǎn)品成本計(jì)算的準(zhǔn)確性。

（二）成本核算范圍不同

無論是作業(yè)成本法還是傳統(tǒng)成本法，對(duì)于直接成本都是直接將其計(jì)入有關(guān)產(chǎn)品，不同的是，在作業(yè)成本法下直接成本的范圍比傳統(tǒng)成本范圍大。在作業(yè)成本法下，只要是可以追溯的都?xì)w于產(chǎn)品成本。傳統(tǒng)成本法不包括銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等期間費(fèi)用，而作業(yè)成本法則包括整個(gè)生產(chǎn)過程中耗費(fèi)的所有費(fèi)用，一些傳統(tǒng)成本法下的期間費(fèi)用也要計(jì)入產(chǎn)品的成本，所以，作業(yè)成本法下提供的成本信息更加全面。

（三）成本核算的過程不同

傳統(tǒng)成本法下，間接成本的分配分為兩個(gè)階段。第一階段，把直接成本追溯到產(chǎn)品成本中，然后把不同性質(zhì)的各種間接費(fèi)用（主要是制造費(fèi)用）按部門歸集起來；第二階段，以產(chǎn)量為基礎(chǔ)，將間接費(fèi)用分配到各種產(chǎn)品。而作業(yè)成本法下，間接成本的分配也是兩個(gè)階段，但是每個(gè)階段不相同。第一階段，間接費(fèi)用的歸集不是按部門而是按照資源動(dòng)因分配到個(gè)作業(yè)成本中；第二階段，根據(jù)作業(yè)成本動(dòng)因，將作業(yè)成本分配到產(chǎn)品。

（四）與企業(yè)戰(zhàn)略管理的關(guān)系不同

傳統(tǒng)成本法只能提供產(chǎn)品的成本信息，但是作業(yè)成本法可以為戰(zhàn)略管理提供相應(yīng)的信息支持。比如，用于企業(yè)戰(zhàn)略分析的一個(gè)重要工具就是價(jià)值鏈分析。由于產(chǎn)品或服務(wù)的價(jià)值是通過一系列作業(yè)的完成來體現(xiàn)的，所以企業(yè)的價(jià)值鏈也就是作業(yè)鏈。作業(yè)成本法通過對(duì)業(yè)務(wù)的作業(yè)鏈進(jìn)行分析，企業(yè)管理者可以區(qū)分出增值作業(yè)與非增值作業(yè)。對(duì)于增值作業(yè)，可以通過提高作業(yè)效率降低作業(yè)成本；對(duì)于非增值作業(yè)，可以盡可能清除，沒有辦法消除的也要盡可能降低它的資源耗費(fèi)，從而增強(qiáng)企業(yè)的競爭優(yōu)勢，達(dá)到企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)。

三、作業(yè)成本法應(yīng)用于電商物流成本管理中的可行性分析

（一）作業(yè)成本法理論體系基本成熟

作業(yè)成本法自從上世紀(jì)40年代提出以來，到現(xiàn)在其理論體系基本成熟。從內(nèi)容框架、概念體系到核算體系，再到開發(fā)程序等已經(jīng)有了較為完整的框架體系。我國雖然對(duì)作業(yè)成本法理論的研究起步較晚，但是在國外研究的基礎(chǔ)上，也取得了很大的成果，并結(jié)合我國企業(yè)的具體情況，對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行改進(jìn)和突破，為我國企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法提供了理論依據(jù)。

（二）作業(yè)成本法為其他行業(yè)的應(yīng)用提供了參考經(jīng)驗(yàn)

國外關(guān)于作業(yè)成本法的應(yīng)用由最初的美國、加拿大等擴(kuò)展到后來的澳洲、亞洲、歐洲等國。其豐富寶貴的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)為我國企業(yè)作業(yè)成本法的應(yīng)用提供了借鑒。我國鐵道部參考制造業(yè)的經(jīng)驗(yàn)，僅花費(fèi)三年的時(shí)間就完成了符合行業(yè)特點(diǎn)的作業(yè)成本法的新框架。目前，作業(yè)成本法已經(jīng)在制造業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、醫(yī)療服務(wù)業(yè)等多個(gè)領(lǐng)域有了成功應(yīng)用的案例，這為作業(yè)成本法在物流行業(yè)的進(jìn)一步推進(jìn)提供了參考。

