陳 筠

事業(yè)單位根據(jù)全額撥款、差額撥款或自收自支劃分為公益一類、二類及三類，本文針對公益一類事業(yè)單位，即指承擔義務教育、基礎性科研、公共文化、公共衛(wèi)生等基本公益服務的單位或機構，與企業(yè)單位會計處理之間存在的共性、差異和原因進行討論。

一、企業(yè)單位和公益一類事業(yè)單位會計處理共性

無論是公益一類事業(yè)單位還是企業(yè)單位，會計都是以貨幣為主要計量單位，以提供經(jīng)濟信息、加強財務管理為主要目的，采用專門的方法和程序，對單位的經(jīng)濟活動過程和結果進行全面、完整、連續(xù)、系統(tǒng)的核算和監(jiān)督的經(jīng)濟管理活動。同時，所有會計主體在進行會計核算前都必須確定會計前提，即單位開展會計核算及監(jiān)督工作前的基本假設，包括會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量四個前提，這些基本假設分別對會計核算的空間范圍、未來預期、時間范圍以及計量單位作出合理假定，以保證會計確認、計量、記錄和報告工作的有序進行。

二、企業(yè)單位和公益一類事業(yè)單位會計處理差異

（一）會計目的

企業(yè)單位以盈利為主要目的，謀求投資者利益最大化，其會計目的是歸集收入費用、核算營業(yè)利潤，向內(nèi)外部信息使用者提供與財務管理和投資決策相關的有用信息。公益一類事業(yè)單位以提供社會公共服務為主要目的，謀求最廣泛的社會效應，其會計目的是向有關部門等利益相關者和信息使用者提供與單位財務狀況、運行情況以及預算執(zhí)行等相關會計信息，綜合反映會計主體預算收支執(zhí)行結果和公共責任受托履行情況。

（二）會計核算基礎

企業(yè)單位以權責發(fā)生制為基礎，無論款項是否收到或付出，凡是已經(jīng)實現(xiàn)的收入或應當負擔的費用，都應該在當期確認經(jīng)濟事項，編制會計分錄。企業(yè)單位采用權責發(fā)生制能夠更真實、公允地反映特定期間經(jīng)營成果和財務狀況，提供更可靠的會計信息以便使用者做出正確決策。

過去公益一類事業(yè)單位除部分經(jīng)濟業(yè)務或事項采用權責發(fā)生制以外，主要實行收付實現(xiàn)制，即只有在收到或付出款項時才進行會計確認。由于款項收付與交易發(fā)生存在時間差，收付實現(xiàn)制已不能滿足當代會計的需要，2019年全面施行的《政府會計制度》提出了適度分離并相互銜接的雙體系政府會計，即預算會計實行收付實現(xiàn)制，財務會計實行權責發(fā)生制，共同反映公益一類事業(yè)單位財務狀況和預算執(zhí)行情況，為開展信用評級、加強資產(chǎn)負債管理、改進績效監(jiān)督考核、防范財政風險提供支持。

（三）會計信息質量要求

企業(yè)單位會計核算的一般原則包括可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性，在一般原則上與公益一類事業(yè)單位差異主要體現(xiàn)在謹慎性。企業(yè)單位要求不能高估資產(chǎn)，也不能低估負債，如會計期末很有可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)單位的符合條件的或有負債應確認為預計負債等。謹慎性要求是為了更真實準確地反映企業(yè)單位的財務狀況和經(jīng)營成果，為會計信息使用者提供更貼合企業(yè)單位經(jīng)營實際的財務數(shù)據(jù)，防范經(jīng)營管理風險。除上述一般性原則外，公益一類事業(yè)單位會計核算還應遵循限制性原則和歷史成本原則。限制性原則是指對于財政劃撥的資金要嚴格執(zhí)行預算，“?？顚Ｓ谩?，即資金使用要嚴格按照劃撥時規(guī)定的用途和方式來進行，禁止公款他用、公款私用，真實反映預算執(zhí)行情況，為單位內(nèi)部管理和國家宏觀調控提供更有價值的信息。而歷史成本原則要求單位對資產(chǎn)按照取得時的實際成本進行核算，這與企業(yè)單位會計要素計量中使用公允價值、重置成本等有較大區(qū)別。

（四）會計要素

企業(yè)單位會計要素包括資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。而公益一類事業(yè)單位會計要素則分為預算會計要素和財務會計要素，其中預算會計要素包括預算收入、預算支出和預算結余，用以核算納入預算管理的現(xiàn)金流入流出及結余結轉情況；財務會計要素包括資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和費用。資產(chǎn)、負債方面，兩者核算內(nèi)容與方法基本相同，但公益一類事業(yè)單位在資產(chǎn)核算范圍內(nèi)增加了公共基礎設施、政府儲備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房等，以全面核算單位控制的各類資產(chǎn)；所有者權益僅由企業(yè)單位核算，即指資產(chǎn)扣除負債后由所有者享有的權益，反映了所有者投入資本的保值增值情況；公益一類事業(yè)單位核算凈資產(chǎn)要素，反映單位資產(chǎn)所有權，包含累計盈余、專用基金、權益法調整等；收入、費用方面，公益一類事業(yè)單位主要核算財政撥款收入、事業(yè)收入、上級補助收入及業(yè)務活動費用、單位管理費用、經(jīng)營費用等，而企業(yè)單位則核算主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入及營業(yè)成本、期間費用等；公益一類事業(yè)單位會計要素不包括利潤，而對于企業(yè)來說，利潤反映當期收入扣除成本費用等支出后的經(jīng)營成果，是企業(yè)的盈利能力的體現(xiàn)，也是投資者關注的重點。