（三）作業(yè)成本法滿足物流成本的特征

物流服務(wù)具有無形的特征。物流成本的構(gòu)成中幾乎沒有直接材料，間接費(fèi)用占比較大這一特征決定了間接費(fèi)用分配準(zhǔn)確性對(duì)成本核算的影響。此外，物流服務(wù)對(duì)個(gè)性化服務(wù)的要求很高，因?yàn)閹缀鯖]有一單是完全相同的。這也就意味著要頻繁調(diào)整作業(yè)情況，而作業(yè)成本法具有將成本追本溯源的特點(diǎn)正好可以滿足物流成本的特征。

（四）信息技術(shù)的發(fā)展為作業(yè)成本法的實(shí)施提供支持

作業(yè)成本法的順利實(shí)施對(duì)企業(yè)信息技術(shù)水平的要求比較高。因?yàn)樽鳂I(yè)成本法在確定成本動(dòng)因的時(shí)候要收集和處理的數(shù)據(jù)量相當(dāng)大，實(shí)施步驟也比較復(fù)雜，如果借助信息技術(shù)就很容易完成，不僅節(jié)約大量的人力物力，而且得到的結(jié)果也比較可靠。目前，有關(guān)作業(yè)成本法的軟件工具包括 Cost Contro、OROS、analyzer等，這些軟件工具的快速發(fā)展為作業(yè)成本的實(shí)施提供了強(qiáng)大的技術(shù)支持。

（五）高素質(zhì)人才的引進(jìn)增加了實(shí)施作業(yè)成本法的可能

作業(yè)成本的順利實(shí)施還需要高素質(zhì)、知識(shí)經(jīng)驗(yàn)豐富的物流管理人才的支持。目前，我國企業(yè)對(duì)人力資源方面的投入還是較為重視的，舍得花大力氣引進(jìn)高層次人才和儲(chǔ)備培養(yǎng)后備人才，這無形中對(duì)作業(yè)成本法的成功實(shí)施增加了可能性。

四、建立基于作業(yè)成本法的物流成本核算模型

電商企業(yè)的規(guī)模不一，所以選擇的物流配送模式不同。本文選用自營物流配送模式的企業(yè)，就其物流成本的核算構(gòu)建模型。

（一）劃分作業(yè)、建立作業(yè)中心

電商企業(yè)的物流服務(wù)往往由多項(xiàng)作業(yè)組成，通常根據(jù)能夠體現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營過程的作業(yè)流程圖來直觀的劃分作業(yè)，并以此將性質(zhì)相同的作業(yè)合并成一個(gè)作業(yè)中心。經(jīng)調(diào)查，電商企業(yè)自建物流的運(yùn)作流程一般為：電商企業(yè)根據(jù)對(duì)商品的需要向生產(chǎn)商或者供貨商發(fā)出采購訂單，然后生產(chǎn)商或供貨商將貨物運(yùn)送到各倉儲(chǔ)中心，驗(yàn)貨無誤后用叉車等工具放置到倉庫中。當(dāng)顧客通過網(wǎng)站確認(rèn)訂單后，工作人員根據(jù)訂單信息進(jìn)行處理，將顧客所需商品從倉儲(chǔ)中心的貨架上挑選出來，進(jìn)行包裝后，出庫成功，最后配送人員將商品配送到顧客手中。

根據(jù)業(yè)務(wù)流程，可將物流服務(wù)劃分為作業(yè)中心和作業(yè)，如表1所示。

（二）歸集資源費(fèi)用

資源是指在執(zhí)行各種作業(yè)時(shí)所消耗的費(fèi)用，也是完成作業(yè)所需付出的成本。在歸集資源時(shí)，不應(yīng)僅局限于營業(yè)成本，而要將作業(yè)過程中消耗的全部資源予以考慮。比如，在配送過程中的車輛折舊費(fèi)，在財(cái)務(wù)報(bào)表中將其計(jì)入管理費(fèi)用，但是這項(xiàng)費(fèi)用應(yīng)該是屬于物流服務(wù)過程中所消耗的資源費(fèi)用，應(yīng)將其歸集到作業(yè)成本，進(jìn)而再分配到產(chǎn)品或服務(wù)成本中去。所以，在歸集資源費(fèi)用的時(shí)候，要根據(jù)作業(yè)流程，仔細(xì)分析作業(yè)過程當(dāng)中所涉及的資源消耗。

表1 作業(yè)中心及相應(yīng)的作業(yè)

（三）確定資源動(dòng)因，計(jì)算作業(yè)成本

確定資源成本動(dòng)因主要是根據(jù)作業(yè)成本與資源消耗量之間的因果關(guān)系。資源成本動(dòng)因與資源消耗量的相關(guān)性越高，說明該資源成本動(dòng)因選擇的準(zhǔn)確性越好。確定資源成本動(dòng)因后，就要計(jì)算資源成本動(dòng)因率。

某項(xiàng)資源總耗費(fèi)量=各個(gè)作業(yè)中心該項(xiàng)資源耗費(fèi)總和

作業(yè)中心某項(xiàng)資源耗費(fèi)=資源成本分配率×作業(yè)中心消耗資源的動(dòng)因量

作業(yè)成本庫的作業(yè)成本就等于各個(gè)作業(yè)中心消耗所有資源的總和。

（四）確定作業(yè)動(dòng)因，將作業(yè)成本分配到產(chǎn)品（服務(wù)）成本

作業(yè)成本動(dòng)因是將作業(yè)成本分配到產(chǎn)品（服務(wù)）成本的標(biāo)準(zhǔn)。確定作業(yè)成本動(dòng)因同樣是根據(jù)產(chǎn)品（服務(wù)）成本與作業(yè)成本之間的因果關(guān)系。確定作業(yè)成本動(dòng)因后，就可以計(jì)算作業(yè)成本動(dòng)因率。

產(chǎn)品（服務(wù)）分配的該作業(yè)成本=作業(yè)成本動(dòng)因率×該產(chǎn)品（服務(wù)）消耗的作業(yè)動(dòng)因量，將該產(chǎn)品（服務(wù)）所有的作業(yè)成本加起來就是物流產(chǎn)品（服務(wù)）的間接成本，再將消耗的直接成本加上，就得到了該物流產(chǎn)品（服務(wù)）的總成本。

此外，確定成本動(dòng)因一般是主觀判斷，得出的結(jié)論難免有誤差。成本動(dòng)因的選擇往往對(duì)作業(yè)成本法實(shí)施的效果有著重要關(guān)系。為了更好的驗(yàn)證成本動(dòng)因選擇的準(zhǔn)確性，可以借助“擬合優(yōu)度”來對(duì)選擇的成本動(dòng)因進(jìn)行檢驗(yàn)。它可以反映自變量與因變量之間的相關(guān)性。通過利用公式計(jì)算R2的值，即），其中 V=的取值范圍在0-1之間。R2越接近1，說明代表自變量與因變量的相關(guān)性越強(qiáng)，也就是說動(dòng)因選擇更加準(zhǔn)確，反之則需要重新選擇成本動(dòng)因。實(shí)務(wù)操作中，需要借助計(jì)算機(jī)技術(shù)分析大量的歷史數(shù)據(jù)，來進(jìn)行成本動(dòng)因的選擇。

五、案例分析：作業(yè)成本法在J公司自營配送模式下的應(yīng)用

J公司成立于 2004年，目前，已經(jīng)發(fā)展成中國最大的自營式電子商務(wù)企業(yè)。本文將針對(duì)J公司的一項(xiàng)具體業(yè)務(wù)，運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算，業(yè)務(wù)具體內(nèi)容如下：J公司為了籌備五一促銷活動(dòng)，經(jīng)管理層與銷售部經(jīng)理討論，預(yù)計(jì)五一期間T地的消費(fèi)者大約購買150件A型空氣凈化器和150件B型空氣凈化器。為了將商品及時(shí)送到顧客手中，J公司決定將一級(jí)物流中心西安的300件空氣凈化器提前運(yùn)輸?shù)轿挥赥市的二級(jí)倉庫中，然后根據(jù)顧客的訂單進(jìn)行配送。這300件空氣凈化器在5月份全部售出并配送成功，且沒有發(fā)生退貨。