（五）會計賬務處理

企業(yè)單位對經(jīng)濟業(yè)務和事項進行財務會計核算，而公益一類事業(yè)單位對于納入部門預算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務，在采用財務會計核算的同時進行預算會計核算（即“平行記賬”），其他業(yè)務僅需進行財務會計核算。以計提并支付職工薪酬為例，公益一類事業(yè)單位會計處理如下：

1.計提職工薪酬

（1）財務會計核算：

借：業(yè)務活動費用/管理費用等

貸：應付職工薪酬

（2）預算會計核算：不作處理

2.實際支付并代扣個稅

（1）財務會計核算：

借：應付職工薪酬

貸：政撥款收入/零余額賬戶用款額度/銀行存款

等其他應交稅費—應交個人所得稅

（2）預算會計核算：

借：事業(yè)支出

貸：財政撥款預算收入/資金結存等

3、實際繳納稅款

（1）財務會計核算：

借：其他應交稅費—應交個人所得稅

貸：零余額賬戶用款額度/銀行存款等

（2）預算會計核算：

借：事業(yè)支出

貸：資金結存等

（六）會計報告

會計報告是財務人員根據(jù)日常會計核算資料歸集、加工、匯總形成的結果，不同單位會計報告的差異主要由不同的報告目的和信息使用者所導致。公益一類事業(yè)單位編制會計報告的主要目的是向有關部門反映年度預算收支執(zhí)行情況，接受合法性、合規(guī)性監(jiān)督審查。隨著對會計核算要求的進一步提升，公益一類事業(yè)單位被要求同時編制決算報告和財務報告，其中決算報告以預算會計核算生成的數(shù)據(jù)為準，以收付實現(xiàn)制為基礎編制，反映單位預算收支活動情況；財務報告以財務會計核算生成的數(shù)據(jù)為準，以權責發(fā)生制為基礎編制，用以反映會計主體運行成本，準確反映政府“家底”信息。

企業(yè)單位只需要編制財務報告，包括“四表一注”：即資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權益變動表及附注，分別反映企業(yè)單位在某一時點的財務狀況或某一期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等信息，有助于信息使用者分析企業(yè)單位的償債能力、盈利能力、財務風險、發(fā)展前景等，進一步做出正確的經(jīng)濟決策。

三、企業(yè)單位和公益一類事業(yè)單位會計處理差異原因

（一）單位性質

公益一類事業(yè)單位是從事社會公共活動的服務組織，以政府職能、公益服務為主要宗旨，不以盈利為目的，既沒有生產(chǎn)收入也不實行經(jīng)濟核算。而企業(yè)單位通常以盈利為目的，以實現(xiàn)投資人、客戶、員工、社會大眾的利益最大化為使命，自主經(jīng)營、自負盈虧、獨立核算，通過向市場提供商品或服務換取收入，實現(xiàn)資產(chǎn)增值。公益一類事業(yè)單位經(jīng)濟活動具有公益性、無償性特征，注重其政府職責的履行情況；而企業(yè)單位的經(jīng)濟活動通常具有生產(chǎn)性、逐利性特征，注重資金的投入產(chǎn)出及流動情況，兩者在組織形式、資金來源、財務管理目標和方式上的不同導致了會計處理的不同。

（二）資金形態(tài)

資金按照其流動性可以劃分為流動資金和固定資金。公益一類事業(yè)單位流動資金主要來源于財政劃撥，其公益性和非盈利性導致資金流向單一，回流資金幾乎可以忽略不計[7]，由于不存在資金循環(huán)使用的問題，其內(nèi)部資金形態(tài)也多為固定資金。而企業(yè)單位的盈利性決定了流動資金的重要地位，由于固定資金變現(xiàn)能力差，占比過高會降低企業(yè)單位的盈利能力，提升流動性風險，因此企業(yè)單位在經(jīng)營管理中傾向于盡可能減少固定資金所占的比重，讓資金在生產(chǎn)和銷售過程中實現(xiàn)快速循環(huán)，創(chuàng)造更多利潤。

（三）資金用途

企業(yè)單位投入資金是為了生產(chǎn)和回報，為了獲取利益用以分配利潤或擴大再生產(chǎn)，因此企業(yè)單位注重的是資金使用的收益性、流動性，關注資產(chǎn)負債組成及經(jīng)營成果等情況。而公益一類事業(yè)單位以提供公共服務為設立宗旨，以社會功能的實現(xiàn)為設立目的，注重的是國家財政資金使用的合法性及合規(guī)性。單位性質的不同也導致了兩者在會計處理上的區(qū)別和差異。

四、結論

總的來說，公益一類事業(yè)單位與企業(yè)單位由于單位性質、資金形態(tài)、資金用途等不同，導致兩者在會計目的、會計核算基礎、會計信息質量要求、會計要素、會計賬務處理和會計報告等方面存在諸多重大差異。在實際工作中，財務人員需要加強理論制度學習，熟練掌握本單位會計處理方法，以進一步規(guī)范會計處理流程。