（一）明確作業(yè)以及作業(yè)中心

根據(jù)J公司的物流業(yè)務(wù)流程，劃分為以下作業(yè)中心和作業(yè)。首先，從西安運(yùn)輸貨物到T市，到達(dá)倉庫后，相關(guān)人員進(jìn)行貨物驗(yàn)收，驗(yàn)收無誤后，進(jìn)行卸貨入庫。商品進(jìn)入倉庫后，根據(jù)類型分類擺放。顧客在網(wǎng)上下單后，訂單處理人員接收系統(tǒng)訂單并打印訂單。分揀人員根據(jù)訂單信息對(duì)貨物進(jìn)行分揀，包裝人員對(duì)商品進(jìn)行包裝，然后掃描出庫，再由配送人員配送到顧客手中。

可以將這項(xiàng)業(yè)務(wù)看作是由貨物運(yùn)輸、貨物驗(yàn)收、卸貨入庫、倉儲(chǔ)保管、接收訂單、訂單處理、挑揀貨物、貨物包裝、貨物出庫、貨物配送十項(xiàng)作業(yè)組成。將同一性質(zhì)的作業(yè)劃分為一個(gè)作業(yè)中心，即貨物運(yùn)輸作業(yè)中心、驗(yàn)收入庫作業(yè)中心、倉儲(chǔ)保管作業(yè)中心、訂單管理作業(yè)中心、貨物出庫作業(yè)中心、貨物配送作業(yè)中心。

（二）歸集耗費(fèi)的資源

J公司“貨物運(yùn)輸、驗(yàn)收入庫、倉儲(chǔ)保管、訂單管理、貨物出庫、貨物配送”六大作業(yè)中心相互配合完成作業(yè)活動(dòng)，將這一系列的作業(yè)所消耗的資源分別歸集到對(duì)應(yīng)的作業(yè)中心，形成該作業(yè)中心的作業(yè)成本資源庫。表2是各個(gè)作業(yè)中心耗費(fèi)資源的情況。

表2 各個(gè)作業(yè)中心耗費(fèi)資源的情況

（三）確定資源動(dòng)因

在此項(xiàng)業(yè)務(wù)中，燃油費(fèi)、路橋費(fèi)、臨時(shí)雇傭的人員的工資屬于直接成本。間接成本包括人員工資、汽車折舊費(fèi)和叉車折舊費(fèi)、倉庫租金、通訊費(fèi)。為了方便計(jì)算，將通訊費(fèi)并入人員工資。經(jīng)過仔細(xì)分析并和相關(guān)人員進(jìn)行討論，對(duì)各資源耗費(fèi)的原因進(jìn)行整理，確定了以下資源動(dòng)因，如表3所示。

表3 資源與資源動(dòng)因

（四）確定作業(yè)動(dòng)因

對(duì)于貨物運(yùn)輸作業(yè)，其中的間接成本主要是司機(jī)工資和車輛折舊費(fèi)，司機(jī)的月工資是固定的，一個(gè)月之內(nèi)司機(jī)可以提供多次貨物運(yùn)輸作業(yè)，同理車輛折舊費(fèi)每月也是一定的，一個(gè)月內(nèi)車輛可以完成多次貨物運(yùn)輸作業(yè)，所以將運(yùn)輸次數(shù)確定為作業(yè)動(dòng)因。

驗(yàn)收貨物入庫作業(yè)，因?yàn)榭諝鈨艋鞯捏w積較大，所以入庫所用到的工具是叉車。叉車的燃油費(fèi)和折舊費(fèi)都與入庫次數(shù)有關(guān)。對(duì)于每一次從倉庫外運(yùn)輸?shù)絺}庫內(nèi)所耗費(fèi)的燃油都是差不多的，運(yùn)輸?shù)拇螖?shù)越多，耗費(fèi)的燃油越多。驗(yàn)收作業(yè)耗費(fèi)的資源主要是驗(yàn)收人員的工資。驗(yàn)收人員驗(yàn)收的次數(shù)可以通過貨物入庫次數(shù)詳細(xì)得知，所以該中心的作業(yè)動(dòng)因選為入庫次數(shù)。

倉儲(chǔ)保管作業(yè)中心的作業(yè)動(dòng)因?yàn)檎嫉孛娣e。因?yàn)閷?duì)于每一項(xiàng)貨物的保管模式大致相同，根據(jù)保管的商品占地面積來進(jìn)行分?jǐn)傋饨鸷凸芾砣藛T的工資是比較合理的，也是比較便捷的一種方式。

對(duì)于訂單管理作業(yè)中心而言，其工作主要取決于處理的訂單數(shù)量，所以選擇訂單數(shù)量作為其作業(yè)動(dòng)因。

貨物出庫同驗(yàn)收入庫類似，所以選用出庫次數(shù)來作為作業(yè)動(dòng)因。

配送中心的作業(yè)動(dòng)因?yàn)榕渌痛螖?shù)。雖然每次配送的路程不太相同，但是因?yàn)門市的范圍也不是很大，每次配送所消耗的燃油相差不大，為了核算方便，所以將作業(yè)動(dòng)因確定為配送次數(shù)。

根據(jù)上述分析，將各種作業(yè)的作業(yè)動(dòng)因整理如表4所示。

表4 作業(yè)與作業(yè)動(dòng)因

（五）核算A型和B型空氣凈化器的物流成本

直接可以計(jì)入產(chǎn)品物流成本的包括運(yùn)輸車輛燃油費(fèi)、過橋費(fèi)、臨時(shí)人員的工資、配送車輛燃油費(fèi)、包裝材料費(fèi)。

對(duì)于貨物運(yùn)輸作業(yè)耗費(fèi)的燃油費(fèi)，從西安到T市大約620公里，每公里耗油2.17元，所以每輛運(yùn)輸車從西安到T市，再從T市返回西安需要耗費(fèi)的燃油費(fèi)為620×2.17×2=2690.8元。由西安到T市每次的過橋費(fèi)為245元，往返一次需要245×2=490元。每輛運(yùn)輸車可以運(yùn)輸50件，共派出6輛運(yùn)輸車，所以，共耗費(fèi) （2690.8+490）×6=19084.8元。

對(duì)于叉車的燃油費(fèi)，為了計(jì)算更加接近真實(shí)成本，也進(jìn)行了直接追溯。因?yàn)槊看螐膫}庫外運(yùn)輸?shù)絺}庫指定位置的距離大致相同，所以根據(jù)這個(gè)月叉車總耗費(fèi)的燃油費(fèi)除以叉車入庫的次數(shù)就可以得到每次叉車入庫需要耗油的費(fèi)用。由此可以得出此次耗費(fèi)的叉車燃油費(fèi)。該月叉車總耗油900元，出庫入庫的次數(shù)為300次，兩種類型的空氣凈化器總共出庫入庫60次，則燃油費(fèi)為（900÷300）×60=180 元。

對(duì)于配送車輛來說，每公里的燃料耗費(fèi)為3.56元，根據(jù)配送兩種類型的空氣凈化器的目的地分布，并結(jié)合配送次數(shù)，將配送距離（往返）確定為45公里，所以配送耗費(fèi)3.56×45=160.2元。

臨時(shí)雇傭的搬運(yùn)人員2名，每人給予薪酬300元，共花費(fèi)600元。包裝材料費(fèi)采取定額計(jì)算，每件貨物的包裝材料費(fèi)為4.8元，所以300件產(chǎn)品的包裝材料費(fèi)共計(jì)4.8×300=1440元。

表5 直接費(fèi)用明細(xì)表

由表5可知，A型和 B型空氣凈化器的物流成本中的直接成本就是 21465元。然后計(jì)算屬于A型和 B型空氣凈化器物流成本的間接成本。首先將所耗費(fèi)的間接成本歸集，然后根據(jù)資源成本動(dòng)因計(jì)算資源成本動(dòng)因率。

耗費(fèi)的間接費(fèi)用主要有人員工資、折舊費(fèi)、倉庫租金。其中訂單人員的月工資為24468元，共處理訂單數(shù)量2321件。6個(gè)運(yùn)輸司機(jī)工資共30668元，本月從西安到T市共往返720次。驗(yàn)收人員工資9421元，本月驗(yàn)收360次。倉儲(chǔ)人員工資為21768元，一個(gè)月共720小時(shí)。配送人員的工資為22568元，配送1200次。6輛運(yùn)輸車輛的折舊共19200元，運(yùn)輸720次。叉車折舊費(fèi)共7200元，出入庫次數(shù)480次。配送車折舊費(fèi)16800元，配送里程約為1450公里。倉庫租金一個(gè)月為15000元，倉庫面積為2000平方米。所以，根據(jù)上述公式得到的資源成本動(dòng)因率，如表6所示。

根據(jù)表6的資源成本動(dòng)因率以及收集到的資料，然后需要確定各個(gè)作業(yè)所耗費(fèi)資源的成本動(dòng)因量。由于在物流服務(wù)過程中，某一項(xiàng)作業(yè)中會(huì)包含對(duì)其它產(chǎn)品的服務(wù)過程，所以就需要根據(jù)各作業(yè)的特征對(duì)A、B兩種產(chǎn)品的動(dòng)因量進(jìn)行劃分。在本案例中，各作業(yè)動(dòng)因量的劃分過程如下：已知訂單人員本月處理訂單數(shù)量2321件，因一個(gè)訂單包含多個(gè)產(chǎn)品，所以與A、B兩種產(chǎn)品有關(guān)的動(dòng)因量各為140和130。6個(gè)運(yùn)輸司機(jī)本月從西安到T市共往返720次，根據(jù)運(yùn)輸質(zhì)量比重進(jìn)行計(jì)算，該運(yùn)輸中A、B兩種產(chǎn)品有關(guān)的動(dòng)因量各為6。驗(yàn)收人員本月驗(yàn)收360次且均與A、B兩種產(chǎn)品有關(guān)，所以動(dòng)因量各為0.5。倉儲(chǔ)人員本月共工作720小時(shí)，根據(jù)倉儲(chǔ)產(chǎn)品的價(jià)值比重進(jìn)行計(jì)算，A、B兩種產(chǎn)品有關(guān)的動(dòng)因量分別為150和138。配送人員本月配送1200次，根據(jù)配送質(zhì)量比重進(jìn)行計(jì)算，該運(yùn)輸中A、B兩種產(chǎn)品有關(guān)的動(dòng)因量分別為80和60。6輛運(yùn)輸車輛運(yùn)輸720次，則運(yùn)輸車輛折舊與運(yùn)輸司機(jī)的作業(yè)成本動(dòng)因量相同，各為12。叉車本月出入庫次數(shù)480次，根據(jù)產(chǎn)品體積比重進(jìn)行計(jì)算，該出入庫A、B兩種產(chǎn)品有關(guān)的動(dòng)因量分別為50和40。配送車總配送里程約為1450公里，與A、B兩種產(chǎn)品有關(guān)的動(dòng)因量分別為25和20。倉庫面積為2000平方米，根據(jù)產(chǎn)品體積比重進(jìn)行計(jì)算，該運(yùn)輸中A、B兩種產(chǎn)品有關(guān)的動(dòng)因量各為150。所以，根據(jù)上述計(jì)算得到的資源成本動(dòng)因量如表7所示。

根據(jù)表6的資源成本動(dòng)因率和表7的作業(yè)消耗的資源動(dòng)因量，用資源成本動(dòng)因率乘以該作業(yè)的動(dòng)因量就可以得出各作業(yè)消耗的間接費(fèi)用。兩種類型空氣凈化器各作業(yè)消耗間接費(fèi)用統(tǒng)計(jì)如表8所示。

根據(jù)表5和表3的結(jié)果，整理得到該作業(yè)成本中心的總成本，如表9所示。

按照作業(yè)成本法核算模型，確定好各個(gè)作業(yè)中心的成本后，接著根據(jù)選定的作業(yè)動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因量，計(jì)算作業(yè)成本動(dòng)因率，具體結(jié)果如表10所示。

表6 資源成本動(dòng)因率

表7 作業(yè)消耗的資源動(dòng)因量統(tǒng)計(jì)表

表8 兩種類型空氣凈化器各作業(yè)消耗間接費(fèi)用統(tǒng)計(jì)表

表9 作業(yè)中心成本匯總表

表10 作業(yè)成本動(dòng)因率

根據(jù)表10得出的作業(yè)成本動(dòng)因率，對(duì)于A型和B型兩種空氣凈化器各自的成本，就可以根據(jù)各自耗費(fèi)的成本動(dòng)因量計(jì)算各自耗費(fèi)的物流成本。計(jì)算結(jié)果如表11所示。

通過以上計(jì)算可以得出，A型空氣凈化器的物流總成本為20799.01元，每臺(tái)A型空氣凈化器的物流成本為138.66元；B型空氣凈化器的物流總成本為19830.01元，每臺(tái)B型空氣凈化器的物流成本為132.20元。

（六）對(duì)J公司控制物流成本的意義

（1）通過采用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算，有了較為真實(shí)的成本信息，為J公司在物流配送方式的選擇上提供了數(shù)據(jù)的支持，也避免了盲目選擇配送模式的做法。在本案例中，如果第三方物流配送每件A型空氣凈化器的價(jià)格低于138.66元，每件B型空氣凈化器的價(jià)格低于132.20元，則J公司應(yīng)該交由第三方快遞公司進(jìn)行訂單配送。反之，則應(yīng)該自行配送。

（2）從上述案例可知，J公司物流服務(wù)中，占比最高的就是貨物運(yùn)輸作業(yè)，其次是倉儲(chǔ)保管作業(yè)。針對(duì)貨物運(yùn)輸作業(yè)，J公司可以考慮從幾個(gè)方面入手：合理安排運(yùn)輸批次、合理規(guī)劃運(yùn)輸方式等；針對(duì)倉儲(chǔ)保管作業(yè)，J公司可以減少庫存，合理安排存貨數(shù)量，以此減低物流成本，提高企業(yè)的利潤。

六、結(jié)論

（一）作業(yè)成本法在電商物流成本管理中是可行的

作業(yè)成本法起源于上世紀(jì)40年代，經(jīng)過數(shù)十年的發(fā)展，無論是在最初的制造業(yè)，還是現(xiàn)在的物流業(yè)，都已經(jīng)形成了較為成熟的理論體系。隨著電子信息技術(shù)的發(fā)展以及高素質(zhì)人才的培養(yǎng)，為作業(yè)成本法在電商物流成本管理的應(yīng)用提供了良好條件。因此，運(yùn)用作業(yè)成本法管理企業(yè)的物流成本具有一定的可行性。

表11 兩種類型空氣凈化器各自的物流成本

（二）作業(yè)成本法可以為大型電商企業(yè)提供物流模式選擇的建議

如案例研究所示，作業(yè)成本法可以給電商企業(yè)提供比較真實(shí)的物流成本信息，這為電商企業(yè)是否自建物流還是依賴于第三方物流企業(yè)進(jìn)行貨物配送提供理論依據(jù)。同時(shí)，作業(yè)成本法也可以對(duì)物流服務(wù)的定價(jià)決策提供支持，解決物流服務(wù)定價(jià)難的問題。

（三）應(yīng)用作業(yè)成本法有助于企業(yè)進(jìn)行成本控制

作業(yè)成本法的核心就是將一項(xiàng)業(yè)務(wù)劃分成一項(xiàng)項(xiàng)的作業(yè)，從而可以清晰地了解每一項(xiàng)作業(yè)所耗費(fèi)的資源。根據(jù)作業(yè)鏈，可以區(qū)分出業(yè)務(wù)中的增值業(yè)務(wù)和非增值業(yè)務(wù)，對(duì)于增值作業(yè)，企業(yè)盡可能縮減作業(yè)成本；對(duì)于非增值作業(yè)，企業(yè)盡可能消除，以此來降低企業(yè)的物流成本。作業(yè)成本法不僅可以進(jìn)行成本核算，還有助于企業(yè)進(jìn)行物流配送模式的選擇，選擇一種低成本的配送模式，可為企業(yè)節(jié)約不必要的成本支出。還有，將作業(yè)成本法與績效評(píng)價(jià)體系相聯(lián)系，可以更好地選擇績效評(píng)價(jià)指標(biāo)，發(fā)揮績效評(píng)價(jià)最大的作用。